Податківці дуже хитромудрі… Ми вважаємо, вони тут свідомо зафіскалюють окреслену читачем ситуацію. Але про все по черзі.
Юридичне підґрунтя
Правові підстави для оренди транспортних засобів з екіпажем викладені в ч. 2 ст. 798 ЦКУ, де зазначено, що договором найму (оренди) транспортного засобу може бути встановлено, що він передається в оренду з екіпажем, який його обслуговує.
Нагадаємо, що згідно з ч. 1 ст. 798 ЦКУ предметом договору найму (оренди) транспортного засобу можуть бути повітряні, морські, річкові судна, а також наземні самохідні транспортні засоби тощо.
В «Податки & бухоблік», 2020, № 48, с. 15 ми доводили, що предметом договору оренди транспортного засобу з екіпажем може бути і сільгосптехніка, зокрема трактори і комбайни. Вважаємо, що вони належать до наземних самохідних транспортних засобів — детальні аргументи щодо цього були викладені нами у згаданій публікації.
Особливості найму транспортного засобу з екіпажем регулює ст. 805 ЦКУ. Там зазначено, що управління та технічна експлуатація транспортного засобу, переданого в оренду з екіпажем, провадяться його екіпажем. При цьому екіпаж не припиняє своїх трудових відносин з наймодавцем. Останній несе й витрати на утримання екіпажу. Звісно, ці факти і такі витрати впливають і на розмір орендної плати…
Виходячи з цих норм орендареві не потрібно оформляти з екіпажем, який був «закріплений» за орендованою технікою, трудові чи тому подібні договори. Законодавство не зобов’язує орендаря в такому випадку оформляти з екіпажем (водієм) і будь-які інші договори на кшталт: щодо розпорядження пальним, матеріальної відповідальності* екіпажу перед орендарем, чи ще якісь. Водночас
* Щодо цього окремо читайте нижче.
витрати на утримання техніки лягають на плечі орендаря (ст. 801 ЦКУ). Тому саме він зобов’язаний заправляти техніку пальним
І витрати на таку заправку вважаються витратами саме орендаря!
Фіскальні викрутаси
Ситуація складається цікаво, тому що, на відміну від звичайної оренди транспортного засобу (коли пальним та іншими витратними матеріалами, пов’язаними з утриманням та експлуатацією техніки, розпоряджається працівник орендаря), у цьому («екіпажному») випадку цим займається екіпаж (водій) — тобто стороння для орендаря особа (чи особи). Але робити з цього висновки, що орендар реалізує пальне (для цілей оподаткування пальним акцизом) — це волюнтаризм та нормо-пересмикування!
Фіскали тут спекулюють на визначенні терміна «реалізація пального», наведеного для цілей справляння пального акцизу в п.п. 14.1.212 ПКУ. Адже це визначення називає реалізацією фактичну передачу (відпуск) пального, у тому числі і без переходу до отримувача права власності на пальне, а також — без плати (компенсації) за відпущене пальне. Але вони чомусь при цьому забувають, що в ньому
є винятки для випадків, коли пальне використовується госпсуб’єктами, які не є розпорядниками акцизних складів, виключно для власного споживання
Що саме й має місце у цьому випадку, незважаючи на те, що транспортний засіб орендований, і навіть з екіпажем!
Антифіскальні тези
Водночас на такі формальні звинувачення фіскалів в «реалізації» пального (які вони супроводжують вимогою до орендаря зареєструватись платником пального акцизу) можна відповісти досить, на наш погляд, міцними аргументами.
По-перше. Пальне заливається орендарем у даному випадку не по карманах екіпажу (водія), а у бак транспортного засобу, який знаходиться у користуванні саме орендаря та саме в його господарських цілях. Тобто можна впевнено стверджувати, що саме орендар (хоча й за участі екіпажу) розпоряджається як орендованим транспортним засобом, так і пальним, що залите в його бак. Так, власне — і екіпажем…
Це чітко підтверджують і відповідні норми ЦКУ. Згідно з ч. 1 ст. 800 ЦКУ наймач самостійно (!) здійснює використання транспортного засобу у своїй діяльності.
І у ч. 2 ст. 801 ЦКУ чітко зазначено, що витрати, пов’язані з використанням транспортного засобу, несе наймач
Тут саме треба нагадати відмінність такого договору оренди від підряду**. Адже підряд регулюється іншою статтею (837) ЦКУ. І за договором підряду виконавець працює на свій страх і ризик, а згідно з договором оренди всі ризики щодо транспортного засобу несе орендар (ст. 800 — 804 ЦКУ).
** Адже заправлення замовником техніки підрядника фіскали, спираючись на ПКУ, вважають реалізацією пального, за винятком для сільгоспників (т. ін.), на умовах, викладених у п.п. 14.1.212 ПКУ.
Тобто у цьому випадку відсутня реалізація пального, а має місце не зовсім стандартний його відпуск (і подальше витрачання пального) для власних потреб самого орендаря. А використання пального для власного споживання госпсуб’єкта, як ми вже нагадали, у визначенні терміна «реалізація пального» підпадає під виняток***!
*** Звісно, якщо в такого суб’єкта немає акцизного складу. Тобто — нема у конкретному примішенні/території ємностей для пального загальним обсягом більше 200 куб. м та/або якщо обсяг отриманого протягом календарного року пального не перевищує 1000 куб. м (1 млн л).
По-друге. Ніякі нормативи не забороняють і якось не обмежують відпуск пального у транспортний засіб, яким на законних підставах (!) керує(ють) стороння(і) особа(и), а не працівник(и)/водій(ї) орендаря.
Стосовно ж того, що пальне отримує не матеріально відповідальна особа госпсуб’єкта — орендаря транспортного засобу, то навіть зі своїм штатним водієм (а з чужим тим паче) роботодавець-госпсуб’єкт не повинен обов’язково укладати договір про матеріальну відповідальність. Відповідно до ст. 1351 КЗпП такий договір можна укласти з працівниками, зокрема, які обіймають посади або виконують роботи, уключені до переліку таких посад і робіт, затвердженого в порядку, встановленому КМУ. В Україні (за згоди КМУ) застосовується Перелік таких посад і робіт, який було затверджено ще постановою Держкомпраці СРСР та Секретаріату ВЦРПС від 28.12.77 р. № 447/24. Окрім того, згідно з роз’ясненнями Мінсоцполітики (див., наприклад, лист від 29.04.2013 р. № 61/06/186-13) для укладення договору необхідне обов’язкове дотримання умови щодо наявності посади, яку обіймає працівник, або роботи, яку він виконує, у згаданому Переліку. Так от —
посаду водія в цьому Переліку не зазначено, і серед «відповідальних» видів робіт ви там теж нічого потрібного не знайдете
Тому, навіть у разі укладення із водієм договору про повну матеріальну відповідальність, такий договір не матиме юридичної сили!
По-третє, ви можете тут «бити» податківців їх же «зброєю». Нагадайте їм зміст листа ДФСУ от 15.06.2017 р. № 659/6/99-99-15-03-03-15/ІПК, де фіскали щодо аналогічної ситуації зазначили таке. У випадку оренди техніки (без екіпажу та з екіпажем!) за умови прийняття її у користування за актом прийому-передачі орендар буде використовувати пальне виключно для власних потреб, а саме для заправки техніки, яка на певний строк надана йому у користування на умовах договору оренди, і відповідно такі операції не є реалізацією пального у розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ. У такому випадку орендар не повинен реєструватися платником пального акцизу!
Іще кілька порад
У вашому випадку не буде зайвим призначити наказом чи розпорядженням відповідного вашого працівника, який буде контролювати операції з відпуску пального, яке заправляється в бак орендованого з екіпажем транспортного засобу, а також контролювати витрати та відповідати за списання витраченого цього пального (знімати показники спідометра, т. п. приладів орендованого транспортного засобу, оформлювати документи на списання пального та інших витратних матеріалів). Це полегшить вам і податковий облік таких операцій, і додасть аргументів у цих суперечках з фіскалами. Окрім того, мабуть, не завадило б, щоб у договорі оренди зазначалося про відповідальність орендодавця у разі недбалого поводження екіпажу щодо пального та інших витрат, що несе орендар під час використання об’єкта оренди (транспортного засобу). І ще:
у разі закінчення строку дії договору бажано злити не списані (зайві) залишки пального
Чому ми написали «зайві»? Тому, що транспортний засіб, можливо, вам було надано орендодавцем не з порожнім баком. Зазвичай про таку наявність/кількість пального на момент передачі засобу в оренду зазначається або в акті, або в іншому документі. Тому й повернути орендодавцю транспортний засіб орендар має з такою ж кількістю пального**** — щоб не виникало питань з реалізацією пального (для цілей пального акцизу) та/або питань з безоплатною передачею пального (для інших податкових цілей).
**** Хоча й тут брутальні податківці можуть шукати бартер пальним, тобто його «реалізацію». Що, на наш погляд, — чисто єзуїтство…
І пам’ятайте! Орендна плата — це фіксований платіж (ч. 1 ст. 286 ГКУ). Тому не варто розмір орендної плати прямо прив’язувати до обсягу виконаної роботи, як це робиться при оформленні/застосуванні договору підряду. Щоб у фіскалів не виникало бажання стверджувати, що ваша оренда — удавана і нею маскується договір підряду. А заправка своїм пальним транспорту підрядчика вимагає реєстрації платником пального акцизу*****.
***** Виняток є лише для аграріїв, та ще й з купою застережень (див. у п.п. 14.1.212 ПКУ).
