Теми статей
Обрати теми

Розділяємо/об’єднуємо необоротні активи: що в обліку?

Ольховик Ольга, податковий експерт
Буває, що потреба підприємства в тих чи інших активах із часом змінюється. Одні активи поділяють на частини і продовжують використовувати окремо. Інші, навпаки, об’єднують. Трапляється й так, що один актив піддається спочатку роздільним, потім об’єднувальним операціям. Про бухгалтерський облік таких перевтілень та їх податкові наслідки ми зараз і розповімо.

Порядок відображення в обліку роздільно-об’єднувальних операцій залежить від багатьох чинників. У певних ситуаціях їх необхідно відображати шляхом ліквідації старого(-х) та оприбуткування нових(-ого) об’єктів. У деяких випадках можна обійтися безліквідаційним монтажем-демонтажем. А іноді в обліку можна взагалі нічого не відображати. Давайте поговоримо про кожен із цих варіантів окремо.

Коли можна нічого не відображати?

Щоб відповісти на це запитання, потрібно згадати, що таке об’єкт ОЗ. З п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби» і п. 4 Методрекомендацій № 561* випливає, що об’єктом ОЗ можна визнати:

* Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

— комплекс предметів — якщо вони служать одній меті;

— кожен окремий предмет такого комплексу — якщо він виконує певну самостійну функцію;

— конструктивно не відокремлені частини одного предмета — якщо такі частини мають різні строки корисного використання.

Причому якщо норми П(С)БО дозволяють обліковувати ОЗ як разом, так і окремо, то підприємство має право самостійно обрати один із цих варіантів. І порядок обліку однотипних комплексних ОЗ цей вибір не зумовлює. Тобто, навіть якщо підприємство вже обліковує комп’ютер (що складається з монітора, системного блока, клавіатури, мишки) як один об’єкт ОЗ, це не заважає йому визнати інший комп’ютер такої ж комплектації 4 окремими об’єктами. Щоправда, про можливість і об’єднаного, і роздільного обліку слід згадати в обліковій політиці.

Загалом,

об’єкт ОЗ — далеко не завжди окремий монолітний предмет. Ним може бути як частина одного, так і декілька предметів, фізично між собою не об’єднаних

А отже, жодних облікових маніпуляцій здійснювати не доведеться, якщо:

1) об’єкт ОЗ фізично розділяється на декілька частин, але такі частини згідно з П(С)БО можуть продовжувати обліковуватися в складі одного комплексу;

2) декілька об’єктів об’єднуються, але компоненти такого об’єднаного активу згідно з П(С)БО можна обліковувати окремо.

Наприклад, в обліку значиться комплект офісних меблів (складається з шафи та столу). Шафу розділили на дві шафи. Причому призначення використання цих двох шаф не змінилося. У такому разі розділення шафи в обліку можна не відображати. Об’єкт і далі значитиметься як комплект офісних меблів. Але фактично вже складатиметься з двох шаф і столу. Уявимо, що надалі шафу знову об’єднали і призначення використання при цьому знову не змінилося. Тоді й об’єднувальну операцію в обліку відображати не доведеться.

Якщо ж частини розділеного активу не можна визнати єдиним комплексом, а компоненти об’єднаного активу не можна обліковувати окремо, без облікових трансформацій уже не обійтися.

Безліквідаційний монтаж-демонтаж

Без ліквідації розділеного (об’єднуваних) ОЗ можна обійтися тільки в тому випадку, якщо абсолютно всі їх частини продовжують використовуватися в складі нових об’єктів. Тобто тільки у тому випадку, якщо в процесі розділення (об’єднання) об’єкта(-ів) не виникає жодних відходів. Тоді вся залишкова вартість розділеного (об’єднаних) об’єкта(-ів) увійде до первісної вартості нових(-го) ОЗ. Вартість монтажу теж збільшить їх (його) балансову вартість. А ось витрати на демонтаж — це витрати періоду.

Як розподілити залишкову вартість розділеного об’єкта між його частинами?

