«Воєнний» податковий борг: чи можуть скинути зі спецЄП та ЄП?

Податковий борг на перехід на спецЄП не впливає

Той факт, що підприємство мало право стати платником спецЄП (гр. 3 на ставці 2 %), не підлягає сумніву. Адже наявність податкового боргу для обрання (переходу на) спецЄП значення не мало.

Нагадаємо, що п.п. 291.5.8 ПКУ забороняє перехід до гр. 1-3 ЄП платникам, які на день подання заяви про реєстрацію платником ЄП мають податковий борг*. Однак перехід на спецЄП регулюють спеціальні норми п. 9.3 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ. І серед обмежень, які не допускають платників на спецЄП, відсутнє таке, як наявність податкового боргу. Окрім того, там зазначено, що обмеження, встановлені п. 291.5 ПКУ (куди входить і згаданий п.п. 291.5.8), при цьому не враховуються…

* Крім безнадійного податкового боргу, що виник внаслідок дії форс-мажорних обставин.

Із цим моментом давно погодились податківці і підтверджували можливість переходу на спецЄП у тому числі й «податковими боржниками» — див. відповідь на запитання 36 із роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022 та БЗ 108.01.01). І хоча наразі ДПС ці роз’яснення з різних причин переведені до недіючих, але коректність цього висновку все так само актуальна, бо норми ПКУ у цій частині не змінювались. Тож податковий борг на перехід не впливає, а от чи впливає на «виліт» зі спецЄП?..

Підстави для сходу чи «вильоту» з ЄП

Відповідно до п.п. 8 п.п. 298.2.3 ПКУ (у сукупності з абзацом третім пункту 59.1 ПКУ)

Згідно з цією нормою платник ЄП має перейти на загальну систему — в останній день другого із цих двох послідовних кварталів.

Крім того, у п. 299.10 ПКУ зазначено, що реєстрація платником ЄП є безстроковою, але також наведений перелік випадків, коли ця реєстрація може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників ЄП за рішенням органу контролю.

Відповідно до п.п. 3 п. 299.10 ПКУ реєстрація платником ЄП може бути анульована за рішенням фіскалів, зокрема у випадках, визначених у п.п. 298.2.3 ПКУ (див. вище про випадок з податковим боргом).

Тобто ці норми ПКУ побудовані таким чином, що коли платник ЄП відповідно до вимог п.п. 8 п.п. 298.2.3 ПКУ буде зобов’язаний перейти на загальну систему і не зробить цього добровільно, фіскали це зроблять примусово — анулюють його реєстрацію платника ЄП.

Згідно з п. 299.11 ПКУ анулювання реєстрації після виявлення такого порушення перевіркою проводиться за рішенням податкового органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення*. Тобто якщо податківці таке виявлять надто запізно, вони ще можуть увесь період, який платник незаконного перебував на ЄП, оподаткувати як перебування на загальній системі!..

* У такому випадку госпсуб’єкт має право перейти на спрощену систему оподаткування лише після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття фіскалами такого рішення

Нагадаємо, що податковий борг — це сума узгодженого грошового зобов’язання, не сплаченого платником податків у встановлений ПКУ строк, та непогашеної нарахованої пені (п.п. 14.1.175 ПКУ).

Судячи із наданої читачем інформації, хоча ППР було отримано підприємством 15.02.2022, до введення воєнного стану, але граничний строк сплати грошового зобов’язання за ним припав на 01.03.2022 (на воєнний стан).

Та чи вплине якось цей факт на наші висновки? Проаналізуємо разом далі.

Нормативні «воєнні» метаморфози

На початку. Нагадаємо, що спочатку спеціальні «воєнні» норми п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ взагалі на час воєнного стану звільняли платників від відповідальності за несвоєчасну сплату грошових зобов’язань за умови сплати їх протягом трьох місяців після закінчення воєнного стану.

Окрім того, норми першої редакції п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ зупиняли перебіг строків, визначених, зокрема, ПКУ. У тому числі й 10-денний строк, відведений для сплати грошових зобов’язань з моменту їх узгодження (у нашому випадку — з дати отримання підприємством ППР — 15.02.2022).

Тобто у цьому випадку 10-денний строк сплати грошових зобов’язань за цим ППР фактично був зупинений (вважаємо, що така зупинка мала відбутися вже з 24.02.2022), і тому податковий борг 02.03.2022 ще не виник. Ці факти взагалі виключали будь-які згадані вище «злітальні» наслідки, передбачені ПКУ для платників ЄП.

Зміни з 27.05.2022. Але з прийняттям Закону від 12.05.2022 № 2260-ІХ (далі — Закон № 2260) ситуація змінилася.

По-перше, цим Законом встановлено звільнення від відповідальності у разі сплати до 31.07.2022 (за наявності для цього можливості) податків і зборів (!), граничний термін виконання яких припадав на період з 24.02.2022 і до 27.05.2022. Це не стосувалося тих платників, хто не мав для цього можливості. Але неможливість вимагала відповідного документального підтвердження. І нашого випадку не стосується, оскільки така можливість (судячи із наданої читачем інформації) у підприємства була.

По-друге, з 27.05.2022 (дати набрання чинності Законом № 2260) було відновлено перебіг строків, встановлених ПКУ для сплати податків та зборів.

Але. По-третє, у п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ (далі, для зручності скорочено — п.п. 69.1) з’явився спеціальний абзац, що платники ЄП гр. 3 за ставкою 2 % (тобто спецЄП)

У світлі усього викладеного зазначимо, що у нашому випадку перебіг 10-денного строку 24.02.2022 було зупинено. Тож оскільки ППР було отримано 15.02.2022, зоставалося ще 4 робочих дні з дня відновлення Законом № 2260 спливу строку для сплати зобов’язання, визначеного в ППР. Якщо порахувати починаючи з 27 травня чотири останніх робочих дні, то виходить, що останнім днем строку сплати зобов’язання за ППР було 1 червня 2022 року. Тобто граничний термін виконання зобов’язання був не до 27 травня чи до 1 червня, а вже саме 1 червня!

Однак, мабуть, було б корисніше для підприємства, якби останнім днем сплати за ППР вийшов день до (!) 1 червня (31 травня 2022 року або ще раніше), але це вже пов’язано з подальшими змінами у п.п. 69.1 і про це трохи пізніше...

Отже, за редакцією п.п. 69.1, яка діяла з 27.05.2022, згаданий вище спеціальний абзац, вважаємо, дозволяв підприємству сплатити суму за ППР протягом 60 днів з дня залишення спецЄП. Адже підприємство перейшло на спецЄП у липні 2022 року, а граничний строк сплати за ППР, за нашими підрахунками, припав на 01.06.2022, тобто — до переходу, як і вимагає цей «спец-абзац» п.п. 69.1…

Зміни з 03.01.2023. Однак далі — більше. І після змін, унесених до п.п. 69.1 Законом від 13.12.2022 № 2836-IX (Закон № 2836), там з’явився вже такий спеціальний «ППР-абзац». У ньому конкретизовано щодо сплати грошових зобов’язань, визначених контролюючими органами, граничний строк сплати яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року. Звільнення від відповідальності за їх несплату має застосовуватись за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року.

Поява цього окремого абзацу ставить під сумнів те, що спеціальний звільняючий абзац щодо платників спецЄП (унесений до п. 69.1 Законом № 2260) охоплює випадки, коли грошові зобов’язання визначаються контролюючими органами. Адже системне прочитання норм діючої зараз редакції п. 69.1 може привести до висновку, що мова йде лише про грошові зобов’язання (зі сплати податків та зборів), які визначаються саме платником…

Але за такого (фіскального) підходу випливає, що строк сплати зобов’язання за ППР у нашому випадку нікуди не переносився:

— ні на 60 днів за кінцем використання спецЄП (оскільки у тому абзаці мова не йде про грошові зобов’язання, визначені контролюючими органами);

— ні до 1 серпня (оскільки граничний строк сплати був не «до 1 червня», а саме 1 червня).

Тому

Цей факт може позначитися також і на додаткових санкціях: сумах штрафу та пені за несвоєчасну сплату цього податкового боргу. Однак нас зараз більше цікавлять не ці питання, а питання можливого «зльоту» підприємства зі спецЄП. Тому аналізуємо далі.

Роз’яснення податківців

Ліберальні. Спочатку, після «наслідків» втілення в життя норм Закону № 2260, податківці на цікаву нам тему міркували й роз’яснювали ліберально. Див., наприклад, БЗ 108.01.06 на запитання: чи є підставою для анулювання реєстрації платника ЄП наявність у ЮО податкового боргу з податків та зборів у період воєнного стану в Україні, вони давали таку відповідь. Наявність податкового боргу, який виник у період з 24.02.2022 по 31.07.2022, не є підставою для анулювання реєстрації платника ЄП у період воєнного стану в Україні*. Відповідь податківців спиралась на норми згаданого п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ у редакції, зміненій Законом № 2260 (ср. ).

* Див. аналогічне роз’яснення ЦМУ ДПС по роботі з великими платниками податків.

