* reyestr.court.gov.ua/Review/108443437
Суть справи
Податківці призначили позапланову перевірку задекларованого платником від’ємного значення з ПДВ на суму понад 100 тис. грн. За результатами перевірки вони не визнали податковий кредит за придбаними товарами та послугами у певних контрагентів. Претензія податківців зводилася в основному до того, що за наявною у них податковою інформацію ці контрагенти не мали достатніх трудових ресурсів та основних засобів для здійснення відповідних постачань товарів та послуг та фізично не могли їх здійснювати з урахуванням часу та місцезнаходження майна.
При цьому цікаво те, що податківці не ставили під сумнів сам факт придбання товарів/послуг платником. Вони намагалися довести, що платник «фактично отримав послуги (роботи) та ТМЦ безоплатно від невстановлених осіб, а у бухгалтерському обліку оприбуткування та розрахунки по таким операціям відображено за первинними документами, до яких внесено недостовірні відомості за нереальними господарськими операціями».
Позиція сторін
Податківці. Вважали, що фінансово-господарські операції не були здійснені фактично та мали тільки їх документальне оформлення. Доводи податківців були такими:
1) у контрагентів відсутні можливості для виготовлення товару/виконання робіт/надання послуг, що є змістом господарської операції. Встановлена неможливість реального здійснення платником податків операцій з урахуванням часу, місцезнаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів; відсутність у штаті достатньої кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт;
2) за постачаннями товарів не підтверджений ланцюг постачання;
3) платником не надані всі необхідні первинні документи, які підтверджують реальність операції (зокрема, сертифікати якості продукції; за деякими операціями відсутні ТТН);
4) є недоліки в заповненні ТТН (не вказано, ким саме було здійснено перевезення)4
5) наявні кримінальні провадження відносно контрагентів.
Платник. Вважав висновки неправильними, оскільки вони ґрунтуються на припущеннях, а не на достовірних даних. Наявні всі первинні документи, що підтверджують реальність вказаних операцій. Зауважень до цих документів в акті перевірки не наведено. Окрім бухпервинки, у платника була ще й інша достатньо потужна доказова база. Зокрема:
— ліцензії та дозвільні документи контрагентів на виконання робіт підвищеної небезпеки; на експлуатацію механізмів;
— декларації відповідності матеріально-технічної бази контрагентів вимогам законодавства;
— внутрішня документація суб’єкта господарювання, яка регулювала процес укладання договору (перевірку контрагента перед укладанням договору);
— перепустки для працівників контрагентів для входу на територію підприємства; перепустки для в’їзду на територію підприємства автотранспорту контрагентів тощо.
Вирішення спору судом
У першу чергу суд звернув увагу на те, що наявні у суб’єкта господарювання первинні документи є підставою для формування податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Тобто саме податківці мають навести достатньо доказів, що інформація, відображена в первинних документах, є недостовірною, а операція є нереальною.
Суб’єкт господарювання на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій повинен мати відповідні первинні документи, які в сукупності з установленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій.
Суд проаналізував всі операції, які податківці вважали нереальними, з урахуванням обставин та доводів, на які посилались податківці.
Недостатність у контрагентів ресурсів для здійснення операції. Ці доводи податківців ґрунтувалися лише на наявній податковій інформації в інформаційно-аналітичних базах даних податківців. При цьому суд звертає увагу на те, що:
— інформація, яка міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів, носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем;
— доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з постачання товару позивачу чи проведення ремонтних робіт на об’єктах позивача, надано не було. Контролюючим органом не доведено та не обґрунтовано необхідну кількість трудових ресурсів та матеріально-технічної бази для виконання робіт;
— суб’єкт господарювання не позбавлений можливості укладати договори оренди, лізингу, договори цивільно-правового характеру. Тому податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах контролюючого органу, не є безумовним доказом нереальності господарських операцій без дослідження первинних бухгалтерських документів суб’єкта господарювання.
