Кількісний та сумовий критерії Дія Сіті: нюанси розрахунку

Перелік вимог до резидента Дія Сіті наведено у ст. 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2021 № 1667-IX (далі — Закон № 1667). Серед іншого, в ньому є вимоги щодо (1) кількості працівників та гіг-спеціалістів резидента Дія Сіті та (2) розміру їх середньої місячної винагороди.

Від того, чи будуть виконанні ці дві вимоги, залежить, наприклад, порядок оподаткування зарплати найманих працівників та винагород гіг-спеціалістів резидента Дія Сіті, а також механізм сплати ЄСВ з таких сум. Саме тому для резидента Дія Сіті вкрай важливо правильно обчислити кількісний та сумовий критерії.

До того ж до 1 січня календарного року, що настає за роком, наступним за роком припинення чи скасування воєнного стану, резиденти Дія Сіті звільнені від подання до Мінцифри звіту про відповідність вимогам, визначеним у ст. 5 Закону № 1667. Отже, скоріш за все, перевіряти виконання резидентом Дія Сіті кількісного та сумового критерію за місяцями цього періоду буде не лояльне Мінцифри, а ДПСУ. Останній же цікавіше, коли критерії не виконані, ніж коли виконані, адже можуть виникнути питання з донарахуванням ПДФО (докладніше див. статтю «Оподаткування доходів фізосіб резидентів Дія Сіті» // «Податки & бухоблік», 2022, № 74). Тож ходімо розбиратися зі «щастям».

Кількісний критерій

Середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи за підсумками кожного календарного місяця, починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статусу резидента Дія Сіті, повинна становити не менше 9 осіб. Таку вимогу до резидента Дія Сіті законодавці прописали в п. 3 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667. А ось про те, що було б непогано чітко визначити механізм розрахунку цього показника, чомусь не подумали.

Тож ділимося нашими міркуваннями з цього приводу.

На наш погляд, відповідь на питання, «як розрахувати середньооблікову кількість працівників та гіг-спеціалістів», слід шукати в Інструкції зі статистики кількості працівників, затвердженій наказом Держкомстату від 28.09.2005 № 286 (далі — Інструкція № 286). Адже нічого іншого наразі не маємо.

Почнемо з кінця, а саме з підрахунку кількості гіг-спеціалістів.

Середньооблікова кількість гіг-спеціалістів. Такого «звіра» наука статистика не знає. Проте в Інструкції № 286 є механізм розрахунку схожого показника: середньої кількості працюючих за цивільно-правовими договорами (далі — ЦПД). Гіг-контракт — це також ЦПД (див. п. 1 ч. 1 ст. 1 Закону № 1667). Тому вважаємо, що для цілей п. 3 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667 резидент Дія Сіті може використовувати механізм розрахунку середньої кількості працюючих за ЦПД, проте в його розрахунок уключати виключно гіг-спеціалістів за гіг-контрактами.

З урахуванням приписів п. 3.3 Інструкції № 286,

При цьому гіг-спеціалістів ураховуємо як цілі одиниці, незалежно від тривалості робочого часу протягом усього терміну дії договору. Кількість гіг-спеціалістів за вихідний або святковий і неробочий день ураховуємо на рівні робочого дня, що їм передував.

Переходимо до іншої складової кількісного критерію з п. 3 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667.

Середньооблікова кількість працівників. Інструкція № 286 пропонує нам механізми розрахунку:

1) середньооблікової кількості штатних працівників, при розрахунку якого враховують виключно працівників, прийнятих за основним місцем роботи. Якщо такі працівники прийняті або переведені на неповний робочий день або неповний робочий тиждень, то їх враховують за кожен календарний день як цілі одиниці, включаючи неробочі дні тижня, обумовлені при зарахуванні на роботу (п.п. 2.4.3 Інструкції № 286);

2) середньої кількості зовнішніх сумісників за місяць, що розраховується аналогічно до методології визначення середньооблікової кількості штатних працівників.

У п. 3 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667 не конкретизовано, чи повинні до розрахунку середньооблікової кількості працівників потрапляти тільки основні (штатні) працівники, чи ще й зовнішні сумісники. На наш погляд, і ті, й інші. Чому? Це дозволить забезпечити рівність включення працівників і гіг-спеціалістів у виконання кількісного критерію. Адже гіг-спеціалісти можуть укладати гіг-контракти з декількома резидентами Дія Сіті. При цьому у кожного такого резидента вони будуть брати участь у розрахунку цього показника. Тож і наймані працівники, на нашу думку, повинні враховуватися у виконання кількісного критерію за аналогічним принципом.

Проте ми розуміємо, що ситуація з включенням сумісників до розрахунку середньооблікової кількості працівників є неоднозначною. Тож найкращий вихід — звернутися з запитом до Мінцифри щодо порядку розрахунку середньооблікової кількості працівників та гіг-спеціалістів.

Якщо ж дотримуватися нашої позиції, то середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи за місяць повинна визначатися як сума таких показників: середньооблікова кількість штатних працівників, середня кількість зовнішніх сумісників та середня кількість гіг-спеціалістів за гіг-контрактами. Вона є аналогом середньої кількості працівників з Інструкції № 286, яка використовується для оцінки зайнятості на підприємстві. Фактично таку ж оцінку зайнятості вимагає провести й п. 3 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667.

Розрахувати кількісні показники вам допоможе стаття «Розрахунок чисельності працівників підприємства» // «Податки & бухоблік», 2020, № 77.

Сумовий критерій

Резидент Дія Сіті повинен забезпечити виконання вимог п. 2 ч. 1 ст. 5 Закону № 1667. Відповідно до цієї норми розмір середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам, починаючи з календарного місяця, наступного за календарним місяцем, в якому набуто статусу резидента Дія Сіті, кожного календарного місяця повинен становити не менше ніж еквівалент 1200 євро за офіційним курсом гривні щодо євро, встановленим НБУ станом на перше число відповідного календарного місяця.

Пояснення щодо розрахунку цього показника знаходимо в п. 12 ч. 1 ст. 1 Закону № 1667. У ньому зазначено, що розмір середньої місячної винагороди працівникам та гіг-спеціалістам — це сума, яку розраховують шляхом ділення суми всіх виплат у вигляді винагороди (зарплати) (до утримання податків, зборів та інших обов’язкових платежів), здійснених юрособою працівникам та гіг-спеціалістам у відповідному календарному місяці, на загальну кількість працівників та гіг-спеціалістів, яким здійснювалися такі виплати.

Що мав на увазі законодавець під виплатами, здійсненими у відповідному календарному місяці? Наразі є дві версії.

Перша версія. Під виплатами слід розуміти доходи у вигляді зарплати та гіг-винагороди, що були нараховані у відповідному місяці. Тоді середньомісячну винагороду знаходимо, розділивши нараховану у відповідному місяці суму виплат у вигляді винагороди (зарплати) на загальну кількість працівників та гіг-спеціалістів, яким такі нарахування виплат здійснювалися.

Друга версія. Під виплатами слід розуміти саме виплату (дію). У такому випадку середню місячну винагороду знаходимо, розділивши загальну суму зарплати працівникам та винагороди гіг-спеціалістам, що була фактично виплачена в конкретному місяці (у «грязній» сумі) на загальну кількість працівників та гіг-спеціалістів, яким такі виплати були проведені. Тобто ця версія передбачає буквальне прочитання п. 12 ч. 1 ст. 1 Закону № 1667. А ще вона додає головного болю бухгалтерам, якщо нарахування та виплата доходу відбувається в різних місяцях та ще й частинами. Пояснимо на прикладі.

Якщо додержуватися другої версії, то у розрахунку середньої місячної винагороди, припустимо, за жовтень, буде брати участь зарплата/винагорода за другу половину вересня, що виплачена 7 жовтня, та зарплата/винагорода за першу половину жовтня, що виплачена 22 жовтня. Причому при розрахунку середньої місячної винагороди обидві ці частини потрібно буде перевести у «грязну» суму (накрутити зверху податки) та поділити на кількість працівників та гіг-спеціалістів, яким такі виплати проведені.

Якою б «дивною» не здавалася друга версія, але, на наш погляд, саме вона ближче до букви закону. Чому? Бо ув’язується з приписами п.п. 170.14¹.5 ПКУ. У цьому підпункті зазначено, що у разі якщо податковий агент — резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав кількісному та/або сумовому критеріям, то він зобов’язаний у межах Податкового розрахунку самостійно нарахувати ПДФО за ставкою 18 % щодо доходів у вигляді зарплати та винагороди за гіг-контрактом, які були виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його до подання Податкового розрахунку.

Тож у разі застосування другої версії і в розрахунку сумового критерію, і в нарахуванні ПДФО відповідно до п.п. 170.14¹.5 ПКУ будуть брати участь одні й ті ж суми доходів.

Ще декілька важливих моментів, що стосуються підрахунку кількості працівників/ гіг-спеціалістів, які беруть участь у розрахунку середньої місячної винагороди.

1. Як випливає з п. 12 ч. 1 ст. 1 Закону № 1667, до розрахунку включаємо кількість працівників та гіг-спеціалістів, яким фактично виплачували зарплату за трудовими договорами чи винагороду за гіг-контрактами протягом календарного місяця, за який проводимо розрахунок. При цьому не має значення, основний це працівник чи сумісник, повний у нього робочий час чи неповний. Навіть якщо працівник у відповідному місяці пропрацював 1 день і йому за цей день була виплачена зарплата, він у розрахунку.

2. Кількість працівників та гіг-спеціалістів, які беруть участь у розрахунку сумового критерію, та середньооблікова кількісті працівників та гіг-спеціалістів у відповідному місяці з кількісного критерію, можуть не збігатися. Річ у тім, що до середньооблікової кількості працівників та гіг-спеціалістів уключаємо, наприклад, осіб, яким виплати не проводилися, оскільки вони перебували у відпустках за власний рахунок. Проте допускаємо, що податківці можуть мати власну думку з цього приводу.