Google-ПДВ: факти та міфи

* Закон України від 03.06.2021 р. № 1525-ІХ.

Згідно із Законом № 1525 нерезиденти, які надають електронні послуги фізособам — користувачам з України, будуть сплачувати ПДВ з таких послуг (далі — нерезидентський ПДВ). Давайте подивимося, що це означає!

Новоспечені платники ПДВ

Одразу зауважимо: Закон № 1525 стосується:

(1) або випадків, коли нерезидент взагалі не має постійного представництва в Україні (наприклад, Facebook);

(2) або випадків, коли попри наявність постійного представництва послуги надаються безпосередньо міжнародним офісом нерезидента.

Наприклад, якщо послуги надає міжнародний офіс Google, а не його українське ТОВ «Гугл». А от

Також обійде новий вид ПДВ тих нерезидентів, які є посередниками в наданні послуг українським користувачам. Але лише якщо у рахунках чи квитанціях, наданих замовникам, визначено перелік послуг та їх фактичного постачальника.

Якщо ці умови у рахунках не дотримано — платником нерезидентського ПДВ реєструється посередник.

Оподатковувані послуги

Електронними ПДВ-об’єктними послугами нерезидентів законодавець називає послуги, які постачаються через Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку.

Прикладами тут можуть бути такі платні послуги, як: скачування книжок, перегляд фільмів і телеканалів, надання доступу до баз даних, користування хмарними технологіями, реклама, надання програмного забезпечення тощо.

А от якщо фізособа замовляє через Інтернет послуги, які будуть надаватися вживу (наприклад, послуги з оренди житла чи авто, доставки харчування, придбання квитків на літак, потяг чи автобус, замовлення паперових книжок, консультації через електронну пошту, надання доступу в Інтернет), такі послуги не вважаються електронними. Також

Пояснимо цей принцип на прикладі таких загальновідомих сервісів, як BlaBlaCar, Uber та Booking. Ці сервіси фактично є майданчиком, де перевізники, таксисти чи власники житла розміщують свої оголошення. І коли пасажир чи постоялець бачить вартість поїздки чи проживання — вона включає в себе як ціну, яку визначив перевізник чи власник житла, так і комісію за користування інтернет-платформою для оголошень.

Тож якщо українська фізособа бронює собі житло за кордоном через Booking чи закордонну поїздку через BlaBlaCar, ніякого нерезидентського ПДВ немає. Бо фактично така фізособа придбаває послуги з проживання чи перевезення, до вартості яких іноземець (власник житла чи автівки) включив комісію Booking чи BlaBlaCar.

А от якщо український таксист чи власник українського житла пропонують свої послуги, використовуючи Uber чи Booking, нерезидентський ПДВ буде. Адже цим фізособам фактично надаються інформаційні послуги, які підпадають під визначення електронних.

ПДВ-пільга для нерезидентів

Серед інших ПДВ-оподатковуваними для нерезидентів стають послуги з дистанційного навчання без участі людини (наприклад, віртуальні класи), а також послуги освітніх ресурсів, у яких учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично.

Водночас частина цих послуг, щойно ставши оподатковуваними, одразу ж стають для нерезидента ПДВ-пільгованими. Електронні освітні послуги з галузей знань і спеціальностей, за якими здійснюється підготовка здобувачів вищої освіти, звільняє від ПДВ (у тому числі нерезидентського) новенький п.п. 197.1.32 ПКУ.

Увага! Електронні освітні послуги, за якими нерезиденти отримали ПДВ-пільгу, не варто плутати з дистанційним навчанням через Інтернет, коли послуги надає живий викладач (наприклад, коли людина читає лекції через Skype або Zoom).

Адже якщо в освітній послузі Інтернет використовується тільки як засіб комунікації між викладачем і слухачем, така послуга не є електронною.

