Імпорт без ввезення товарів — валютно-наглядові та облікові тонкощі

Документування

По суті, імпорт без увезення включає два правочини підприємства-резидента. За першим ЗЕД-контрактом — він придбаває за кордоном у нерезидента-продавця товар. За другим ЗЕД-контрактом — він продає іншому нерезиденту-покупцю цей же товар теж прямо за кордоном. Тобто

Тож у обох ЗЕД-контрактах обов’язково зазначають місце постачання товару відповідно до правил Інкотермс — за межами митної території України. Зрозуміло, за такими ЗЕД-операціями не буде звичних імпортних та експортних митних декларацій (МД).

Факт отримання товару від нерезидента-постачальника (імпорт без увезення) та передання його нерезиденту-покупцю (експорт без вивезення) мають підтверджувати первинні документи. Це можуть бути накладні, акти приймання-передачі, інвойси тощо (ч. 6 ст. 344 ГКУ).

Доказом перевезення товару стануть (лист Мінінфраструктури від 19.09.2011 № 7885/11/10-11):

— авіаційна вантажна накладна (Air Waybill);

— міжнародна автомобільна накладна (CMR);

— накладна СМГС (накладна УМВС);

— коносамент (Bill of Lading);

— накладна ЦІМ (СІМ);

— вантажна відомість (Cargo Manifest).

Також можуть застосовуватися й інші документи, визначені законами України.

Валютний нагляд

Імпорт товарів без увезення на митну територію України та експорт без вивезення мають всі ознаки ЗЕД-діяльності, тому такі операції підлягають обов’язковому валютному нагляду.

Ніякої заборони на імпорт без увезення у зв’язку з війною чинним законодавством не встановлено (див. БЗ 112.02 // zir.tax.gov.ua/main/bz/search/?src=ques).

Щодо імпорту товарів банк здійснює валютний нагляд за дотриманням граничних строків розрахунків, якщо на дату оплати резидентом товару без його ввезення на територію України імпортну операцію не завершено або банк не володіє про це належною інформацією (п.п. 3 п. 6 Інструкції № 7*).

* Інструкція про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затверджена постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 7.

Загальні граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів (п. 21 Положення, затвердженого постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 5). Проте на період воєнного стану НБУ скоротив їх до 90 календарних днів (п. 14² постанови Правління НБУ від 24.02.2022 № 18). Ці скорочені строки розрахунків почали застосовуватися до операцій резидентів з експорту та імпорту товарів, здійснених починаючи з 5 квітня 2022 року. Детально про «90 днів» див. у «Податки & бухоблік, 2022, № 37 // i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2022/may/issue-37/article-120591.html).

Втім, якщо заборгованість нерезидента менша (не дорівнює!) за незначну суму (еквівалент 400 тис. грн), то така імпортна операція взагалі не повинна братись на контроль уповноваженим банком, у якому ви обслуговуєтесь. Однак це послаблення не застосовується у випадках штучного дроблення валютної операції*.

* Визначення «дроблення валютної операції» див. у п.п. 2 п. 2 Положення, затвердженого постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 8.

Тож, якщо здійснений вами валютний платіж на користь нерезидента-постачальника дорівнює чи перевищує еквівалент 400 тис. грн, уповноважений банк поставить таку операцію на валютний нагляд.

Для того, щоб валютний нагляд за імпортом без увезення банк завершив, достатньо дотримати хоча б одну з двох спеціальних умов (п.п. 5 п. 9 Інструкції № 7):

1) на поточний рахунок резидента в банку зарахована валютна виручка від нерезидента-покупця — в разі продажу нерезиденту-покупцю товару в повному обсязі за межами України;

2) подання банку документів, що підтверджують використання резидентом товару за межами України на підставі договорів (контрактів, угод), інших форм документів, що застосовують у міжнародній практиці та можуть вважатися договором.

Також банк припинить валютний нагляд, якщо сума незавершених розрахунків за операцією з імпорту товарів без увезення на територію України зменшиться до незначної суми (еквівалент 400 тис. грн). Такі суми вже стануть непіднадзорними (п.п. 1 п. 9 Інструкції № 7).

При цьому валютному нагляду підлягає саме експортна частина вашого імпорту без увезення. Тобто операція з експорту товару, за якою такий товар, що був придбаний резидентом за відповідним імпортним договором, перепродається нерезидентові-покупцю. Причому

(п. 21 Інструкції № 7). Себто це буде один і той самий уповноважений банк.

Але ж у вашому випадку валюта зайшла на поточний рахунок у зовсім іншому банку. Як вам бути?

За таких обставин уповноважений банк, через який ви оплатили імпорт без увезення, завершить валютний нагляд за наявності повідомлення іншого банка про зарахування грошових коштів на поточний рахунок підприємства, що відкритий у ньому. Тобто тут ніяких проблем не повинно бути.

Загалом, у строк 90 (365) днів вам потрібно встигнути провернути усю операцію з імпорту товару без його увезення на територію України — і переказати аванс нерезиденту-постачальникові, і продати товар нерезиденту-покупцеві, і отримати від останнього валютну виручку. Лише тоді банк зніме таку операцію з валютного нагляду. А от якщо, скажімо, першою з названих подій буде надходження вам валютної виручки від нерезидента-покупця, тоді за таким імпортом без увезення валютний нагляд банк взагалі не здійснюватиме.

Зауважте! Строки ЗЕД-розрахунків на час дії воєнного стану не призупиняються (див. роз’яснення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 18.05.2022 // cvp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/583765.html, «Податки & бухоблік, 2022, № 32 // i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2022/may/issue-32/article-120417.html).

ПДВ-облік

Операції з імпорту товарів без фактичного їх увезення на територію України не спричиняють будь-яких ПДВ-наслідків. Такі операції — не об’єкт оподаткування ПДВ. Адже місце їх постачання визначено за межами митної території України — ввезення товарів на митну територію України не відбувається (пп. 185.1, 186.1 ПКУ).

Подальший продаж придбаних товарів нерезиденту-покупцеві (експорт без вивезення) також не є об’єктом ПДВ-оподаткування. Позаяк місце їх постачання знаходиться за межами митної території України. Вивезення товарів за межі митної території України тут не відбувається (пп. 185.1, 186.1 ПКУ).

Отже за операціями з придбання товарів у одного нерезидента з подальшим їх продажем іншому нерезиденту не виникає об’єкт оподаткування ПДВ. Адже постачання товарів здійснюються за межами митної території України — товари фактично не ввозяться на митну територію України та не вивозяться. Тому

(див. лист ДФСУ від 04.09.2019 № 19/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

Бухоблік

У разі імпорту без увезення товари не перетинають митний кордон України і не потрапляють на склад підприємства-резидента. Їх перевозять безпосередньо від нерезидента-постачальника до нерезидента-покупця. Тому їх обліковують як товари в дорозі. Для цього зазвичай послуговуються однойменним субрахунком 287 «Товари в дорозі»: Дт 287 — Кт 632.

Придбані в нерезидента товари оприбутковуємо за первісною вартістю. Нею буде собівартість, що складається із фактичних витрат, визначених п. 9 НП(С)БО 9 «Запаси».

Для цілей оприбуткування імпортного товару використовуємо курс НБУ на дату здійснення операції (п. 5 НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»). Тобто коли до підприємства переходять усі ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на придбані товари (див. лист Мінфіну від 18.11.2016 р. № 31-11410-07-27/32754, «Податки & бухоблік», 2019, № 27 // i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2019/april/issue-27/article-43616.html?search=&text_article=31-11410-07-27/32754).

Проте, якщо за ЗЕД-контрактом передбачено передоплату, тоді первісну вартість товару визнаємо за курсом НБУ на дату перерахування авансу нерезиденту-постачальнику, а в частині, що не перекрита передоплатою, — за курсом НБУ на дату його оприбуткування (пп. 5, 6 НП(С)БО 21).

При реалізації імпортованого товару нерезиденту-покупцю (експорт без вивезення) відображаємо дохід на дату останньої з подій: (1) передання ризиків чи (2) втрати контролю (пп. 5, 8 НП(С)БО 15 «Дохід», «Податки & бухоблік», 2022, № 35 // i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2022/may/issue-35/article-120513.html?search=&text_article=%D0%B5%D0%BA%D1%81%D0%BF%D0%BE%D1%80%D1%82%20%D0%B4%D0%BE%D1%85%D1%96%D0%B4).

Перераховуємо дохід у валюту звітності за курсом НБУ, що діє на дату першої події за експортною операцією (отримання авансу від нерезидента-покупця чи відвантаження йому товару) в межах суми такої першої події.

Дохід від реалізації товару нерезиденту-покупцю відображаємо записом: Дт 362 —Кт 702, а списання його собівартості: Дт 902 — Кт 287.

Курсові різниці, що виникають за монетарними статтями під час операцій з імпорту без увезення товарів та експорту без вивезення, фіксуємо за Кт 714 (позитивну курсову різницю) та Дт 945 (від’ємну курсову різницю).

Прибутковий облік

Малодохідники (тобто платники з бухдоходом за звітний рік до 40 млн грн), що відмовилися від різниць (і повідомили про це відміткою в прибутковій декларації), операції з імпорту без увезення товарів в Україну та експорт без вивезення відображають за правилами бухобліку (п.п. 134.1.1 ПКУ). Такі прибутківці різниці з розд. ІІІ ПКУ не визначають і фінрезультат не коригують. А от

Зокрема, фінрезультат потрібно збільшити за операціями з:

1) імпорту без увезення:

— на суму перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних у нерезидентів товарів над ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки», при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ (п.п. 140.5.2 ПКУ);

— на 30 % вартості товарів (крім контрольованих операцій), придбаних у особливих (так званих офшорних) нерезидентів: з низькоподаткових країн або з особливою організаційно-правовою формою (п.п. 140.5.4 ПКУ). Докладно про 30 % різницю за придбаннями в нерезидентів читайте в «Податки & бухоблік», 2022, № 13 // i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2022/february/issue-13/article-119448.html?search=&text_article=%D0%BC%D0%B0%D0%BB%D0%BE%D0%B4%D0%BE%D1%85%D1%96%D0%B4%2040%20%D0%BC%D0%BB%D0%BD;

2) з експорту без вивезення:

— на суму перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю реалізованих нерезидентам товарів при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ (п.п. 140.5.1 ПКУ);

— на 30 % вартості товарів (крім контрольованих операцій), реалізованих на користь нерезидентів, зареєстрованих в низькоподаткових країнах або з особливою організаційно-правовою формою (п.п. 140.5.5¹ ПКУ).

Увага! Якщо фіскали встановлять, що придбання/реалізація не мали ділової мети, то фінрезультат доведеться збільшити на всю вартість (а не 30 %) товарів, придбаних/реалізованих особливим нерезидентам.

А тепер приклад.

Приклад. Підприємство-резидент придбало у китайської компанії товар договірною вартістю $8000 і продало його турецькій фірмі за ціною $10000 без фактичного ввезення на митну територію України.

За умовами імпортного договору китайській компанії перераховано передоплату. Курс НБУ на цю дату умовно склав 29,0 грн/$. Право власності на товар переходить до підприємства-резидента в момент його передання китайською компанією перевізникові (курс НБУ — 29,5 грн/$).

Перехід права власності до турецької фірми відбувся в момент доставки товару (курс НБУ — 30,5 грн/$). Оплату турецька фірма здійснила після отримання товару (курс НБУ — 30,0 грн/$).

Облік імпорту без увезення, експорту без вивезення