Якщо в прибуткових документах вартість таких частин була виділена окремо або об’єкт поділений на явно рівноцінні частини, то труднощів із цим не виникне. Якщо ж з документів вартість отриманих у результаті розділення частин не витягнеш і рівноцінними такі частини не назвеш, то підприємству слід орієнтуватися на їх справедливу вартість. Чи обрати будь-який інший вимірник, пропорційно якому можна буде виділити вартість кожної з частин ОЗ.

Зверніть увагу: у результаті розділення/об’єднання з’являються нові необоротні об’єкти. Отже, за ними визначають нові строки корисного використання. Може бути змінений і метод нарахування амортизації (якщо для різних об’єктів підприємство застосовує різні методи). Само собою зміниться й вартість, що амортизується (на вартість монтажу; якщо витрат на монтаж немає, то загальна сума, що амортизується, не зміниться).

Нагадаємо, що рахувати амортизацію виходячи з нових даних слід починаючи з місяця, що настає за місяцем таких змін (п. 26 Методрекомендацій № 561). Тобто в місяці розділення/об’єднання сума амортизації буде колишньою.

Як оформити? Безліквідаційні роздільно-об’єднувальні операції в обліку відображають на підставі бухгалтерської довідки. Інвентарні картки за старими об’єктами закривають. А на новий об’єднаний / нові розділені об’єкти відкривають нову(-і) інвентарну(-і) картку(-и).

Податок на прибуток. Жодних податковоприбуткових сюрпризів тут бути не повинно.

Платники, що рахують податкові різниці з розд. ІІІ ПКУ, будуть, як і раніше:

— збільшувати фінрезультат до оподаткування на суму амортизації таких об’єктів, розраховану за бухгалтерськими правилами;

— зменшувати його на суму податкової амортизації.

Щоправда, зауважте: якщо в результаті розділення/об’єднання об’єкт необоротних активів (НА) перемістився до іншої групи, мінімальні строки амортизації, встановлені в податковому обліку, для такого об’єкта зміняться. Порівняйте їх із бухгалтерськими строками. Можливо, варто їх зрівняти (тобто встановити бухгалтерські строки на рівні податкових).

Хоча це актуально лише в тому випадку, якщо раніше відмінностей між податковими та бухгалтерськими строками, а також методами амортизації за цими активами не було. Тоді суми амортизацій в обох обліках і далі будуть однаковими.

Адже

податкову амортизацію за об’єднаним/розділеними ОЗ рахуємо за бухгалтерськими правилами

з місяця, що настає за місяцем відповідних змін, виходячи з нового строку корисного використання, нового методу амортизації, нової вартості.

Якщо ж бухгалтерські та податкові строки не збігаються, то рахувати амортизацію в податковому обліку згідно з п.п. 138.3.3 ПКУ потрібно виходячи з того строку, який більше:

— або бухгалтерського;

— або мінімально допустимого.

Залишкову податкову вартість визначають:

— шляхом складання залишкових податкових вартостей усіх об’єднаних об’єктів;

— розділивши залишкову податкову вартість об’єкта, розділеного на частини (використовуючи при цьому пропорції, визначені при розділенні вартості в бухгалтерському обліку);

— додавши вартість монтажних робіт, віднесених на збільшення вартості нових об’єктів у бухгалтерському обліку.

І ще, зауважте: якщо строк амортизації об’єкта, що розділяється, у податковому обліку більший, ніж у бухгалтерському, а при його розділенні утворилися активи, первісна вартість яких менше 6000 грн (у законопроєкті № 1210 цей поріг збільшений до 20000 грн), то частина вартості такого малоцінного об’єкта для податкового обліку буде загублена. Адже залишкова вартість НА за даними податкового обліку на дату його розділення буде більше. А після перетворення в податкову малоцінку до витрат потрапить лише бухгалтерська залишкова вартість. Тож різниця між податковою та бухгалтерською залишковою вартістю (станом на кінець місяця, в якому такий актив розділений) прибутковий об’єкт оподаткування не зменшить.

ПДВ. Безліквідаційний монтаж/демонтаж до податкових наслідків з ПДВ не приведе.

Приклад 1. Шафа, використовувана в адміністративних цілях (зберігається бухгалтерська документація), розділена на дві однакові шафи. У першій продовжують зберігатися бухгалтерські документи. Іншу — перенесено до цеху, і вона використовується для зберігання матеріалів.

Залишкова вартість розділеної шафи (на кінець місяця, в якому відбулося розділення) — 15000 грн, знос — 10000 грн. Витрати на демонтаж — 500 грн (без ПДВ). Витрати на монтаж шафи № 2 — 1000 грн (без ПДВ).

Через рік прийнято рішення перемістити до цеху й іншу частину шафи. Дві частини знову об’єднані в одну шафу.

Залишкова вартість шафи № 1 (на кінець місяця, в якому відбулося об’єднання) — 5600 грн, знос — 1900 грн.

Залишкова вартість шафи № 2 — 6400 грн, знос — 2100 грн.

Демонтаж — 600 грн (без ПДВ). Монтаж — 1100 грн (без ПДВ).

Таблиця 1. Безліквідаційний облік розділень-об’єднань

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн

Дт

Кт

Розділення

1

Списано частину залишкової вартості демонтованої шафи, пропорційну вартості першої її частини

152/шафа № 1

106/шафа

7500

2

Списано частину залишкової вартості демонтованої шафи, пропорційну вартості другої її частини

152/шафа № 2

106/шафа

7500

3

Списано знос демонтованої шафи

131

106/шафа

10000

4

Відображено витрати на демонтаж

976

631

500

5

Відображено витрати на монтаж

152/шафа № 2

631

1000

6

Передано в експлуатацію шафу № 1

106/шафа № 1

152

7500

7

Передано в експлуатацію шафу № 2

106/шафа № 2

152

8500

Об’єднання

1

Списано залишкову вартість шафи № 1 з метою монтажу шафи

152/шафа

106/шафа № 1

5600

2

Списано знос шафи № 1

131

106/шафа № 1

1900

3

Списано залишкову вартість шафи № 2 з метою монтажу шафи

152/шафа

106/шафа № 2

6400

4

Списано знос шафи № 2

131

106/шафа № 2

2100

5

Відображено витрати на демонтаж

976

631

600

6

Відображено витрати на монтаж

152/шафа

631

1100

7

Введено в експлуатацію шафу

106/шафа

152/шафа

13100

Хоча об’єднувальну операцію можна відобразити й шляхом поліпшення одного з об’єднуваних об’єктів.

Так, у наведеному прикладі об’єднання можна провести шляхом поліпшення шафи № 2. Тоді залишкову вартість шафи № 1 треба перенести на субрахунок обліку шафи № 2 (Дт 152/шафа № 2 — Кт 106/шафа № 1, Дт 106/шафа № 2 — Кт 152/шафа № 2). Сюди ж буде віднесено і монтажні витрати.

Операція «ліквідація»

Якщо причиною розділення/об’єднання стала необхідність списання якоїсь із частин ОЗ/така необхідність виявилася при розділенні/об’єднанні або в результаті розділення/об’єднання деякі частини виявилися непотрібними, то без ліквідації (повної або часткової) тут не обійтися.

Тоді частини ОЗ, призначені для подальшого використання, прибуткують як матеріальні цінності, отримані в результаті такої ліквідації (на субрахунок 207 «Запасні частини» — якщо вони призначені для внутрішнього використання на підприємстві — в оціночній сумі їх використання, або на субрахунок 209 «Інші матеріали» — якщо вони призначені для продажу — за чистою вартістю реалізації).

Як оформити? У цьому випадку не забудьте скласти акт списання ОЗ (часткової ліквідації) або акт на списання ОЗ за формою № ОЗ-3.

Податок на прибуток. При повній ліквідації розділеного/об’єднаного об’єкта платник повинен:

— збільшити фінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості ліквідовуваного об’єкта;

— зменшити його на суму залишкової вартості, розрахованої з урахуванням вимог ПКУ.

А податківці вимагають діяти аналогічно й при частковій ліквідації. Тобто, на їх думку, у цьому випадку потрібно збільшити фінрезультат на суму бухгалтерської і зменшити — на суму податкової залишкової вартості ліквідованої частини НА (див. лист ДФСУ від 11.12.2017 р. № 2926/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 9, с. 5).

ПДВ. При частковій ліквідації податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ виникати не повинні. Хоча цілком можливо, що податківці й тут прирівняють її до повної ліквідації.

А у разі повної ліквідації потрібно враховувати вимоги п. 189.9 ПКУ. Він пропонує розглядати таку ліквідацію як постачання за звичайними цінами (але не нижче балансової вартості на момент ліквідації). Причому нарахувати ПДВ при ліквідації НА треба незалежно від того, з ПДВ чи без ПДВ такий НА був придбаний. Щоправда, цих ПЗ легко уникнути. Достатньо подати податківцям акт на списання ОЗ за формою № ОЗ-3 або в довільній формі, що містить усю необхідну інформацію, яка дозволить ідентифікувати здійснену операцію та міститиме всі реквізити первинного документа. Причому такий документ не обов’язково додавати до декларації з ПДВ за період, в якому відбулася ліквідація ОЗ. Платник може надати його й тоді, коли отримає відповідний запит від контролерів (БЗ 101.07).

На суму матеріалів, оприбуткованих у результаті ліквідації ОЗ, ПЗ з ПДВ не нараховують (п. 189.10 ПКУ).

Приклад 2. Візьмемо умови з прикладу 1 та уявімо, що в результаті розділення шафи утворювалися відходи — дошки, шурупи, ручки (призначені для внутрішнього використання) вартістю 500 грн. А в результаті об’єднання — на 700 грн. Залишкова вартість шафи на кінець місяця, в якому відбулося об’єднання, — 6500 грн, знос — 6000 грн.

Таблиця 2. Розділення-об’єднання шляхом ліквідації

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн

Дт

Кт

Розділення

1

Відображено часткову ліквідацію шафи

131

106

5000*

976

106

7500*

2

Оприбутковано всі деталі розібраної половини шафи

207

746

7500**

3

Відображено витрати на демонтаж

976

631

500

4

Віднесено вартість деталей на збільшення вартості шафи № 3 (7500 грн - 500 грн (вартість відходів))

152/шафа № 3

207

7000

5

Відображено витрати на монтаж шафи № 3

152/шафа № 3

631

1000

6

Введено в експлуатацію шафу № 3

106/шафа № 3

152/шафа № 3

8000

Об’єднання

1

Відображено ліквідацію шафи

131

106/шафа

6000

976

106/шафа

6500

2

Оприбутковано деталі розібраної частини шафи

207

746

6500**

3

Відображено витрати на демонтаж

976

631

600

4

Віднесено вартість деталей на збільшення вартості шафи № 3 (6500 грн - 700 грн (вартість відходів))

152/шафа № 3

207

5800

5

Відображено витрати на монтаж

152

631

1100

6

Відображено поліпшення шафи № 3

106/шафа № 3

152/шафа № 3

6900

* Оскільки шафа була розділена на дві рівні частини, списуємо 50 % залишкової вартості та 50 % накопиченої амортизації.

** Оціночну суму їх використання встановили на рівні залишкової вартості розібраної частини шафи.

висновки

  • Якщо частини розділеного об’єкта можуть обліковуватися в складі єдиного комплексу, а компоненти об’єднаного активу дозволено обліковувати окремо, то такі розділення/об’єднання в обліку можна не відображати.
  • Якщо в процесі розділення (об’єднання) об’єкта(-ів) не виникає жодних відходів, ліквідовувати розділений (об’єднаний) об’єкт(-и) не потрібно.
  • Якщо в результаті розділення (об’єднання) утворилися відходи, без ліквідації (повної або часткової) не обійтися.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі