Загалом, податківців можуть не влаштовувати дві речі:
1) відсутність того чи іншого первинного документа;
2) недоліки у його складанні (відсутність тих чи інших реквізитів, недостатня деталізація госпоперації, підписання документа неуповноваженою, на їх думку, особою та інші).
Поговоримо про кожний пункт більш детально.
Відсутність того чи іншого первинного документа
Законодавство не містить вичерпний перелік необхідної первинки для кожної господарської операції. Тут усе індивідуально. Однак логіка тієї чи іншої операції має підказувати, які документи все ж мають тут бути.
Наприклад, якщо це купівля-продаж тих чи інших товарів, то має бути серед первинних документів принаймні видаткова накладна. Якщо ж ідеться про перевезення вантажів автотранспортом по Україні, то має бути ТТН. Так, є нюанси і випадки, коли така накладна не потрібна. Наприклад, проблемною є ситуація з наявністю ТТН при самовивозі власним транспортом. Податківці погано реагують на відсутність цього документа в принципі. І самовивіз — не виняток.
У цій ситуації, з одного боку, формально вона має бути і тут (про що ми писали у статті «Оформлюємо ТТН: мені не треба твоя робота, аби я бачив, як ти мучишся» // «Податки & бухоблік», 2022, № 70). З іншого боку, логіка самого документа підказує, що при самовивозі власним транспортом ТТН все-таки не потрібна. Та й Верховний Суд щодо цього поки свою позицію не змінював (див. одну із відносно свіжих постанов ВС від 01.03.2023 у справі № 640/6854/20). Зокрема, вказуючи на те, що відсутність ТТН не свідчить про нереальність господарської операції.
Якщо казати про відсутність певного первинного документа в цілому, то Верховний Суд дотримується такої позиції.
Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції
Головне, щоб з інших даних вбачалося, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов’язаннях платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю мали місце (постанова ВС від 17.01.2023 у справі № 808/2120/18).
Але не варто легковажно розраховувати на те, що відсутність тієї чи іншої первинки, платнику не зашкодить і у ста відсотках випадків суд встане на його бік. Адже суд аналізує усі сторони операції, звертаючи увагу ще й на фактичні обставини тієї чи іншої операції, вивчаючи кожен документ досить детально (див., наприклад, постанову ВС від 02.05.2023 у справі № 120/6700/22).
Недоліки у первинці
Спочатку нагадаємо: неістотні недоліки в документах, що містять відомості про госпоперацію, не є підставою для невизнання такої операції, за умови, що одночасно:
— такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні госпоперації;
— документ містить відомості про дату його складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг госпоперації тощо.
Це правило закріплено у ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік*. Від цього і відштовхуються, у тому числі й суди, аналізуючи первинку та обставини справи. Хоча, знову ж таки, важливим тут є і фактичний рух активів. Тож не забуваймо про це.
* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV.
Тепер щодо недоліків.
Підписи. Підпис особи, яка бере участь у господарській операції, є обов’язковим реквізитом первинного документа (ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік).
Тому не дивно, що податківці ставлять під сумнів дійсність документа, де немає підпису. Тут, звісно, варто пам’ятати про особливості, пов’язані з одностороннім підписанням тих же актів (див. статтю «Замовник відмовляється підписувати акт: ПДВ-наслідки» // «Податки & бухоблік», 2023, № 55). Тим не менш, первинка без підпису — це досить небезпечна ситуація для дійсності документа.
З цим погоджуються і суди (див. постанову ВС від 31.05.2023 у справі № 320/5108/20). Проте звертають увагу не стільки на відсутність підпису на одному документі, скільки на систематичний характер такої помилки.
Так само проблеми можуть бути у ситуації, коли керівник або інша посадова особа підписала ті чи інші документи, перебуваючи у відпустці
Посилаються податківці при цьому на те, що, перебуваючи у відпустці, особа не може виконувати свої трудові обов’язки. Отже, ставиться під сумнів дійсність самого документа.
І платникам, які потрапляли у подібні ситуації, вдавалося все-таки відбитися від претензій контролерів. Приклад — постанова ВС від 29.06.2022 у справі № 400/1550/19. Суд зазначав, що ані КЗпП, ані Закон України «Про відпустки» від 15.11.96 № 504/96-ВР не містять застережень чи обмежень щодо здійснення працівником під час перебування у відпустці чи в інший період відпочинку передбачених трудовим договором функцій за власною ініціативою. Йшлося, до речі, про касові документи.
Хоча слід урахувати, що у цьому питанні підприємство додатково підготувалося. Зокрема, до суду воно надало:
— пояснювальну записку бухгалтера про те, що вона за власною ініціативою у період відпустки виконувала трудові обов’язки разового характеру. Також стверджувала, що на ордерах міститься її власноручний підпис. Крім того, вказувала, що при виході у відпустку право підпису нікому не передавала;
— наказ підприємства, де визначено, що матеріально відповідальним особам, у тому числі бухгалтеру, надано можливість, перебуваючи у щорічній відпустці, у разі нагальної потреби лише з власної ініціативи за погодженням з керівником підрозділу виконувати окремі трудові обов’язки разового характеру без дотримання режиму робочого часу, з’являтися на робоче місце для підтвердження фінгосподарських операцій, що стосуються безпосередньо її посадових обов’язків.
Тим не менш, для того, щоб не зіштовхуватися з подібними проблемами, краще все-таки право підпису відсутньої особи, за можливості, комусь передавати.
Зазначення П. І. Б. та посади. Податківці прискіпуються і до цього. Однак у якомусь сенсі вони мають рацію, оскільки П. І. Б. та назва посади так само є обов’язковими реквізитами. Хоча на цій підставі вони так само намагаються визнавати госпоперацію нереальною.
Але іноді платникам вдається відбиватися від цих претензій. Наприклад, довів свою правоту госпсуб’єкт, виходячи з постанови ВС від 11.11.2020 у справі № 815/1888/15. Проте зауважимо, що цей недолік у первинці платника не мав систематичного характеру.
Ступінь деталізації госпоперації. Так само може не сподобатися ступінь деталізації госпоперації у первинці. Тут зазначимо, що цей параметр у законодавстві не визначено. Тож платникам вдається і тут відбиватися. Проте ще раз хочемо зауважити: що фактичні обставини справи досить сильно допомагали платникам.
Наприклад, у постанові ВС від 02.06.2023 у справі № 820/1810/16 податківцям не сподобалося, що акти здачі-приймання наданих послуг повторюють зміст та вартість послуг, наведених у договорах. Однак Верховний Суд з цим не погодився. Судді вказали на те, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Тому, зазначають вони, відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не спростовує фактичне виконання господарських операцій.
Водночас, вказує Верховний Суд, надані платником акти містять всі обов’язкові реквізити, що передбачені чинним законодавством, у тому числі інформацію про зміст та обсяг господарської операції, і з них можливо встановити, що за кожним договором платнику надані певні послуги.
Хоча іноді судді, згадуючи про деталізацію, зазначають таке. Зокрема, погоджуються з тим, що законодавець не встановлює такої деталізації. Але умовою належного документального підтвердження, зокрема, щодо надання послуг є можливість зробити обґрунтований висновок про те, що витрати фактично понесені, а послуги — надані (виконані фактично). Подібний висновок можна знайти, наприклад, у постанові ВС від 28.06.2023 у справі № 160/17647/21.
