Добові для закордонних відряджень

Відразу скажемо, що зміни до п. 170.9 ПКУ, які набирають чинності з 01.04.2023, розміру добових не торкнулися. Як і раніше, їх неоподатковувана сума становить за кожен календарний день:

— внутрішньоукраїнського відрядження — 0,1 мінзарплати на 1 січня звітного (податкового) року (у 2023 році — 670 грн);

— закордонного відрядження — 80 євро за офіційним обмінним курсом гривні до євро, встановленим НБУ, у розрахунку за кожен такий день.

І перше питання, що виникає при направленні працівника у відрядження за кордон: з якого дня слід виплачувати закордонні добові? Адже часто дата від’їзду з місця постійної роботи і дата перетину відрядженим кордону України не збігаються. Поговоримо про це.

Добові внутрішньоукраїнські чи закордонні

Підпункт «а» п.п. 170.9.1 ПКУ встановлює граничні неоподатковувані норми закордонних добових на кожен день відрядження, а не на кожний день перебування працівника за кордоном. Тобто відсутня прив’язка до дати перетину відрядженою особою кордону України.

У зв’язку з цим логічно припустити, що госпрозрахункове підприємство може самостійно обирати, які саме добові (внутрішньоукраїнські чи закордонні) виплачувати працівникові за період його перебування в Україні під час закордонного відрядження. Головне — зафіксувати своє рішення у Положенні про службові відрядження.

Проте податківці у консультації з БЗ 103.17 вимагають щодо розміру добових спиратися на норми п.п. 16.2 розд. ІІІ «бюджетної» Інструкції № 59*.

* Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну від 13.03.98 № 59.

У свою чергу, згадана норма визначає такі правила:

— якщо відряджений працівник по дорозі до іноземної держави (або повертаючись з неї) має пересадку на інший транспортний засіб або зупинку в готелі (іншому житловому приміщенні) на території України — добові за період проїзду територією України відшкодовують за нормами, встановленими для внутрішньоукраїнських відряджень. При цьому добові з дня останньої пересадки на інший транспортний засіб (вибуття з готелю) на території України під час прямування у закордонне відрядження та до першої пересадки на інший транспортний засіб (зупинки в готелі) на території України при поверненні із закордонного відрядження (включно) відшкодовують за закордонними нормами;

— якщо день вибуття у відрядження або день прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи збігається з днем останньої/першої пересадки (останньої/першої зупинки у готелі) на території України — добові за відповідний день вибуття або прибуття відшкодовують за нормами, встановленими для відряджень за кордон;

— якщо пересадки на інший транспортний засіб (зупинки у готелі) на території України під час прямування у відрядження за кордон або з нього не було, добові відшкодовують за закордонними нормами за кожен день відрядження, включаючи день вибуття та прибуття.

Водночас нагадаємо:

А ось для госпрозрахункових підприємств ці норми Інструкції будуть обов’язковими лише в тому випадку, якщо вони продубльовані у внутрішньому Положенні про службові відрядження. Тому вважаємо, що вимоги податківців є безпідставними.

Встановлюємо розмір добових

Для працівників підприємств небюджетної сфери чинне законодавство не визначає ані мінімального, ані максимального розміру добових для закордонних відряджень.

Використовувати як мінімальну можна суму добових, встановлену для бюджетників. Проте це не обов’язково (див. лист Мінекономіки від 27.01.2022 № 4711-06/4121-01). Але важливо, щоб розмір добових дозволяв компенсувати працівникові ті особисті витрати, які він несе у зв’язку з перебуванням поза своїм місцем проживання, насамперед витрати на харчування.

Що стосується максимального розміру добових, то все залежить від щедрості роботодавця. При цьому якщо встановлений розмір перевищить неоподатковувану межу (докладно про неї див. нижче), суму перевищення доведеться обкласти ПДФО та ВЗ.

Таким документом може бути Положення про службове відрядження або окремий наказ керівника щодо встановлення суми добових.

Зауважимо, що підприємство має право диференціювати розмір добових залежно від:

— країни (населеного пункту), до якого відряджають працівника;

— періоду, на який припадає відрядження (курортний сезон чи ні), — якщо здійснюються поїздки до населених пунктів курортної зони;

— включення вартості харчування до готельного рахунку / проїзного документа або забезпечення працівника харчуванням за рахунок приймаючої сторони.

А ось встановлювати добові залежно від посади працівника не варто, оскільки такий підхід буде дискримінаційним.

Якщо у внутрішньому документі підприємства немає спеціальних застережень, що зменшують суму добових залежно від умов відрядження, то добові виплачують у повному розмірі. Погоджувалися із цим і податківці (див. лист ДПСУ від 31.03.2012 № 5742/6/15-1415).

У якій валюті можна встановити добові? Законодавство не містить обмежень із цього питання. Це може бути як іноземна валюта (наприклад, євро або долар США), так і гривня. Але незалежно від валюти пам’ятайте про максимальну неоподатковувану межу. Поговоримо про неї докладніше.

Неоподатковувана сума добових

Максимальна неоподатковувана межа добових для відряджень за кордон становить 80 євро за кожен календарний день відрядження за офіційним обмінним курсом гривні до євро, встановленим НБУ, у розрахунку за кожен такий день (п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ) . Все, що вище, має обкладатися ПДФО та ВЗ.

Навіть якщо встановити суму закордонних добових у сумі 80 євро, підприємство через різницю в курсах може зіткнутися з необхідністю оподатковувати частину добових. Як таке можливо?

Тут слід згадати порядок відображення валютних операцій у бухобліку. Відповідно до п. 6 НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»

У свою чергу, граничний неоподатковуваний розмір добових за п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ визначається за офіційним обмінним курсом гривні до євро, встановленим НБУ, у розрахунку за кожен календарний день відрядження.

Таким чином, якщо граничний неоподатковуваний розмір добових, визначений на конкретний день закордонного відрядження, виявиться менше суми добових за цей день за курсом на дату авансу, виникне дохід, що обкладається ПДФО та ВЗ. Розглянемо, як це працює, на прикладі.

Розрахунки наведемо у таблиці нижче.

Розрахунок оподатковуваного розміру добових

Отже, неоподатковувана сума добових, розрахована згідно з п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ на 10.04.2023 (3140,65 грн), виявилася меншою за зафіксовану в бухобліку суму добових, виданих у межах авансу (3158 грн). Це означає, що у працівниці виник дохід у розмірі 17,35 грн (3158 грн - 3140,65 грн), який слід обкласти ПДФО та ВЗ.

Щоб уникнути появи оподатковуваного доходу, доцільно встановлювати закордонні добові менше 80 євро (або еквівалента цієї суми в іншій валюті) на день.

Увага! Щоденний розрахунок, наведений у таблиці вище, знадобиться виключно з метою визначення суми оподатковуваного доходу фізособи. Причому робити його має сенс, тільки якщо добові встановлені:

— у розмірі, що дорівнює або перевищує 80 євро (або еквівалент цієї суми в іншій валюті);

— у розмірі, близькому до граничної неоподатковуваної суми 80 євро, якщо курс НБУ в період відрядження мав значні коливання порівняно з курсом, за яким добові відображені у бухобліку.

В інших випадках жодних щоденних перерахунків робити не потрібно.

Авансуємо добові

Добові видають працівнику до початку відрядження. Як визначити, скільки коштів включити до загальної суми авансу як добові?

Якщо добові встановлені підприємством у тій самій валюті, в якій буде видано аванс, тоді просто їх суму множимо на заплановану кількість днів відрядження.

Але так буває не завжди.

Як це зробити?

Добові у гривні, аванс у валюті. У цьому випадку роботодавцю слід норму добових у гривні розділити на встановлений НБУ курс гривні до валюти авансу і результат помножити на заплановану кількість днів відрядження.

Суму добових, що підлягає виплаті у складі авансу, визначають так:

3000 грн : 39,2728 грн/€ х 4 дн. = €305,55.

Добові у валюті, аванс у гривні. Для визначення суми добових, які необхідно видати працівнику в аванс, норму добових множимо на офіційний курс НБУ гривні до валюти, в якій встановлені добові. Після цього отримане значення множимо на кількість днів відрядження, визначену наказом.

Суму добових, що підлягає виплаті у складі авансу, розраховуємо так:

€75 х 39,2728 грн/€ х 5 дн. = 14727,30 грн.

Добові в одній інвалюті, аванс в іншій. У цій ситуації насамперед на дату виплати авансу потрібно визначити крос-курс валют. Для цього офіційний курс НБУ гривні до валюти, в якій встановлено розмір добових, ділимо на курс НБУ гривні до валюти, в якій видається аванс. Потім норму добових витрат множимо на попередньо розрахований крос-курс та на заплановану кількість днів перебування у відрядженні.

Визначаємо крос-курс євро до долара:

36,5686 грн/$ : 39,2728 грн/€ = 0,9311 €/$.

Сума закордонних добових, що підлягає виплаті у складі авансу, дорівнює:

$70 х 0,9311 €/$ х 6 дн. = €391,06.

Важливо! Такий перерахунок добових здійснюють виключно для визначення суми авансу, яку слід видати працівнику.

Про те, як звітувати після 01.04.2023, див. у статті «Звітуємо про відрядження по-новому» // «Податки & бухоблік», 2023, № 25.

А зараз поговоримо про те, як документально підтвердити кількість днів перебування у закордонному відрядженні, щоб визначити загальну суму добових.

Документальне підтвердження добових

Фактична кількість днів перебування працівника у відрядженні визначається згідно з наказом про відрядження за наявності одного або декількох документальних доказів. Такими документальними доказами можуть бути відмітки прикордонних служб про перетин кордону, проїзні документи, рахунки на проживання та/або будь-які інші документи, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні. Про це з 01.04.2023 говорить новий абзац третій п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ (ср. ).

При цьому загальну суму добових для закордонних відряджень визначають, як і раніше:

— у разі відрядження до країн, в’їзд громадян України на територію яких не вимагає наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;

— у разі відрядження до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні).

Що стосується відміток прикордонних служб про перетин кордону в закордонному паспорті відрядженого, то вони не обов’язкові навіть при службових поїздках до «візових» країн. Але якщо відсутні інші документи, що підтверджують факт перебування працівника за кордоном (транспортні квитки, рахунки готелів тощо), то такі відмітки будуть дуже доречними.

Якщо відмітки проставлялися, то після повернення з відрядження працівник повинен подати до бухгалтерії ксерокопії сторінок паспорта (або документа, що його замінює) з прізвищем та відмітками про перетин кордону. Ці копії завіряє відділ кадрів або головний бухгалтер підприємства.

Крім того, у разі відсутності у працівника первинних документів, що підтверджують факт перебування у закордонному відрядженні, п. 17 розд. ІІІ Інструкції № 59 дозволяє надавати довідку Головного центру обробки спеціальної інформації Держприкордонслужби України. У ній мають бути зазначені пункт пропуску, дата та час перетину кордону відрядженим працівником, серія, номер, тип та назва паспортного документа. Вважаємо, підійде така довідка й госпрозрахунковим підприємствам.

Зверніть увагу: за відсутності підтвердних документів добові включаються до оподатковуваного доходу відрядженого.

Визначаємо загальну суму добових

Після повернення працівника з відрядження необхідно остаточно розрахувати суму добових. Для цього слід:

1) встановити кількість днів відрядження (див. вище);

2) помноживши встановлений на підприємстві розмір добових на кількість днів відрядження, визначити загальну суму добових;

3) відобразити добові в обліку.

Основне питання, що виникає при остаточному визначенні суми добових, полягає у застосуванні валютних курсів для їх відображення в обліку. Давайте розкладемо все по поличках.

Добові встановлені та видані у гривні. Вам пощастило, якщо добові встановлені та видані у національній валюті України. У цьому випадку жодних перерахунків суми добових здійснювати не доведеться. Помножуємо кількість днів відрядження на норму добових у гривні та відображаємо цю суму в обліку (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 372).

Добові у гривні, видача у валюті. Тут має місце валютна операція, а отже, застосовуємо НП(С)БО 21. Відповідно до п. 6 цього стандарту для відображення витрат у межах виданого валютного авансу суму в інвалюті перераховують у гривню за курсом НБУ, встановленим на дату авансу.

Зверніть увагу: для перерахунку гривневих добових у валюту авансу в день їх видачі застосовується той самий курс НБУ — на дату видачі авансу (див. приклад 2 вище). Тому фактично у витрати як добові має потрапити сума, що дорівнює встановленій нормі добових у гривні, помноженій на кількість днів відрядження. Таким чином ви можете перевірити правильність своїх розрахунків.

Добові встановлені та видані в інвалюті. Тут також працює п. 6 НП(С)БО 21. Тобто суму добових у межах виданого авансу перераховуємо за курсом НБУ на дату видачі авансу.

А якщо авансу не вистачило чи він взагалі не видавався? Неавансовану частину добових перераховуємо за курсом НБУ на дату здійснення операції (п. 5 НП(С)БО 21), тобто на дату визнання витрат в обліку. Раніше такою датою вважали дату затвердження Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт. Однак, як ви могли дізнатися зі статті «Звітуємо про відрядження по-новому» // «Податки & бухоблік», 2023, № 25, з 01.04.2023 Звіт потрібен не завжди. І як бути? Відсутність Звіту не означає, що витрати на відрядження не повинні затверджуватися керівником підприємства. Тому вважаємо, що для перерахунку неавансованої суми валютних добових потрібно застосовувати курс НБУ на дату затвердження витрат на відрядження.

Добові у валюті, видача у гривні. Якщо аванс видали готівковою гривнею або перерахували гривню на особистий рахунок працівника, то в момент такої видачі/перерахування валютної операції немає. Отже, не застосовується й «валютний» НП(С)БО 21.

Тільки на дату затвердження витрат на відрядження з’являться підстави відобразити в обліку валютну операцію, адже суму добових встановлено в іноземній валюті. Тому й перерахувати добові у гривню потрібно за курсом НБУ на цю дату (п. 5 НП(С)БО 21).

А от якщо у відрядженні працівник застосовує корпоративні платіжні інструменти (корпоративну платіжну картку), ситуація інша.

Передача корпоративної платіжної картки (далі — КПК) відрядженому ще означає передачу йому коштів. Гроші на рахунку підприємства є власністю підприємства.

Зазвичай свої добові працівники знімають із застосуванням КПК готівкою у банкоматі за кордоном. Саме у цей момент відбувається видача авансу. При цьому аванс фактично видається не у гривні, а в інвалюті! У свою чергу, у разі видачі авансу в іноземній валюті витрати визнають на дату їх затвердження, але за курсом НБУ на дату авансу (п. 6 НП(С)БО 21). Таким чином, суму добових, установлених в іноземній валюті, перераховують за курсом НБУ на день зняття відрядженим готівки в банкоматі за кордоном за допомогою КПК.

Якщо ж працівник не знімав свої добові з рахунку підприємства (наприклад, використовував за кордоном власні валютні кошти), перерахунок добових у гривню здійснюємо на день затвердження витрат на відрядження.

Сподіваємося, тепер із визначенням суми добових при закордонних відрядженнях проблем у вас не буде.