«Орендний» ФОП групи 2 ЄП: якщо орендар — фізособа

Оренда = послуга для цілей ПКУ

Виходячи з податкового визначення операції з постачання послуг (п.п. 14.1.185 ПКУ) оренда є послугою для цілей ПКУ. Тож надання нежитлового приміщення в оренду в податкових цілях цілком можна вважати послугою. Аналогічну думку висловлюють податківці — конкретно для застосування єдиноподаткового п. 291.4 ПКУ (див. БЗ 107.05).

До речі, і для цілей застосування РРО/ПРРО оренду податківці теж вважають послугою (про що детальніше у статті «Платник спецЄП отримує оплату за оренду готівкою: чи використовувати РРО?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 44).

Послуги → єдиноподатникам та населенню

Якщо оренда в цілях ПКУ є послугою, то орендарем в орендодавця — єдиноподатника групи 2 може бути (1) або населення; (2) або платник єдиного податку (п.п. 2 п. 291.4 ПКУ).

Кого тут слід розуміти під населенням? Звичайних фізосіб, що перебувають в Україні. Або фізосіб, які хоча і мають статус ФОП чи «незалежного професіонала», але в орендні відносини вступають саме як звичайні фізособи для задоволення особистих потреб фізособи.

Як зазначає ВС (постанова ВС від 12.11.2020 у справі № 826/247/16), населення — сукупність людей, які перебувають у межах даної держави і підлягають її юрисдикції. До складу населення входять громадяни даної держави, іноземні громадяни, які живуть у цій державі тривалий час, особи без громадянства та особи з подвійним і більше громадянством. При цьому

Детальніше про це у статті «ФОП групи 2 не може надавати послуги нотаріусу» // «Податки & бухоблік», 2021, № 38.

З’ясовуємо статус орендаря

Тобто виходить, що орендарем має бути чи то звичайна фізособа (або фізособа, яка хоча і має статус ФОП чи «незалежного професіонала», але в орендні відносини вступає саме як звичайна фізособа для задоволення особистих потреб фізособи), чи то платник єдиного податку (ФОП на ЄП чи то юрособа на ЄП). Але нас цікавить саме варіант «звичайна фізособа».

Для початку ні в договорі оренди, ні в акті приймання-передачі приміщення не має бути згадки, що орендар зареєстрований як ФОП чи займається незалежною професійною діяльністю (є приватним нотаріусом, адвокатом, судовим експертом, арбітражним керуючим тощо*).

* Згідно з п.п. 14.1.226 незалежна професійна діяльність — участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою — підприємцем (за винятком випадку, передбаченого пунктом 65.9 статті 65 цього Кодексу) та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Перевірили — згадки немає. На цьому все? Ні. Все, можна сказати, тільки починається.

Сам по собі договір — ще не показник. Тут важливо зрозуміти, що п.п. 2 п. 291.4 ПКУ (де йде мова про дозволену для групи 2 діяльність) дозволяє оцінювати саме фактичну діяльність підприємця, а не обмежуватися суто текстами договорів.

Дивиться! Наприклад, у тих же п. 177.8 та п. 178.5 ПКУ щодо неутримання ПДФО/ВЗ із виплати на користь ФОП та «незалежних професіоналів» встановлено спеціальний алгоритм дій. Не надав ФОП / «незалежний професіонал» копію документа про державну реєстрацію ФОП / копію довідки про взяття на податковий облік як фізособи, яка провадить незалежну професійну діяльність, значить, утримуємо ПДФО/ВЗ. Тобто фактично діємо, як із виплатою на користь звичайної фізособи.

Але у випадку, що нас цікавить, таких чітких правил (що хтось щось має комусь надати і від цього «танцюємо») немає. Тож оцінюємо фактичні обставини і все.

Наприклад, якщо:

— цільове призначення оренди допускає в тому числі господарське використання (у підприємницьких цілях) приміщення;

— орендар є підприємцем і, не порушуючи умов договору, фактично використовує приміщення в господарській діяльності, в чому орендодавець має можливість переконатися (про що можуть свідчити ті ж акти приймання-передачі послуг),

то навряд чи можна стверджувати, що послугу підприємець надає населенню тільки тому, що в договорі оренди, актах не фігурують підприємницькі реквізити орендаря.

До речі, показовим тут є висновок з постанови ВС від 07.04.2020 у справі № 743/534/16-ц: «…лише та обставина, що фізична особа — підприємець не відобразила наявність у неї такого статусу в тексті укладеного договору, не змінює характеру набутих нею прав та обов’язків як таких, що виникли з господарських правовідносин, якщо такі правовідносини мають ознаки здійснення їх у межах господарської діяльності».

Тобто сам лише факт відсутності у договорі посилання на ФОП-статус вирішальним не є.

На цьому фоні, як уявляється, щоб виключити проблеми з податківцями,

І вже на підставі всіх цих фактичних даних вирішувати, чи дійсно він має справу з послугами (орендою) для населення чи з послугами для єдиноподатників.

Контрагент — не ФОП. Припустимо, ми перевірили у ЄДР — наш контрагент там як діючий ФОП не значиться. До речі, добре, що наразі відновлено у тому числі безоплатний пошук по ЄДР. Слід лише пройти ідентифікацію за допомогою електронного підпису.

Щодо належності до «незалежних професіоналів» справа дещо складніша, бо самостійно (без допомоги орендаря) з’ясувати цей статус для орендодавця проблематично.

Чи не буде проблем, якщо за фактом такий громадянин використовуватиме приміщення у діяльності, що має ознаки підприємницької чи незалежної професійної (див., зокрема, статтю «Підприємницька діяльність без реєстрації ФОП: що «світить»?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 17).

Чи не скажуть податківці, що то вже не є здавання в оренду населенню?

Не можна виключати будь-який сценарій. Але хочемо звернути увагу на логіку судів, яка здебільшого полягає в тому, що згідно з чинним законодавством ніякий держорган не може примусово присвоїти фізособі статус ФОП в обхід держреєстрації (див., зокрема, постанову ВС від 25.05.2020 у справі № 810/1963/18, постанову ВС від 25.01.2023 у справі № 1.380.2019.004064).

Тобто

Тож таку особу ми можемо продовжувати вважати саме населенням. Оскільки згідно з визначеннями з п.п. 14.1.226 ПКУ самозайняті особи — то особи, що є ФОП або провадять незалежну професійну діяльність.

Щодо «незалежних професіоналів» зазначимо, що відомості про них не підлягають включенню до ЄДР. Тут має бути «профільна реєстрація»: державна реєстрація (реєстрація) такої діяльності у відповідному уповноваженому органі та отримання свідоцтва про реєстрацію чи іншого документа (дозволу, сертифіката тощо), що підтверджує право фізичної особи на ведення незалежної професійної діяльності. Саме до такої «профільної реєстрації» прив’язано механізм постановки таких осіб на облік у податкових органах (див. п. 6.7 розд. VI Порядку № 1588*).

* Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну від 09.12.2011 № 1588.

Втім тут слід бути обережніше, бо формально в п.п. 14.1.226 ПКУ йдеться не про зареєстрований статус особи, а саме про зайняття діяльністю, що відповідає визначенню незалежної професійної діяльності з того ж таки п.п. 14.1.226 ПКУ.

Був не ФОП → став ФОП. Чи можна орендодавцю, з’ясувавши, що орендар на момент укладення договору оренди та підписання акта приймання-передачі приміщення не є ФОП / «незалежним професіоналом», на тому й заспокоїтися?

Ні. Бо договірні/орендні відносити продовжуються. І допоки майно не повернуто орендодавцеві, у податковому сенсі буде тривати надання «орендних послуг». Тож

Якщо орендар зареєструється як ФОП, почне використовувати майно в підприємницькій діяльності та якщо він не матиме статусу платника єдиного податку, для орендодавця вже буде мати місце порушення умов перебування у групі 2 єдиного податку, за яке можна «злетіти» зі спрощенки.

Тож заздалегідь (ще на етапі договірної роботи) слід обговорити цей момент із орендарем.