Теми статей
Обрати теми

Продаємо у збиток: чи уцінювати ОЗ?

Войтенко Тетяна, податковий експерт
Розберемо досить поширену ситуацію: у середині серпня 2020 року підприємство продало вантажний автомобіль за оціночною вартістю, яка нижче залишкової. Чи потрібна в такому разі уцінка всієї групи основних засобів (ОЗ) або можна перевести цю машину до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, й потім уцінити? Як відобразити ці операції в бухгалтерському обліку та в декларації з податку на прибуток?

Уцінка/дооцінка ОЗ

Формально п. 16 П(С)БО 7 «Основні засоби» та п. 34 Методрекомендацій № 561* говорять, що підприємство може провести переоцінку ОЗ, тільки коли залишкова вартість об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу.

* Методрекомендації з бухобліку ОЗ, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

В обох цих бухгалтерських нормативах (і в стандарті, і в Методрекомендаціях) щодо переоцінки ОЗ застосовано дієслово «може», а не «зобов’язане». Тому переоцінку (уцінку) об’єкта транспортних засобів у цьому випадку, якщо вона не вигідна підприємству, можна й проігнорувати. Тобто

переоцінка — це процедура, яку проводять суто за самостійним рішенням

До того ж переоцінюють ОЗ саме на дату балансу. А це — кінець останнього дня звітного періоду: 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня. Тож уцінити об’єкт, який зібралися продати дешево в серпні, можливо було лише в червні поточного року станом на 30.06.2020 р.

Якщо об’єкт ОЗ, що підлягає реалізації, вирішили не уцінювати, то про жодну уцінку всіх об’єктів відповідної групи, до якої належить цей об'єкт, не йдеться.

Якби переоцінку все-таки провели на підприємстві, що є високодохідником чи малодохідником-добровольцем, то в прибутковому обліку уцінки залишкової вартості ОЗ, які у звітному періоді потрапили до бухгалтерських витрат (Дт 975 — Кт 10), формують різницю, яка збільшує бухгалтерський фінансовий результат. Наводять її у рядку 1.1.1.1 додатка РI до декларації з податку на прибуток.

Зменшення корисності ОЗ

Альтернативою уцінці може бути зменшення корисності ОЗ. Цю процедуру регулює П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів». У звичайних випадках (коли об’єкт раніше не переоцінювався) зменшення корисності ОЗ відображають шляхом збільшення зносу об’єкта з одночасним збільшенням витрат (проводка: Дт 972 — Кт 131). Тобто первісну вартість необоротного об’єкта не зачіпають.

Виходячи з принципу обачності та використовуючи аналогію з МСБО 36 «Зменшення корисності активів» зменшувати корисність відповідних активів слід, зокрема, на дату проміжних (квартальних) балансів. Водночас формально п. 5 П(С)БО 28 говорить про проведення зменшення корисності лише на дату річного балансу.

Проте вважаємо, що є вагомі аргументи для того, щоб проводити процедуру зменшення корисності й на проміжні (квартальні) дати балансу (див. «Податки & бухоблік», 2020, № 32, с. 14). Знову ж таки в нашому випадку (оскільки продаж вантажного автомобіля відбувся 11 серпня 2020 року) зменшувати корисність ОЗ треба було станом на 30.06.2020 р.

Якщо підприємство розраховує різниці з розд. III ПКУ, то втрати від зменшення корисності об’єктів ОЗ, включені до складу інших витрат (Дт 972 — Кт 131), формують різницю, яка збільшує бухгалтерський фінрезультат. Відображають її в рядку 1.1.1.1 додатка РI до декларації з податку на прибуток. Так само думають і податківці (див. лист ДПСУ від 01.07.2020 р. № 2640/6/99-00-05-05-02-06/ІПК).

Бухоблік продажу ОЗ

У разі прийняття рішення про продаж вантажного автомобіля його визнають необоротним активом, утримуваним для продажу: Дт 286 — Кт 105. При цьому якщо об’єкт раніше переоцінювався, то за фактом переведення ОЗ на субрахунок 286 перевищення сум попередніх дооцінок (вигід від відновлення корисності) над сумою попередніх уцінок (втрат від зменшення корисності) його залишкової вартості включають до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням капіталу в дооцінках (Дт 411 — Кт 441).