Відсутність усіх необхідних первинних документів. В основному, всі необхідні первинні документи за операціями у платника були. Причому вони були оформлені належним чином. Претензії податківці зводилися до того, що платником не було надано, зокрема, сертифікати якості на продукцію. На думку податківців, їх відсутність не дозволяє визначити, хто є виробником продукції, а отже, чи дійсно контрагент, вказаний у первинці, міг постачати цю продукцію. Але на цей аргумент податківців суд зазначив, що наявність або відсутність відповідних сертифікатів самостійно не може підтверджувати або спростовувати самого факту здійснення господарської операції. Сертифікати якості чи відповідності є товаросупровідними документами, надаються, як правило, на вимогу покупця, та у податковому/бухгалтерському обліку не відображаються, оскільки фактично не містять достатньої і необхідної інформації про господарську операцію. Щодо деяких товарів сертифікатів і не мало б бути, оскільки вони не підлягають обов’язковій сертифікації.
Недоліки в оформленні ТТН. Зокрема, в ТТН не було зазначено, хто є перевізником. А отже, на думку, податківців, не можна й підтвердити ланцюг постачання товарів. На це суд зауважив, що незазначення в ТТН певної інформації не може свідчити про відсутність самого факту перевезення придбаних позивачем ТМЦ, а відсутність ТТН на перевезення товару (за деякими господарськими операціями) не може свідчити про відсутність господарських операцій з постачання товару.
Неможливість встановити у ланцюгах постачання джерело походження товару. Суд зазначив, що порушення певним постачальником товару у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни. Крім того, такі посилання не підтверджені належними, достовірними та достатніми доказами. Згідно з актом перевірки контролюючий орган дійшов вищевказаних висновків виключно на підставі інформації, наявної в інформаційних базах даних контролюючого органу. Посилань на документи акт перевірки також не містить. Схеми співставлення реалізації та придбання товарів (робіт, послуг) по 5 контрагентах не є належними доказами, оскільки такі схеми є лише узагальненням інформації, наявної в інформаційних базах, вони не базуються на безпосередньому дослідженні та аналізі первинних документів господарюючих суб’єктів.
Участь контрагентів у кримінальних справах. Суд зазначив, що сам факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента (до винесення відповідного судового вироку) не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених з таким контрагентом. Крім того, варто звернути увагу й на правові висновки, викладені Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 (ср. ). В ній сказано, що навіть притягнення посадової особи підприємства до кримінальної відповідальності за ст. 205 ККУ не свідчить про фактичну відсутність у такої юридичної особи цивільної дієздатності. Наявність кримінальних вироків не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах/зобов’язаннях платника податків підтверджуються. А тому перш ніж робити висновок про нереальність господарської операції, слід здійснити комплексне дослідження всіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, установлених у вироках, які набрали законної сили.
Думка редакції
У тому, що суд в цьому спорі зайняв позицію платника, зіграли наступні ключові фактори:
1) у суб’єкта господарювання була належним чином оформлена первинка на операції (окрім деяких ТТН). Жодних претензій до самих первинних документів ані у податківців, ані в суду не було. Як зазначено в судовому рішенні, «усі надані позивачем первинні документи містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції». Окрім первинки, у платника була також й інша доказова база (зокрема, дозвільні документи контрагентів на виконання певних робіт, на експлуатацію механізмів; декларації відповідності матеріально-технічної бази контрагентів вимогам законодавства; перепустки на в’їзд автотранспорту контрагентів; перепустки для працівників контрагентів на входу на територію підприємства та ін.);
2) доводи податківців, що контрагенти не мали ресурсів для здійснення операцій, не могли їх здійснювати фізично з урахуванням часу, місцезнаходження майна, базувалися лише на податковій інформації з інформаційно-аналітичних баз податківців. Реальних доказів цих фактів (підтверджених документально, наприклад, даними перевірки) податківці не навели.
Власне, оскільки податківці не навели достатніх доказів, що відомості в первинних документах є недостовірними, то враховуючи презумпцію добросовісності платника, суд визнав безпідставними доводи податківців щодо нереальності операцій суб’єкта господарювання.
Також важливою є позиція суду відносно «улюбленої» податківцями підстави для визнання операції нереальною — це непідтвердження ланцюга постачання товару. Верховний Суд акцентував увагу на тому, що порушення певним постачальником товару у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни,
Зазначимо також, що наразі у правових висновках, наведених у постановах Верховного Суду (див., зокрема, постанову ВС від 04.04.2023 у справі № 280/3505/19), наголошується на тому, що для підтвердження або спростування реальності господарської операції повинна аналізуватися сукупність обставин та первинних документів. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів, ні недоліки в первинних документів самі по собі не є самостійними (окремими) підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи вони можуть використовуватися як доказ спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
