Вартість мобільного зв’язку — (не) дохід працівника

Особистий номер працівника

Почнемо із ситуації, коли працівник користується своїм особистим телефонним номером для вирішення виробничих питань. Чи може роботодавець компенсувати йому витрати на зв’язок?

За заявою працівника компенсація таких витрат можлива, але лише з оподаткуванням.

Так, згідно з п.п. «г» п.п. 164.2.17 ПКУ суми грошового чи майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податків (крім тих, які обов’язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування), включають до складу доходів фізособи у вигляді додаткового блага.

Із суми відшкодування утримуємо ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ — 1,5 %.

Крім того, компенсацію витрат на мобільний зв’язок включають до бази нарахування ЄСВ. Нагадаємо: згідно з п.п. 2.2.9 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держстату від 13.01.2004 № 5 (далі — Інструкція № 5), вартість безоплатно наданих окремим категоріям працівників послуг зв’язку та суми коштів на відшкодування їх оплати входять до фонду додаткової заробітної плати. Отже, на підставі п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI на суму відшкодування нараховується ЄСВ.

Корпоративний номер

Тепер розберемося із ситуацією використання працівником корпоративного номера.

Невиробниче використання. При використанні телефону роботодавця в особистих цілях вартість невиробничих розмов включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу як додаткове благо (п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ).

Як зазначають податківці в консультації з БЗ 103.02, дохід виникає у тому місяці, коли підприємство здійснило оплату оператору мобільного зв’язку. Однак кошти мобільному оператору роботодавець зазвичай перераховує на умовах передоплати. Причому він має право зробити це наперед за кілька місяців. Тому порахувати суму доходу працівника у місяці здійснення оплати не завжди можливо. Розмір доходу вдасться дізнатися лише після закінчення місяця, у якому працівник використовував корпоративний номер в особистих цілях.

З доходу працівника роботодавець як податковий агент має утримати ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 %.

Зверніть увагу! У цьому разі працівник отримує доходи у негрошовій формі. Отже, для визначення бази нарахування ПДФО необхідно застосувати натуральний коефіцієнт, встановлений п. 164.5 ПКУ. За ставки податку 18 % він становить 1,219512.

А ось ВЗ утримуємо від «чистої» суми без застосування будь-яких коефіцієнтів (див. БЗ 126.05).

У графах 3 і 3а 4ДФ доходи у вигляді додаткового блага відображають з урахуванням натурального коефіцієнта (див. БЗ 103.25). У графі 6 — ознака доходу «126».

Для цілей ЄСВ дохід, що розглядається, є заробітною платою (п.п. 2.2.9 Інструкції № 5). Тому на нього ЄСВ нараховуємо у загальному порядку. Підтверджують це й податківці у БЗ 201.03.

І ще один важливий момент. Безумовно, про оподаткування не йдеться, якщо працівник відшкодовує вартість особистих розмов за корпоративним номером шляхом внесення грошей до каси (на рахунок) роботодавця або на підставі його заяви здійснюється відрахування із зарплати.

Виробниче використання. Зазвичай податківці погоджуються з неутриманням ПДФО та ВЗ із вартості послуг мобільного зв’язку, якщо:

1) мобільний телефон обліковується на балансі підприємства;

2) він виданий працівнику для використання виключно у виробничих (господарських) цілях.

Зокрема, із консультації у БЗ 103.02 випливає:

На жаль, у згаданому роз’ясненні чітко не сказано, що дохід у працівника відсутній. І тут може бути пастка.

Так, у листі ДПСУ від 29.07.2020 № 3129/ІПК/99-00-04-05-03-06 податківці стверджують, що п.п. «а» п.п. 164.2.17 ПКУ не вказує на неоподаткування вартості послуг мобільного зв’язку з використанням SIM-карток роботодавця, якщо це зумовлено виконанням працівником трудової функції. А лише говорить про те, що такі доходи не є додатковим благом. Тому вартість послуг зв’язку, сплачена роботодавцем, має оподатковуватися як зарплата.

Однак такий фіскальний підхід все ж таки є рідкістю. Та й суди зазвичай стають на бік платників податків у разі підтвердження господарського спрямування телефонних переговорів. Наприклад, див. постанови Шостого апеляційного адмінсуду від 23.11.2020 у справі № 640/2754/19 та Верховного Суду від 30.01.2020 у справі № 826/5591/15.

Але майте на увазі, що в окремих випадках неоподаткування вартості виробничих розмов суди, як і податківці, ставлять у залежність від наявності на балансі роботодавця мобільних телефонів (див. постанову П’ятого апеляційного адмінсуду від 01.09.2020 у справі № 420/4152/19).