Згідно з п. 9 розд. ІІ П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», якщо переведені на субрахунок 286 необоротні активи не будуть реалізовані до дати балансу, то в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності їх відображають за найменшою з двох вартостей — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. Увага! У п. 9 розд. ІІ П(С)БО 27 йдеться

про оцінку необоротних об’єктів, що значаться на субрахунку 286 на дату балансу, а не на дату переведення

Якщо балансова вартість необоротного об’єкта виявиться вища за чисту вартість реалізації, суму перевищення відносять до інших операційних витрат (Дт 946 — Кт 286). Звісно, згодом вартість таких продажних необоротних активів на субрахунку 286 може бути й збільшена (Дт 286 — Кт 719), але тільки в межах їх балансової вартості (тобто не більше проведеного до цього зменшення).

В аналізованій ситуації реалізація ОЗ відбулася до дати балансу (адже найближча — 30.09.2020 р.). Тобто, щоб скористатися нормами п. 9 розд. ІІ П(С)БО 27, рішення про продаж треба було прийняти до кінця червня 2020 року. Тоді на найближчу звітну дату балансу (30.06.2020 р.) такий вантажний автомобіль можна було відобразити за чистою вартістю реалізації.

Реалізацію об’єктів ОЗ, переведених до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, у бухобліку відображають як звичайний продаж оборотних активів. Доходи від реалізації ОЗ, визнаних утримуваними для продажу, показують записом: Дт 377 — Кт 712. Балансову вартість активу при його реалізації списують проводкою: Дт 943 — Кт 286.

Прибутковий облік продажу ОЗ

Якщо підприємство не застосовує різниці з розд. III ПКУ, то орієнтуються тільки на бухобліковий фінансовий результат від такого продажу (з урахуванням нової залишкової вартості — якщо до цього була уцінка або зменшення корисності чи об’єкт відображали за чистою вартістю реалізації).

Якщо ж підприємство розраховує податкові різниці, то бухгалтерський результат від продажу ОЗ доведеться коригувати. Так, у разі реалізації виробничих ОЗ необхідно фінансовий результат до оподаткування:

збільшити на суму залишкової вартості реалізованого об’єкта ОЗ, визначену відповідно до П(С)БО або МСФО (абзац четвертий п. 138.1 ПКУ), — рядок 1.1.2 додатка РI до декларації з податку на прибуток;

зменшити на суму залишкової вартості реалізованого об’єкта ОЗ, визначену за правилами, встановленими ст. 138 ПКУ (абзац третій п. 138.2 ПКУ), — рядок 1.2.2 додатка РI до декларації з податку на прибуток.

І тут уцінка / зменшення корисності вийде на шкоду, оскільки спрацює інша податкова різниця (абзац другий п. 138.1 ПКУ) і віднесена до бухвитрат сума уцінки / зменшення корисності збільшить податковоприбутковий об’єкт.

На яку дату визначати продажні різниці

Однозначної відповіді на це запитання немає. В окремих консультаціях податківці доходять висновку, що при продажу ОЗ (у тому числі в разі переведення об’єкта до складу необоротних активів, утримуваних для продажу) продажні різниці визначають. Але при цьому на вартість необоротних активів, утримуваних для продажу, коригування фінансового результату не здійснюють (див. листи ДФСУ від 11.05.2019 р. № 2078/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і від 05.05.2018 р. № 2020/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, БЗ 102.05 — була чинною до 23.05.2020 р.). Виходячи з цієї позиції податківців складається враження, що продажні коригування слід проводити вже на дату переведення об’єкта ОЗ на субрахунок 286.

Проте, на нашу думку, такий підхід суперечить ПКУ. Адже перекваліфікація об’єкта ОЗ у необоротний актив, утримуваний для продажу (Дт 286 — Кт 10), у податковому розумінні не вважається продажем (п.п. 14.1.202 ПКУ). А якраз власне з продажем і пов’язані різниці з пп. 138.1 і 138.2 ПКУ (ср. ). Тому продажні коригування, вважаємо, здійснюють у момент безпосереднього продажу об’єкта — відвантаження/передачі покупцеві. При цьому і бухгалтерську, і податкову балансову (залишкову) вартість об’єкта ОЗ визначають на рівні тієї суми, яка зафіксована при його переведенні в необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286 — Кт 10). Тобто без впливу будь-яких подальших коригувань його вартості.

Усі витівки з балансовою вартістю необоротних активів, які значаться на субрахунку 286, не є уцінками/дооцінками. Відповідно їх не враховують при розрахунку уціночно-дооціночних різниць. А раз так, то, щоб у повному обсязі прибрати вплив бухвитрат, пов’язаних із продажем об’єкта ОЗ, на податок на прибуток, фінрезультат необхідно збільшувати на балансову вартість такого об’єкта, визначену до її коригування, до чистої вартості реалізації. Простіше кажучи, залишкову вартість ОЗ треба визначати на рівні тієї суми, яка зафіксована при переведенні об’єктів продажу в необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286 — Кт 10).

Але, повторимо, податківці щодо цього не виробили однозначної позиції. А тому краще заручитися виразною індивідуальною консультацією на свою адресу.

ПДВ при продажу ОЗ

Відповідно до п. 188.1 ПКУ базу ПДВ-оподаткування за операцією постачання необоротних активів (до яких належать й ОЗ) визначають виходячи з договірної вартості. Але вона не може бути нижче балансової (залишкової) вартості об’єкта за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції.

Зрозуміло, що передування продажу зменшення корисності (або уцінка, або зменшення до чистої вартості реалізації) об’єкта ОЗ зменшить його балансову (залишкову) вартість, яка є мінбазою оподаткування ПДВ у разі подальшого його постачання.

Тож при дешевому продажу залишкова вартість ОЗ прямо впливає на суму податкових зобов’язань з ПДВ. А уцінки / зменшення корисності / зменшення до чистої вартості реалізації безпосередньо впливають на величину залишкової вартості. Тобто, зменшуючи балансову вартість, вони тим самим зменшують і базу оподаткування ПДВ.

Покажемо на прикладі, як відображають операції продажу в бухобліку. При цьому домовимося, що підприємство не провело уцінку об’єкта ОЗ, а також не зменшувало його залишкову вартість до чистої вартості реалізації після переведення до складу необоротних активів, утримуваних для продажу.

Приклад. 11 серпня 2020 року підприємство продало вантажний автомобіль. Оціночна вартість автомобіля на 11 серпня — 310000 грн, ціна продажу з ПДВ — 372000 грн, залишкова вартість на дату продажу — 370000 грн (первісна вартість — 1500000 грн, знос — 1130000 грн), балансова (залишкова) вартість на 1 серпня — 371125 грн.

Продаж об’єктів ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн

Дт

Кт

1

Списано нарахований знос за вантажним автомобілем

131

105

1130000

2

Переведено об’єкт транспортних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

286

105

370000

3

Передано покупцеві вантажний автомобіль

377

712

372000

4

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з договірної вартості

712

641/ПДВ

62000

5

Нараховано податкові зобов’язання на суму перевищення балансової вартості на початок місяця реалізації (01.08.2020 р.) над договірною вартістю (371125 грн - 310000 грн) х 20 % : 100 %)*

949

641/ПДВ

12225

* Оскільки договірна вартість необоротного об’єкта продажу нижче його балансової вартості на початок місяця реалізації, базою оподаткування ПДВ є така балансова вартість. При цьому складають дві податкові накладні. Одну з них (на договірну вартість) реєструють на покупця, а другу (з типом причини «15») продавець залишає у себе.

6

Списано балансову вартість проданого об’єкта необоротних активів, утримуваних для продажу

943

286

370000

висновки

  • Переоцінювати ОЗ можна, тільки коли залишкова вартість об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу.
  • Альтернативою уцінці може служити зменшення корисності ОЗ. Його проводять у тому числі й на проміжні (квартальні) дати балансу.
  • Перекваліфікація об’єкта ОЗ у необоротний актив, утримуваний для продажу, у податковому розумінні не вважається продажем. Тому продажні різниці, на нашу думку, розраховують у момент безпосередньої реалізації об’єкта — відвантаження/передачі покупцеві.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі