Безоплатна передача
Почнемо з ситуації, коли платник єдиного податку виступає дарувальником. Правила спрощеної системи йому це не забороняють.
Якщо єдиноподатник (ФОП чи підприємство) безоплатно передає товари чи послуги іншій особі, це не відображається на його єдиноподатковому обліку
Тому для платника єдиного податку немає особливих правил для обліку операцій з безоплатної передачі. Йому достатньо дотримуватися загальних принципів обліку, а саме:
1) належним чином документувати безоплатні передачі;
2) якщо обдарований — фізособа, відображати вартість подарунка у Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ;
3) якщо єдиноподатник-дарувальник — платник ПДВ, він має донараховувати ПДВ-зобов’язання згідно з п. 188.1 ПКУ.
Будь-яких інших облікових вимог до єдиноподатників-дарувальників — немає.
ФОП, який надає в оренду за плату частину нежитлового приміщення площею до 300 кв. метрів, а решту надає в безоплатне користування, все одно не може перебувати на спрощеній системі (БЗ 107.01.03).
Безоплатне отримання
Тепер припустимо, що платник єдиного податку виступає не дарувальником, а обдарованим. Згідно з п. 292.3 ПКУ вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг) уключається до складу доходів. Це стосується усіх єдиноподатників: як ФОП, так і підприємств, як платників, так і неплатників ПДВ.
Датою, за якою відображається «єдиноподатковий» дохід, є дата підписання акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.6 ПКУ). На нашу думку, такий акт може замінити також накладна від дарувальника.
Вартість безоплатно отриманих товарів чи послуг, яка включається до складу «єдиноподаткового» доходу, визначається виходячи зі звичайних цін. Саме таку думку з посиланням на ст. 632 ЦКУ висловлюють податківці (БЗ 107.01.03; 108.01.02).
При цьому для цілей п. 292.3 ПКУ безоплатно отриманими вважаються:
— товари (роботи, послуги), надані платнику єдиного податку згідно з письмовими договорами дарування;
— товари (роботи, послуги), надані платнику згідно з іншими письмовими договорами, укладеними згідно із законодавством, за якими не передбачено грошової або іншої компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг) чи їх повернення;
— товари, передані платнику єдиного податку на відповідальне зберігання і використані таким платником єдиного податку.
У цілому визначення «витримане» в дусі загального визначення безоплатних товарів, робіт і послуг (п.п. 14.1.13 ПКУ). Однак є і принципова особливість. Безоплатно отримані товари, роботи чи послуги, за якими відображається єдиноподатковий дохід, обов’язково мають бути отримані на підставі письмових договорів. Якщо ж, наприклад, фізична особа, зареєстрована як ФОП — платник єдиного податку, отримує товари на підставі усної домовленості, вони уключаються не до підприємницьких, а до «цивільних» доходів такої фізособи (БЗ 107.01.03). Вважаємо, що
в обдарованого ФОП дохід відображається тоді, коли за операцією з безоплатного отримання законодавством передбачено та/або дотримано письмову форму договору
Інакше негрошовий подарунок — «цивільний» дохід фізособи. Якщо це подарунок від юрособи, то буде дохід як додблаго (п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ) і суму ПДФО буде розраховано з урахуванням п. 164.5 ПКУ. А от якщо подарунок від іншої фізособи — це дохід, оподаткований як подарунок (п. 174.6 ПКУ).
Відповідно до роз’яснень податківців, крім прямо визначених п. 292.3 ПКУ випадків, під дію зазначеної норми підпадають та мають для єдиноподатника «дохідні» наслідки:
— отримання майна в безоплатне користування за договором позички — як безоплатно отримана послуга (БЗ 107.01.03, лист ДПСУ від 21.05.2020 р. № 2146/6/99-00-04-06-03-06/ІПК);
— списання ДО закінчення строку позовної давності кредиторської заборгованості за придбані, але не оплачені товари (БЗ 107.01.03, докладніше читайте у «Податки & бухоблік», 2020, № 23, с. 53). Вважаємо, що зі звичайних цін у цьому випадку виходити не обов’язково і потрібно орієнтуватися на вартість товарів, заборгованість зі сплати яких прощено, зазначену у первинних документах.
А от списана кредиторська заборгованість за придбані і не оплачені єдиноподатником товари, за якою минув строк позовної давності, уключається до доходів за окремим абзацом п. 292.3 ПКУ (НЕ як безоплатно отримані товари) і лише в єдиноподатників — платників ПДВ. Судова практика також говорить на користь платників (див. постанову Рівненського окружного адмінсуду від 14.12.2017 р. у справі № 817/1592/17*). В інших ФОП така заборгованість уключається до «цивільних» доходів на підставі п.п. 2 п. 297.1 ПКУ.
* Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/71514797
Платники єдиного податку — юридичні особи також повинні відобразити безоплатне отримання товарів у бухгалтерському обліку. Така операція відображається проводкою Дт 20, 26, 28 — Кт 718 (якщо використовується загальний План рахунків) або Дт 20, 26 — Кт 74 (якщо використовується спрощений План рахунків). Згідно з НП(С)БО в бухобліку безоплатно отримані активи прибуткуються на баланс за справедливою вартістю (п. 12 П(С)БО 9). Ця вартість для різних активів може і збігатися, і не збігатися зі звичайними цінами (див. додаток до П(С)БО 19).
Відтак, юрособам — платникам єдиного податку не слід плутати «єдиноподатковий» дохід від безоплатно отриманих товарів (який потрапить до декларації) і бухобліковий дохід (який потрапить до фінансової звітності).
Виняток тут — якщо активи потрапляють на баланс юрособи-єдиноподатника як додаткові внески до його капіталу (без зміни розміру статутного фонду підприємства). Тоді в бухгалтерському обліку робиться проводка Дт 20, 26, 28 — Кт 422 (загальний План рахунків) або 20, 26 — Кт 40/Додатковий капітал (спрощений План рахунків).
Такі внески не збільшують бухобліковий дохід підприємства-єдиноподатника, але збільшують його єдиноподатковий дохід. Адже п.п. 8 п. 292.11 ПКУ звільняє від оподаткування єдиним податком лише внески, які супроводжуються змінами в статутному капіталі (тобто внески в обмін на корпоративні права). Щодо майнових внесків без зміни розміру статутного капіталу, то для цілей єдиноподаткового обліку — це чистісіньке безоплатне отримання і дохід згідно з п. 292.3 ПКУ (ср. ).
Принцип «немає доходу в бухобліку — не буде і «єдиноподаткового» доходу», на нашу думку, працює виключно для внесків без зміни статутного капіталу у грошовій формі. Однак податківці, імовірно, будуть і в грошових додаткових внесках бачити об’єкт оподаткування єдиним податком (див. лист ГУ ДФС у Полтавській обл. від 23.11.2018 р. № 4929/ІПК/16-31-12-04-23 // «Податки & бухоблік», 2018, № 101, с. 3). А в майнових внесках — і поготів.