На наш погляд, суми оплати роботодавцем телефонних розмов з виробничою метою взагалі не є доходом працівника (ні оподатковуваним, ні неоподатковуваним). Це витрати підприємства, які в принципі не повинні підпадати під дію розд. IV ПКУ, який визначає порядок оподаткування доходів фізосіб.

Крім того, суди неодноразово вказували на те, що визначальною ознакою доходу як об’єкта та бази нарахування ПДФО, у тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податків (див., наприклад, постанову Верховного Суду від 05.04.2023 у справі № 826/3035/17). У свою чергу, використання службового мобільного номера для виробничих цілей жодним чином не покращує фінансовий або майновий стан працівника.

Тепер про ЄСВ. Як зазначили податківці у БЗ 201.04.01, вартість послуг зв’язку у виробничих цілях не включається до фонду оплати праці та не є базою нарахування ЄСВ. Причому тут контролери не вимагають, щоб мобільний телефон обов’язково обліковувався у роботодавця.

Таким чином, головною умовою для неоподаткування вартості мобільних розмов є документальне підтвердження їх господарської спрямованості. Які документи для цього підійдуть? Про це поговоримо далі.

Підтверджуємо виробниче використання

Відразу зазначимо, що жодного законодавчо встановленого переліку документів, які б підтверджували господарську спрямованість телефонних розмов, не існує. Зазвичай податківці вимагають:

— договір про надання послуг мобільного зв’язку;

— список працівників, які використовують мобільні телефони у зв’язку з виробничою необхідністю;

— розрахункові документи оператора мобільного зв’язку із зазначенням часу переговорів, номера адресата, вартості розмов.

Зі свого боку можемо рекомендувати затвердити Правила користування мобільним зв’язком. У них має сенс зазначити, що використовувати мобільний зв’язок дозволяється лише для виробничих потреб (для ведення переговорів із партнерами чи контролюючими органами, для зв’язку з працівниками, робота яких має роз’їзний (пересувний) характер, при направленні у відрядження тощо).

Також обумовте порядок відшкодування вартості особистих розмов, якщо працівник використовував телефон у невиробничих цілях у порушення Правил користування мобільним зв’язком.

Крім того, варто прописати можливість (або неможливість) використовувати корпоративний мобільний зв’язок після закінчення робочого дня та у вихідні дні.

До речі, затвердження Правил користування мобільним зв’язком вітають і суди. Крім того, на підтвердження господарності телефонних розмов слуги Феміди хочуть бачити договір про надання послуг мобільного зв’язку та наказ про придбання та використання мобільних телефонів (див., наприклад, постанову Верховного Суду від 30.01.2020 у справі № 826/5591/15).

Додасть переконливості виробничій спрямованості зазначення мобільних телефонних номерів у рекламних оголошеннях (див. постанову Верховного Суду від 21.01.2020 у справі № 826/13150/15).

На практиці набуло поширення встановлення лімітів на користування мобільним зв’язком окремими працівниками. У разі перевищення конкретним працівником ліміту зазвичай передбачається, що він зобов’язаний компенсувати роботодавцю перевитрату. Таке лімітування розмов не лише стимулює працівників спілкуватися виключно «у справах», а й має на меті мінімізувати питання перевіряючих щодо підтвердження господарності телефонних розмов. Щоправда, строго кажучи, такий підхід не звільняє від необхідності доводити виробничу спрямованість розмов.

Набагато простіше ситуація, коли підприємство за договором з оператором користується послугами зв’язку безлімітно, сплачуючи щомісяця фіксовану суму. Тут питання господарності кожної окремої розмови знімається, адже визначити вартість конкретного дзвінка буде неможливо.

Міжнародний роумінг

Роумінг — це послуга мобільного зв’язку, яка забезпечує можливість користувачам одного постачальника електронних комунікаційних послуг отримувати послугу в зоні дії іншого постачальника як у межах України (національний роумінг), так і за її межами.

Нас цікавить міжнародний роумінг, оскільки саме він є своєрідною «червоною лінією» для податківців. Хоча, як бачимо з визначення, це звичайна послуга мобільного зв’язку. А отже, всі податкові наслідки будуть такими ж, як і за звичайних платежів на користь мобільного оператора (див. вище). Але є деякі нюанси.

Так, цілком закономірним буде питання перевіряючих про те, звідки у рахунку мобільного оператора виникли послуги роумінгу, якщо підприємство не веде зовнішньоекономічної діяльності та працівники не направлялися у закордонні відрядження. Причому тут, найімовірніше, роботодавцю не допоможе і звернення до суду. Так, П’ятий апеляційний адмінсуд підтримав податківців, які донарахували ПДФО та ВЗ на вартість роумінгу, оскільки не підтверджено зв’язок отриманих послуг із госпдіяльністю. Зокрема, у підприємства були відсутні документи про відрядження працівників за кордон у період, що перевіряється, та інші супутні їм документи (див. постанову від 01.09.2020 у справі № 420/4152/19).

Щоправда, іноді податківці намагаються включити послуги роумінгу до оподатковуваного доходу навіть відрядженого працівника. Однак такі спроби не узгоджуються з положеннями абзацу другого п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ. Нагадаємо: згідно зі згаданою нормою

Але, звісно, тут треба дотримуватися загальних вимог до безподаткового відшкодування витрат на відрядження, а саме, документальне підтвердження:

— зв’язку відрядження з госпдіяльністю підприємства;

— вартості здійснених витрат;

— фактичного перебування особи у відрядженні.

За виконання цих умов слуги Феміди, найімовірніше, будуть на боці платника податків (див. постанову Верховного Суду від 30.01.2020 у справі № 826/5591/15).

А як бути із дистанційниками, які працюють на українських роботодавців, перебуваючи за кордоном?

Нагадаємо: дистанційна робота — це форма організації праці, за якої робота виконується працівником поза робочими приміщеннями або територією роботодавця, в будь-якому місці за вибором працівника та з використанням інформаційно-комунікаційних технологій. Таке місце, обране працівником, може бути й за межами України.

Податківці ще не висловлювалися щодо можливості безподаткової оплати роботодавцем послуг мобільного зв’язку (включаючи міжнародний роумінг), якщо ними користується дистанційник, який перебуває за кордоном. Тому викладемо нашу думку з цього питання.

Якщо телефонний номер, який використовується працівником, особистий, відшкодувати вартість міжнародного роумінгу без оподаткування навряд чи вийде (див. вище). А чи може дистанційник користуватися корпоративним телефоном?

Як зазначено в абзаці сьомому ст. 60² КЗпП, порядок забезпечення дистанційників необхідними для виконання ними своїх обов’язків обладнанням, програмно-технічними засобами, засобами захисту та іншими засобами, порядок відшкодування інших пов’язаних з виконанням дистанційної роботи витрат визначаються трудовим договором. Якщо у трудовому договорі положення про забезпечення працівників необхідними для виконання ними своїх обов’язків обладнанням та іншими засобами відсутні, таке забезпечення покладається на роботодавця. Саме він організовує встановлення та технічне обслуговування відповідних засобів, а також оплачує витрати, пов’язані з цим. Тобто дистанційник, який працює за кордоном, має право користуватися корпоративним мобільним телефоном.

А що із послугами зв’язку? На жаль, про обов’язок роботодавця сплачувати послуги зв’язку для дистанційника у КЗпП прямо не йдеться. Але за загальним правилом (див. ст. 21 КЗпП) роботодавець зобов’язаний забезпечувати працівнику умови праці, необхідні для виконання ним роботи. Тому якщо для здійснення працівником своїх посадових обов’язків необхідний мобільний зв’язок, роботодавець повинен його забезпечити (оплатити). І не має значення, працює працівник в офісі роботодавця або дистанційно у вибраному ним місці за кордоном.

Але щоб довести правомірність неоподаткування оплачених роботодавцем послуг міжнародного роумінгу, слід чітко зафіксувати, що робоче місце дистанційника знаходиться за кордоном України.

Зверніть увагу! У Типовій формі трудового договору про дистанційну роботу, затвердженій наказом Мінекономіки від 05.05.2021 № 913-21, робоче місце не зазначається. Однак ніхто не забороняє внести таку інформацію до трудового договору з вашим дистанційником.

Працівник хоче свободи? Тоді можна у трудовому договорі залишити умову про те, що працівник самостійно визначає робоче місце, але зобов’язаний інформувати роботодавця про своє поточне місцезнаходження.

Проте, безумовно, перш ніж оплачувати послуги роумінгу для дистанційника за кордоном, рекомендуємо отримати ІПК щодо необхідності включення цих сум до його оподатковуваного доходу. І якщо відповідь податківців вас не влаштує, можна оскаржити її в суді згідно з п. 53.2 ПКУ. Скасування ІПК є підставою для надання податківцями нової консультації з урахуванням висновків суду.

Зауважимо, що у відшкодуванні витрат дистанційникам намічаються позитивні тенденції. Наприклад, податківці не проти оплати вартості транспортних квитків відрядженому працівнику небюджетного підприємства (ФОП), якщо він вибуває з місця дистанційної роботи, яке не збігається з місцезнаходженням його роботодавця (див. БЗ 103.17).

Ну а щоб максимально уникнути питань фіскалів про оподаткування оплаченого роботодавцем міжнародного роумінгу, порекомендуйте працівникам якомога більше використовувати для спілкування різні месенджери, які дозволяють не витрачатися на зв’язок.