Для НЕелектронних освітніх послуг, наданих через Інтернет, діють стандартні ПДВ-правила. Тобто місце постачання визначається за п.п. 186.2.3 ПКУ, і якщо місце постачання в Україні, така послуга або звільняється від ПДВ, якщо відповідає вимогам п.п. 197.1.2 ПКУ, або оподатковується в загальному порядку (див. лист ДПСУ від 13.01.2021 р. № 139/ІПК/99-00-21-03-02-06 // «Податки & бухоблік», 2021, № 15, с. 27). До речі, п.п. 197.1.2 ПКУ принагідно уточнили, додатково згадавши про освітні послуги, які надає живий викладач через Інтернет. Утім, на ці послуги п.п. 197.1.2 ПКУ розповсюджувався й раніше.

Місце постачання послуг

Об’єкт оподаткування ПДВ в операціях з надання послуг визначається місцем їх постачання. У принципі, перелічені вище електронні послуги цілком підпадають під п. 186.3 ПКУ (ср. ). Але законодавець вирішив спеціально прописати, що місцем постачання електронних послуг вважається місцезнаходження отримувача.

Тобто якщо послуги отримав український користувач, місцем постачання є митна територія України, отже виникає українська додана вартість і, відповідно, треба платити з цих послуг ПДВ.

Закон № 1525 пропонує чимало способів встановити, що послуги надаються саме українському користувачу. Це і місцезнаходження провайдера, і мобільний код SIM-картки, і IP-адреса пристрою, і платіжна адреса, банківські реквізити та інша комерційно важлива інформація.

Тобто в залежності від того, яким Інтернетом користувалася фізособа, з якого пристрою вона заходила та як оплачувала послуги, так чи інакше відомо, що послугу надано українському користувачеві і з неї сплачується український ПДВ.

Нерезидентська ПДВ-реєстрація

Реєструватися платниками ПДВ повинні ті нерезиденти, у яких протягом року обсяг постачання електронних послуг на митній території України користувачам-фізособам сукупно перевищує суму, еквівалентну 1 млн грн за курсом НБУ станом на 1 січня наступного року*. До 31 березня такого наступного року ці нерезиденти мають подати заяву безпосередньо до центрального органу ДПСУ через спеціальний портал. Також нерезиденти можуть зареєструватися платником українського ПДВ добровільно.

* За аналогією з п. 181.1 ПКУ вважаємо, що в розрахунок нерезидентського 1 млн грн включаються у тому числі й обсяги постачання пільгованих згідно з п.п. 197.1.32 ПКУ електронних освітніх послуг.

Вперше промоніторити свій обсяг електронних послуг, наданих українським користувачам, нерезидентам потрібно буде за 2021 рік. І якщо набереться більше, ніж еквівалент 1 млн грн за курсом НБУ на 01.01.2022 р., — таким нерезидентам потрібно подати заяву на обов’язкову ПДВ-реєстрацію до 31.03.2022 р. включно. Натомість власне наведені нижче правила щодо оподаткування ПДВ для нерезидентів запрацюють лише для періодів починаючи з 01.01.2022 р. Тобто електронні послуги, надані українським користувачам до 01.01.2022 р., нерезидентським ПДВ не оподатковуються.

Поки залишається незрозумілим питання, як податківці збираються контролювати обсяги постачання електронних послуг у нерезидентів.

Отримувач послуг — український ФОП

Тепер увага! До другого читання у тексті Закону № 1525 з’явилася суттєва новація. Первісно визначалося, що нерезиденти — постачальники електронних послуг сплачуватимуть ПДВ, тільки якщо отримувачами послуг будуть звичайні фізичні особи — резиденти України. Натомість для ФОП, зареєстрованих в Україні, все мало залишитися як і зараз. Такі ФОП мали самі сплачувати ПДВ з усіх послуг від нерезидента, які постачаються на митній території України (на підставі пп. 190.2, 187.8 ПКУ). До п. 187.8 ПКУ навіть внесли зміни, якими уточнено, що п. 187.8 ПКУ стосується операцій з постачання нерезидентами послуг саме суб’єктам господарювання.

В остаточній редакції збереглися первісні зміни до п. 187.8 ПКУ. Проте

Наразі такі ФОП самостійно нараховують ПДВ з вартості електронних послуг, отриманих від нерезидента. При цьому податкову накладну вони не складають і сплачують ПДВ на підставі спеціального Розрахунку (п. 208.4 ПКУ). Детально про це читайте у «Податки & бухоблік», 2021, № 37, с. 15.

