Декілька оплат/відвантажень на день: скільки ПН?

В обраному У обране
Друк
Солошенко Людмила, податковий експерт
Податки та бухгалтерський облік Вересень, 2019/№ 70
Умови договорів різноманітні: товари можуть відвантажуватися партіями/оплата може перераховуватися у декілька етапів. Але що як відбувається декілька оплат/відвантажень в один і той же день? Як бути у такому разі із складанням податкових накладних (ПН): знадобиться їх декілька чи можна обійтися однією ПН на увесь денний обсяг? Давайте з’ясовувати.

Каменем спотикання став п. 201.7 ПКУ, яким передбачено, що ПН складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли як попередня оплата (аванс) на поточний рахунок. Аналогічне продубльоване і в п. 18 Порядку заповнення ПН, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

Загальний сенс уловити нескладно: неважливо, як відбувається відвантаження/оплата (повністю/частково), навіть часткове постачання з урахуванням першої події необхідно підкріплювати ПН. Щоправда, скільки складати ПН, якщо часткових оплат/відвантажень протягом дня за одним і тим же покупцем назбиралося декілька, п. 201.7 ПКУ не пояснює. Звідси і запитання.

ПН: одна чи декілька?

Буквально п. 201.7 ПКУ вимагає складати ПН на кожне часткове постачання. Тому, мабуть, варіант, до якого не причепишся, — на кожен частковий аванс/відвантаження у рамках дня складати окрему ПН. Тим паче, що в тому ж дусі буде оформлена первинка, тобто також порційно — на кожну з таких частин. І до речі, цей варіант привабливий, якщо недостатньо ліміту (оскільки дозволить зареєструвати хоча б частину ПН, що вписалися в ліміт).

Але чи можна його вважати єдино можливим? Що як при серії оплат/відвантажень на день немає бажання на покупця плодити ПН (під кожне часткове постачання) — чи можна тоді усі оплати/відвантаження об’єднати в одній ПН на покупця за день?

З одного боку, п. 201.7 ПКУ приписує складати ПН на кожне часткове постачання. З іншого боку, якщо розглядати його норми не відірвано, а крізь призму інших норм ПКУ (і зокрема, з урахуванням п. 201.1 ПКУ), не забуваймо правило: ПН необхідно складати на дату першої події, тобто на дату виникнення податкових зобов’язань (ПЗ). Тому в результаті їх спільного застосування виходить: якщо часткові аванси/відвантаження з одним і тим же покупцем відбулися у рамках однієї і тієї ж дати (першої події), то немає нічого крамольного в їх відображенні (об’єднанні) в одній складеній на покупця ПН. Адже у такому разі ПН: (1) буде складена (як належить) на дату першої події і водночас (2) охопить одразу усі здійснені за день часткові постачання. Ну а оскільки всі часткові постачання будуть враховані в ПН — умови пп. 201.1, 201.7 ПКУ дотримані. До речі,

можливість об’єднання декількох оплат/відвантажень на день в одній ПН визнають і контролери

Ще в листі ДФСУ від 09.06.2016 р. № 12796/6/99-99-15-03-02-15 стосовно того, скільки складати ПН (одну чи декілька), роз’яснювалося: у разі відвантаження покупцеві товарів (надання послуг) та/або отримання передоплати (авансу) протягом одного дня у рамках різних договорів купівлі-продажу з одним і тим же покупцем може бути складена ​​як одна ПН (в яку будуть внесені загальні дані в розрізі номенклатури постачання товарів/послуг згідно з різними договорами), так і декілька ПН (відповідно до кожного з договорів окремо). Тож фіскали за- лишали за платником у такому разі право вибору.

Хоча відомо, що також податківці люблять звіряти дані ПН на відповідність первинці. І в ідеалі ПН повинна складатися на кожну окрему авансову платіжку/видаткову накладну (ТТН)/акт виконаних робіт (наданих послуг). Але, як бачимо, коли мова заходить про укрупнення ПН (по суті, укрупнення ПЗ), об’єднання усіх постачань на день в одній ПН податківців зовсім не бентежить і у такому разі загальні дані ПН (на базі підсумованих даних з первинки) не заважають фіскалам ідентифікувати операцію.

Далі — детальніше про кожну ситуацію.

Декілька авансів на день

Як уже відзначалося вище, у такому разі платник сам вирішує: скільки складати ПН на покупця — одну (на загальну суму авансів у рамках дня) або декілька (під кожну оплату). Причому фіскали не проти об’єднання в одній ПН усіх оплат протягом дня від одного покупця за будь-якими договорами. І роз’яснюють, що не є помилкою, якщо постачальник складе одну загальну ПН на усю суму авансових платежів за день:

— від одного і того ж покупця за один і той же товар у рамках одного і того ж договору (БЗ 101.16; листи ДФСУ від 27.11.2018 р. № 4978/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 31.01.2018 р. № 368/6/99-95-42-03-15/ІПК). Нагадаємо, що аналогічні роз’яснення звучали ще в запитанні 2 УПК від 16.02.2012 р. № 127;

— від одного і того ж покупця за різними договорами (БЗ 101.16; листи ДФСУ від 16.04.2018 р. № 1599/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 09.06.2016 р. № 12796/6/99-99-15-03-02-15).

Тим паче, що в ПН зараз немає прив’язки до договору і його реквізити взагалі в ній не зазначаються.

Декілька відвантажень на день

Схожа картина — якщо на день відбувається декілька відвантажень одному покупцеві. У такому разі у постачальника є право вибору і він може складати або одну ПН (на загальну суму постачань на день), або окремі ПН (на кожне часткове постачання). Аналогічний висновок був озвучений: за товарами в листі ГУ ДФС у Херсонській області, АР Крим і м. Севастополі від 25.07.2019 р. № 3466/ІПК/21-22-12-02-13, а за послугами — в листі ДФСУ від 29.01.2018 р. № 309/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і в журналі «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 8, с. 43. А про те, що він працює також і при відвантаженнях за різними договорами, йшлося в листах ДФСУ від 09.06.2016 р. № 12796/6/99-99-15-03-02-15, від 01.06.2018 р. № 2410/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

До речі, можливість об’єднання декількох постачань на день в одній ПН підтримують суди і визнають за такою загальною ПН право на податковий кредит (ПК) у покупця (ухвала ВС від 08.07.2019 р. у справі № 540/2674/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/82898447).

Щоправда, у БЗ 101.16 податківці також рекомендують продавцеві при декількох постачаннях на день у рамках договору складати ПН з урахуванням положень договору. Хоча, на наш погляд, умова про кількість ПН, за великим рахунком, в договорі зайва, і в ситуації із звичайними ПН вносити застереження в договір щодо денної їх кількості зовсім не обов’язково (інша справа, що в договорі важливо зазначити умови постачання: повністю або партіями, ст. 267 ГКУ). Головне — скласти ПН правильною датою (першої події) — неважливо, яким чином: на усі відразу або на кожне постачання на день (оскільки варіанти рівноцінні). Втім, якщо побажаєте дослухатися до порад контролерів, то застереженням про кількість ПН на покупця за день можете доповнити договір.

Інша справа — ритмічні постачання. Тоді застереження в договорі про кількість складених ПН (точніше, періодичність їх виписування) доцільні.

Якщо постачання — ритмічні

З ритмічними постачаннями — окрема історія. Адже на ритмічні постачання (тобто постачання два і більше разів на місяць) дозволено складати не пізніше останнього дня місяця зведені ритмічні ПН (п. 201.4 ПКУ). Проте водночас сторони можуть самостійно в договорі встановити періодичність складання протягом місяця таких ПН. Приміром, домовитися складати їх частіше — кожного 10, 20 і 30 (31)-го числа місяця або з іншою періодичністю (БЗ 101.16, листи ДФСУ від 20.04.2018 р. № 1770/ 6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 10.08.2017 р. № 1575/ІПК/28-10-01-03-11). Тоді у зведеній ритмічній ПН вийде зібрати усі непередоплачені постачання покупцеві, здійснені в періоді, за який складається ПН. Адже зведені ритмічні ПН складають на відвантаження, а суми передоплат у ній не враховуються. І якщо на кінець місяця зависла сума передоплати, не перекрита відвантаженнями, на суму такого неотовареного авансу не пізніше останнього дня місяця складають окрему звичайну (не зведену) ПН.

До речі, візьміть на замітку: у зведену ритмічну ПН можна включати ритмічні постачання, здійснені за різними договорами (БЗ 101.16; лист ДФСУ від 16.04.2018 р. № 1599/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, лист ГУ ДФС у Херсонській обл. від 21.06.2018 р. № 2756/ІПК/21-22-12-01-08).

Також нагадаємо, що ритмічність постачань платники визначають самостійно, виходячи з умов договору (ч. 2 ст. 267 ГКУ; БЗ 101.16; листи ДФСУ від 20.04.2018 р. № 1770/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і ОВП ДФС від 10.08.2017 р. № 1575/ІПК/28-10-01-03-11). І загалом, важливий намір вчинити більше одного постачання на місяць. Хоча навіть якщо відбулося всього одне постачання, його можна врахувати у зведеній ПН. Проте якщо немає бажання в цій ситуації відстоювати зведеність перед контролерами, спокійніше скласти на одне постачання датою першої події звичайну ПН.

Якщо ж у договорі постачання позначалися як ритмічні (планувалося декілька постачань на місяць, проте вийшло усе відвантажити декількома партіями відразу в один день), то є всі підстави скласти на них зведену ПН наприкінці місяця. Втім, з обережності її можна скласти і днем відвантаження. Детальніше про зведені ритмічні ПН див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 43, с. 4, № 96, с. 10.

А от якщо постачання — неритмічні (тобто не визначені договором як ритмічні і в договорі за ними не встановлена періодичність виписування зведених ПН), у них буде своя дата ПЗ (перша подія). Тому на таку дату і слід виписувати ПН. Тобто варіантів з датою складання ПН тут бути не може.

Один аванс/постачання: чи можна декілька ПН?

На жаль, зовсім іншої позиції фіскали дотримуються у зворотній ситуації, коли мова заходить про можливість розбиття єдиного авансу/одноразового відвантаження на декілька ПН. Одразу попередимо:

податківці проти дроблення загального авансу/одноразового постачання на декілька ПН

На думку фіскалів, у такому разі дроблення не дає можливості ідентифікувати операцію (оскільки ПН не відповідають первинним документам — платіжці/видатковій накладній) (БЗ 101.16, листи ДФСУ від 29.03.2019 р. № 1340/ІПК/04-36-12-01-16, від 06.11.2017 р. № 2519/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 23.12.2016 р. № 27797/6/99-99-15-03-02-15). Причому податківці проти дроблення авансової ПН, навіть якщо продавець виписав декілька рахунків на оплату, які покупець оплатив єдиним платежем. І не визнають у такому разі можливості складання продавцем декількох авансових ПН — під кожен рахунок (лист ДФСУ від 12.07.2019 р. № 3241/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Хоча, вважаємо, що фіскали занадто категоричні і повинні були залишити продавцеві можливість вибору кількості ПН.

Та й, щоправда, логіку контролерів не зрозумієш: об’єднання оплат/відвантажень в одній ПН їм не заважає ідентифікувати операцію, а ось дроблення — заважає. Чи не тому, що фіскали у такому разі не можуть примиритися з дробленням ПЗ?

І найнеприємніше — від дроблення може постраждати і покупець. Оскільки контролери не визнають у покупця за декількома ПН права на ПК. ☹

Тож візьміть позицію фіскалів на замітку. І якщо хочете декілька ПН, розбийте постачання, наприклад, на декілька постачань (відвантажувальні документи оформивши також порційно). Чи якщо бажаєте окрему авансову ПН під кожен рахунок (договір), то, щоб уникнути претензій контролерів, нехай покупець кожен рахунок (договір) оплачує окремим платежем. Тим більше, що це в інтересах покупця — адже саме його ПК податківці можуть поставити під сумнів.

висновки

  • На декілька оплат/відвантажень на день можна скласти декілька ПН або одну загальну.
  • Податківці проти дроблення загального авансу/загального відвантаження на декілька ПН. Для складання декількох ПН варто розбити оплату/відвантаження на декілька етапів.
Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити