Імпорт/експорт і оплати частинами: розбираємося з курсами

Спочатку згадаємо загальні правила перерахунку валютних операцій, а потім застосуємо їх до конкретних часткових ситуацій і наведемо приклади. А ось на порядку відображення валютних операцій в обліку (момент виникнення бухдоходу при експорті та оприбуткування імпортного товару) сьогодні зупинятися не будемо.

Загальні правила перерахунку

При первинному визнанні операції в інвалюті перераховують у валюту звітності за курсом НБУ на дату* здійснення операції (дату визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат) (п. 5 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»).

* Дослівно в п. 5 П(С)БО 21 сказано: курс на початок дня дати здійснення операції. Але з 31.03.2015 р. курс НБУ встановлюється щодня наприкінці робочого дня і діє увесь наступний день. Тому формулювання «на початок дня» вже давно втратило актуальність.

У разі, якщо першою подією по імпорту/експорту була оплата:

— вартість передоплачених імпортованих активів (робіт, послуг) перераховують у гривню за курсом на дату перерахування авансу постачальникові;

— дохід від передоплаченого експорту перераховують у гривню за курсом на дату отримання авансу від покупця.

У разі якщо авансові платежі здійснювалися/були отримані частинами, вартість імпортованих активів (робіт, послуг)/суму доходу від реалізації при експорті визначають за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових платежів (п. 6 П(С)БО 21).

У подальшому монетарні статті балансу перераховують (розраховують курсові різниці) на дату здійснення операції і на дату балансу. Причому на дату здійснення операції курсові різниці розраховують або на суму цієї операції, або за усією статтею — відповідне рішення підприємство закріплює в обліковій політиці.

До речі, якщо підприємство обрало варіант розрахунку різниць за усією статтею, це зовсім не означає, що на дату здійснення госпоперації воно повинне перераховувати абсолютно усю статтю балансу. У цьому випадку перераховують тільки суму заборгованості у рамках конкретного договору (якщо йдеться про монетарну дебіторську/кредиторську заборгованість) або залишок коштів на рахунку, за яким пройшла валютна операція (якщо йдеться про надходження/списання валютних коштів) (детальніше про курсові різниці див. «Податки & бухоблік», 2018, № 63, с. 20).

Немонетарні статті перерахунку не підлягають. От і всі правила.

Передоплачений імпорт

При перерахуванні передоплати постачальникові підприємство перераховує суму списаної валюти за курсом НБУ, діючим на дату такого списання. Виникла дебіторка є немонетарною статтею. Тому курсові різниці за нею не рахуємо. Вартість передоплачених імпортованих активів перераховуємо за курсом НБУ на дату перерахування авансу постачальникові. Якщо передоплат було декілька — орієнтуємося на декілька курсів, які діяли на дати здійснення платежів.

Приклад 1. 29.06.2020 р. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) підприємство перерахувало постачальникові передоплату за товар у сумі $10000. 20.07.2020 р. (курс НБУ — 27,3606 грн/$) — ще $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) імпортовано товар вартістю $20000.

Гривневий еквівалент вартості імпортованих товарів складе 540608 грн ($10000 х 26,7002 грн/$ + $10000 х 27,3606 грн/$).

Таблиця 1. Передоплачений імпорт в обліку

А якщо аванс був один, але товар імпортований частинами? Вартість усього передоплаченого товару перераховують за курсом НБУ на дату здійснення авансового платежу, незалежно від того, скільки імпортних операцій довелося здійснити для того, щоб цей аванс закрити. Раптом авансу не вистачить

Якщо вартість імпортованого товару перевищить суму передоплати (чи передоплат), то частина товару на суму такого перевищення перераховують у гривні за курсом НБУ, діючим на дату його оприбуткування. Але це вже не передоплачений імпорт, а про нього ми поговоримо пізніше.

Передоплачений експорт

Отриману передоплату підприємство перераховує за курсом НБУ, діючим на дату надходження коштів на розподільчий рахунок у банку. Гроші на розподільчому рахунку — монетарна стаття. Тому на дату зарахування валюти на поточний рахунок необхідно розрахувати курсові різниці. А ось кредиторська заборгованість перед покупцем — немонетарна стаття. Тому курсові різниці за нею не рахують.

Дохід від передоплаченого експорту перераховують у гривні за курсом на дату надходження передоплати на розподільчий рахунок. Якщо передоплат було декілька — орієнтуємося на декілька курсів, що діяли на відповідні дати. Тобто щоб визначити гривневу суму доходу від передоплаченого експорту, треба просто послідовно скласти гривневий еквівалент усіх отриманих авансових платежів.

Приклад 2. 29.06.2020 р. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) підприємство отримало від покупця передоплату в сумі $10000. 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) отримано ще $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) здійснено відвантаження (передані ризики і вигоди покупцеві) на суму $20000.

Дохід від реалізації складе 540608 грн ($10000 х 26,7002 грн/$ + $10000 х 27,3606 грн/$).

Таблиця 2. Передоплачений експорт в обліку

Якщо передоплата надійшла одним платежем, а експортували товар частинами, увесь дохід від передоплаченого експорту перераховуємо за курсом НБУ на дату надходження авансу на розподільчий рахунок (незалежно від того, скільки разів підприємство здійснювало відвантаження в рахунок отриманої передоплати і які курси НБУ були на дати таких відвантажень).

Імпорт з подальшою оплатою

У цьому випадку вартість товару перераховують за курсом НБУ на дату його оприбуткування і цей курс може не збігатися з курсом із МД (детальніше про це див. «Податки & бухоблік», 2019, № 27, с. 10). Виникла кредиторська заборгованість перед постачальником — монетарна стаття. Тому на дату її погашення (повного або часткового), а також на дату балансу її перераховують (розраховують за нею курсові різниці).

Приклад 3. Підприємство імпортувало товар частинами: 15.06.2020 р. (курс НБУ на дату оприбуткування — 26,7303 грн/$) на суму $15000, 22.06 (курс НБУ — 26,7207 грн/$) на суму $5000. 29.06 (курс НБУ — 26,7002 грн/$) здійснена оплата в сумі $10000, а 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) сплачена решта $10000.

1) 15.06.2020 р. оприбуткований товар на суму 400954,50 грн ($15000 х 26,7303 грн/$);

2) 22.06.2020 р. оприбуткований товар на суму 133603,50 грн ($5000 х 26,7207 грн/$).

Якщо згідно з обліковою політикою курсові різниці на дату здійснення операції підприємство рахує за всією статтею, то 22.06.2020 р. необхідно також відобразити курсовий дохід у сумі 144 грн: $15000 х (26,7207 грн/$ - 26,7303 грн/$);

3) 29.06.2020 р. виникне курсовий дохід:

— у сумі 301 грн: $10000 х (26,7002 грн/$ - 26,7303 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує у рамках суми цієї операції. Хоча тут сума може бути й іншою. Якщо цим платежем був оплачений товар з другої партії, тоді дохід складе 253 грн: $5000 х (26,7002 грн/$ - 26,7303 грн/$) + $5000 х (26,7002 грн/$ - 26,7207 грн/$);

— у сумі 410 грн: $20000 х (26,7002 грн/$ - 26,7207 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує за усією статтею;

4) 30.06.2020 р. (курс НБУ 26,6922 грн/$) виникне дохід від операційної курсової різниці:

— у сумі 333 грн: $5000 х (26,6922 грн/$- 26,7303 грн/$) + $5000 х (26,6922 грн/$ - 26,7207 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує тільки у рамках операції;

— у сумі 80 грн: $10000 х (26,6922 грн/$ - 26,7002 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує за усією статтею;

5) 20.07.2020 р. виникнуть витрати від операційної курсової різниці в сумі 6684 грн: $10000 х (27,3606 грн/$ - 26,6922 грн/$).

Таблиця 3. Імпорт з післяоплатою в обліку

Експорт з подальшою оплатою

Дохід перераховують за курсом НБУ на дату його визнання. Цей курс може не збігатися з курсом із МД (детальніше див. «Податки & бухоблік», 2018, № 35-36, с. 20). Виникла дебіторка є монетарною статтею. Тому підлягає перерахунку на дату погашення (повного або часткового) і на дату балансу.

Приклад 4. Підприємство експортувало товар частинами: 29.06.2020 р. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) на суму $10000 і 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) — ще на $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) на розподільчий рахунок надійшла оплата за цей товар у сумі $20000. 25.07 (курс НБУ — 27,7559 грн/$) кошти зайшли на поточний рахунок.

1) 29.06.2020 р. виникне дохід від реалізації в сумі 267002 грн ($10000 х 26,7002 грн/$);

2) 30.06.2020 р. (курс НБУ — 26,6922 грн/$) виникнуть витрати від операційної курсової різниці в сумі 80 грн: $10000 х (26,6922 грн/$ - 26,7002 грн/$);

3) 20.07.2020 р. виникне реалізаційний дохід у сумі 273606 грн ($10000 х 27,3606 грн/$).

Якщо згідно з обліковою політикою різниці на дату здійснення операції підприємство рахує за усією статтею, то 20.07.2020 р. виникне також курсовий дохід у сумі 6684 грн: $10000 х (27,3606 грн/$ - 26,6922 грн/$);

4) 24.07.2020 р. виникне дохід від курсової різниці:

— у сумі 17030 грн: $10000 х (27,8779 грн/$ - 26,6922 грн/$) + $10000 х (27,8779 грн/$ - 27,3606 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує тільки у рамках операції;

— у сумі 10346 грн: $20000 х (27,8779 грн/$ - 27,3606 грн/$) — якщо різниці на дату операції підприємство рахує за усією статтею;

5) 25.07.2020 р. виникнуть витрати від курсової різниці в сумі 2440 грн за розподільчим рахунком: $20000 х (27,7559 грн/$ - 27,8779 грн/$).

Таблиця 4. Експорт з післяплатою в обліку