Починаючи з 01.01.2022 р. ПДВ з електронних послуг, придбаних ФОП-безПДВшниками, буде сплачувати сам нерезидент — постачальник послуг. Звичайно, за умови, що такий нерезидент-постачальник буде зареєстрований платником українського ПДВ.

Щодо юросіб, не зареєстрованих платниками ПДВ, то для них жодних змін: вони повинні сплачувати ПДВ з електронних послуг від нерезидента самі й на підставі Розрахунку. Також, по суті, нічого не зміниться для українських юросіб та ФОП, які зареєстровані платниками ПДВ. Вони, як і раніше, складатимуть ПН на послуги від нерезидента (з типом причини «14») і відображатимуть за нею як податкові зобов’язання, так і податковий кредит.

Облікові та звітні особливості

Документом, що підтверджує постачання електронних послуг нерезидентом, вважається будь-який документ, що підтверджує оплату таких послуг, у тому числі надісланий в електронній формі засобами електронного зв’язку. Як правило, при наданні електронних послуг нерезиденти складають саме електронні документи. Датою оформлення такого документа визначено дату, зазначену в самому документі як дата його складення.

Ставка ПДВ для електронних послуг нерезидентів — 20 % вартості таких послуг. Ясна річ, цей ПДВ нерезиденти мають накручувати зверху на вартість своїх послуг. Тож для українських користувачів послуги інтернет-гігантів можуть подорожчати. Адже суть ПДВ на електронні послуги — така сама, як і для будь-яких інших операцій: постачальник додає суму ПДВ до вартості. Тож фактично платити новий ПДВ в ціні послуг будуть кінцеві споживачі — українські фізичні особи.

А от традиційне правило першої події, яке для послуг від нерезидента прописане у п. 187.8 ПКУ, для операцій з постачання електронних послуг не працює. Законодавець визначив, що ПДВ-зобов’язання в нерезидента виникають на останній день кварталу, в якому здійснено оплату послуг. При цьому ніяких податкових накладних нерезидент — платник ПДВ не складає і податковий кредит не формує. Ясна річ, ніякого бюджетного відшкодування ПДВ він теж отримати не зможе.

З обов’язків платника ПДВ (крім власне сплати податку) у нерезидента буде ще один — він складає розроблену спеціально для нього спрощену ПДВ-декларацію та подає її у квартальні строки (п.п. 49.18.2 ПКУ). Причому незалежно від того, постачав він у звітному кварталі електронні послуги чи ні. Особливість цієї ПДВ-декларації — вона може складатися як українською, так і англійською мовою. А ПДВ, зазначений у цій декларації, сплачується тільки в іноземній валюті (євро або доларах)* протягом 30 календарних днів після граничного строку на подання декларації.

* Нерезидент у заяві на ПДВ-реєстрацію зазначає, в якій з цих валют він буде сплачувати ПДВ.

Реклама і податок на репатріацію

Це питання не має прямого стосунку до теми нерезидентського ПДВ. Однак ідеться про важливі зміни, внесені все тим же Законом № 1525.

Наразі при здійсненні таких виплат резиденти сплачують податок на репатріацію за ставкою 20 % суми виплат за власний рахунок (п.п. 141.4.6 ПКУ).

Починаючи з 01.01.2022 р. це спецправило скасовується. Відповідно, виплати нерезидентам за рекламу, здійснені починаючи з цієї дати, будуть вважатися звичайною виручкою й оподатковуватися податком на репатріацію не будуть (див. п.п. «к» п.п. 141.4.1 ПКУ).

Втім, певний зв'язок з нерезидентським ПДВ тут все ж є. Надання рекламних послуг в Інтернеті — це електронна послуга. І з 01.01.2022 р. у разі придбання електронної реклами у нерезидентів фізособами і ФОП-безПДВшниками ПДВ заплатить нерезидент — постачальник реклами! Звичайно ж, якщо цей нерезидент буде зареєстрований платником українського ПДВ.