У нашому випадку, якщо вважати, що податковий борг виник 02.06.2022, то це якраз у згаданий проміжок часу. Тому за цим підходом податківці не мали б посягати на свідоцтво платника ЄП нашого підприємства. Але…

Зміна підходу на фіскальний. Але згадану вище консультацію в БЗ головні фіскали прибрали з 1 січня 2023. При цьому причиною переведення її до нечинних назвали внесені Законом від 03.11.2022 № 2720-IX зміни до згаданого п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Нова, діюча консультація в тій же категорії БЗ 108.01.06 вже містить іншу, фіскальну відповідь на те саме питання. Вона не передбачає ніяких винятків щодо періодів виникнення податкового боргу, ствердно відповідаючи на зазначене питання щодо анулювання свідоцтва платника ЄП. Але містить цікаве застереження (див. нижче).

Водночас ми не знайшли у змінах, внесених Законом № 2720-ІХ до п.п. 69.1 (ці зміни стосувались сплати ПДФО та ВЗ), якихось підстав для нового підходу фіскалів до цього питання. Можливо, податківці помилились і причина у згаданому вище Законі № 2836, який теж втручався у норми п.п. 69.1, зокрема вніс до нього згаданий «ППР-абзац» щодо сплати визначених контролерами зобов’язань. Можливо, саме ці зміни спонукали фіскалів по-іншому (надто широко) тлумачити норму про 60 днів, яка стосується тих платників, у кого є (з’явилася) можливість сплачувати податки?.. Вони, схоже, просто відрахували 60 днів після 1 серпня 2022 року (крайньої дати, визначеної для тих платників, хто мав можливість сплачувати зобов’язання) і, щоб дати «копняка» платникам ЄП у бік загальної системи, заявили в консультації таке:

* Також податківцями зазначено, що у випадку відсутності у платника можливості протягом воєнного стану своєчасно сплачувати податки та збори, на нього не поширюються вимоги п.п. 8 п.п. 298.2.3 та п.п. 3 п. 299.10 ст. 299 ПКУ протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Той факт, що ці роз’яснення застосовні не тільки до звичайних платників гр. 3 ЄП, а також і до платників спецЄП, може підтвердити, наприклад, текст листа ДПСУ від 27.04.2023 № 1018/ІПК/99-00-24-03-03-06 (де фіскали не виключають застосування норм п.п. 8 п.п. 298.2.3 ПКУ і до платників спецЄП). Підтверджує це й нова норма — п.п 9¹.4.5 підрозд. 8 розд ХХ ПКУ в законопроєкті № 8401* (огляд цього документа читайте в статті «Законопроєкт № 8401: огляд податкових змін» // «Податки & бухоблік», 2023, № 52).

* Ось текст цієї норми: «Встановити, що у 2022 та 2023 роках при визначенні розміру податкового боргу для застосування підпункту 8 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу для платників єдиного податку першої або другої групи не включаються суми податкового боргу, що виникли за податкові періоди з 1 квітня 2022 року по 31 липня 2023 року».

Схоже, саме тому у місцевих фіскалів і виникло бажання анулювати у нашого підприємства свідоцтво платника спецЄП. Адже якщо відштовхуватись від 01.10.2022, то податковий борг у підприємства вже провисів на перше число двох послідовних кварталів. Та ще «із лишком»…

Чим захищатись

Вважаємо, що підприємству в цьому випадку варто тиснути на те, що до нього, як до платника спецЄП, має застосовуватись норма спеціального абзацу з п.п. 69.1, присвяченого платникам спецЄП (див цитату вище). І що у цій нормі загальна фраза «сплата податків та зборів» охоплює й сплату сум грошових зобов’язань, визначених податківцями у ППР*. А оскільки граничний строк сплати за цим ППР припав на 1 червня 2022 року, то сплата цих зобов’язань переноситься до дати сходу із спецЄП, плюс іще 60 днів. І лише у разі несплати суми за ППР протягом згаданих 60 днів у підприємства виникне податковий борг.

* Хоча, чесно кажучи, наявність у нашому випадку в ППР, окрім ПДВ, ще і суми штрафу грає тут не на руку платнику.

А тому дії ДПС з анулювання у підприємства свідоцтва платника спецЄП є протизаконними.

Сумніви у цьому, звісно є, бо у нас, на жаль, законодавчі норми пишуться аматорами, тому в них навіть і з «пів-літрою» не розібратися…☹

Однак не виключаємо, що підприємству вдасться переконати у цьому суддів.

А іншим платникам ЄП, які мали-мають (чи ще матимуть) податкові борги, радимо ретельно розібратися зі своїми конкретними випадками у цих законодавчих перипетіях, щоб не втрапити у таку фіскальну «ЄП-злітальну» халепу!

* Також податківцями зазначено, що у випадку відсутності у платника можливості протягом воєнного стану своєчасно сплачувати податки та збори, на нього не поширюються вимоги п.п. 8 п.п. 298.2.3 та п.п. 3 п. 299.10 ст. 299 ПКУ протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.