02.09.2021
Найчастіше мотиваційні виплати і ретрознижки широко використовуються в дистрибуційних* договорах. Такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників дистриб’юторами.
* Це договір, за яким одна сторона (дистриб’ютор) у рамках ведення госпдіяльності зобов’язується здійснювати та організовувати просування і розповсюдження товару, а постачальник зобов’язується поставляти товар дистриб’ютору і забезпечувати йому привілейоване положення на конкретній території.
Суть мотиваційних виплат і ретрознижок полягає в єдиному: фінансове заохочення покупця щодо результатів продажів за виконання певних умов.
Згрупуємо в таблиці загальні характеристики таких операцій.
Характеристика бонусних заохочень
| Вид бонуса | Умови виплати за результатами продажів | Принцип дії |
| Ретрознижка | Обговорюються в договорі і зазвичай надають за: — дострокове погашення дебіторки; — виконання плану закупівлі товарів; — точність закупівельних прогнозів; — дотримання встановленого асортименту товарів при закупівлі тощо | Продавець надає покупцеві знижку після відвантаження (реалізації) товарів щодо попередніх покупок. Факт надання і розмір знижки залежать від виконання умов, описаних в договорі |
| Мотиваційна виплата | Продавець виплачує премію (винагороду) за виконання умов, визначених договором |
Як бачимо, для бонусного заохочення покупця діють загальні умови їх здійснення, а ось порядок їх виплат і відображення в обліку відрізняються. Розглянемо їх окремо.
Бухоблік. При відвантаженні товару в первинних документах продавець зазначає первісну вартість товарів, установлену договором. Надалі за фактом виконання покупцем умов надання знижки ціна товару зменшується. Документальним підтвердженням для проведення коригувань у бухобліку продавця зазвичай служить акт про встановлення (узгодження) нової ціни. Тобто спочатку продавець визнає дохід виходячи з обумовленої договором вартості. І тільки в момент, коли з’явилися підстави для зниження ціни, — коригує дохід.
Покупець оприбутковує товар на баланс також за первісною вартістю, обчисленою за загальними правилами (п. 9 НП(С)БО 9). І тільки в момент, коли стане відомо про отримання ретрознижки і буде оформлено акт про встановлення нової ціни, що підтверджує отримання знижки, покупець зможе змінити вартість раніше оприбуткованих товарів і зменшити заборгованість перед їх постачальником.
При цьому якщо товар на момент отримання ретрознижки значиться на балансі підприємства, то на суму знижки зменшують його первісну вартість і кредиторську заборгованість перед постачальником (методом «червоне сторно»: Дт 281 — Кт 631, 632). Також методом «червоне сторно» зменшують собівартість реалізованих товарів (Дт 902, 93 — Кт 631, 632), якщо товар реалізований і знижка надана в тому ж звітному року. А ось коли товари реалізовані минулого року, а знижка надається в поточному, тоді суму отриманої ретрознижки краще показати проводкою: Дт 631, 632 — Кт 719 («Податки & бухоблік», 2020, № 104, с. 12).
Що стосується МСФЗ-обліку ретрознижок, то там усе трохи інакше. У питанні відображення доходу кермо влади бере на себе МСФЗ 15 «Дохід від договорів з клієнтами». Він не дозволяє визнавати дохід більше, ніж з високою мірою вірогідності розраховують отримати (§ 56 цього стандарту). Детальніше про МСФЗ-облік в «Податки & бухоблік», 2020, № 104, с. 7 і 2019, № 91, с. 29.
У ПДВ-обліку післяпродажні знижки розглядають як зміну суми компенсації вартості поставлених товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ). Тобто, у момент відвантаження товарів продавець нараховує ПЗ з ПДВ у повній сумі. За фактом виконання покупцем необхідних умов для отримання знижки продавець має право зменшити ПЗ з ПДВ шляхом складання розрахунку коригування (РК) до відвантажувальної ПН з умовним кодом причини «101». Але зменшити раніше задекларовані ПЗ продавець може тільки після реєстрації РК. А ось покупець ПК повинен зменшити датою здійснення коригування.
Датою коригування ПЗ логічно вважати дату надання знижки, зафіксовану в акті про встановлення нової ціни. Але, податківці прив’язуються до завершуючої події, що відбулася після перегляду ціни, — розрахунків із покупцем — дати доплати/повернення коштів («Податки & бухоблік», 2020, № 104, с. 7). Тому підписання акта та проведення розрахунків з покупцем краще оформити одним днем.
Для податковоприбуткових цілей орієнтир — бухгалтерський облік. При цьому жодних коригувань фінрезультату на суму наданих ретрознижок ПКУ не встановлює.
Перешкодою в питанні мотиваційних виплат став ПДВ-облік таких операцій. Бо, ці виплати мають подвійну природу. З одного боку, дії покупця цілком можна вмістити в визначення послуги (п.п. 14.1.185 ПКУ). Тобто операція — об’єкт оподаткування ПДВ*. З іншого боку, мотиваційні виплати не відповідають загальноправовому визначенню послуг, оскільки надання послуги має бути пов’язане з конкретними діями платника (ч. 1 ст. 901 ЦКУ). Факт надання послуги відсутній — значить, немає й об’єкта для нарахування ПДВ.
* https://svp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/494813.html
Судова практика теж не завжди однозначна (див. «Податки & бухоблік», 2019, № 73, с. 14; 2021, № 13, с. 12). Хоча Верховний Суд** схиляється на користь «ПДВшної» позиції.
** Постанова Верховного Суду від 18.06.2021 р. у справі № 120/4866/18-а.
Наша думка: одержувачеві мотиваційної виплати (дистриб’ютору) безпечніше все-таки визнати таку виплату платою за маркетингові послуги і нарахувати ПДВ-зобов’язання. У свою чергу, постачальник продукції й одночасно одержувач маркетингових послуг за наявності зареєстрованої ПН має право відобразити ПК з ПДВ. При цьому у договорі треба чітко погоджувати правову природу таких виплат і умови їх отримання. Важливо, щоб така маркетингова послуга була підтверджена актом наданих послуг. У ньому обов’язково слід привести детальний перелік дій, здійснених дистриб’ютором.
У бухобліку суму нарахованих мотиваційних виплат дистриб’ютор включає до складу доходів від продажу послуг (субрахунок 703. А в постачальника товару (одержувача маркетингових послуг) мотиваційна виплата займе місце в складі витрат на збут за рахунком 93.
У податковоприбутковому обліку обох сторін угоди повністю орієнтуємося на бухгалтерський фінрезультат. Жодних спеціальних коригувань ПКУ не передбачає.