Суть спору
Підприємство проводило операції, звільнені від нарахування ПДВ, а саме: безоплатне передання в держ- або комунвласність об’єктів, які перебувають на балансі одного платника податків і передаються на баланс іншого платника податків, якщо такі операції здійснюються за рішенням КМУ, центральних і місцевих органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування. Ця пільга передбачена п.п. 197.1.16 ПКУ. Обсяг постачання перевищив 1 млн грн, проте підприємство не подало заяву на реєстрацію платником ПДВ.
Податківці, діючи у фарватері роз’яснень ДПСУ, визнали такі дії неправомірними. Вони вирішили, що підприємство повинне було зареєструватися платником ПДВ, донарахували податкове зобов’язання і застосували штрафні санкції.
Підприємство з такими діями фіскалів не погодилося і звернулося по захист до суду.
Позиції сторін
Податківці. Наполягали на своїй традиційній логіці. У цілях обподаткування ПДВ ПКУ передбачено декілька видів операцій:
— які підлягають оподаткуванню за основною ставкою (20 %, 7 % і 14 %);
— що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою (0 %);
— операції, які не є об’єктом оподаткування;
— операції, звільнені від оподаткування.
На думку податківців, у розрахунок критерію 1 млн грн не включаються тільки операції, що не є об’єктом оподаткування. Операції ж, звільнені від оподаткування, необхідно включати в розрахунок.
Як додатковий аргумент на доказ своїх висновків податківці посилаються на п. 201.3 ПКУ. У цьому пункті сказано, що ПН складається і на операції, звільнені від оподаткування ПДВ.
Підприємство. Вважає, що звільнені від оподаткування операції не включаються в розрахунок критерію 1 млн грн для мети реєстрації платником ПДВ, оскільки в п. 181.1 ПКУ йдеться тільки про оподатковувані ПДВ операції. А такими є тільки операції, що підлягають оподаткуванню за ставкою 20 %, а також за іншими ставками — 7 %, 14 %, 0 %.
Вирішення справи судом
Важливо, що на всіх етапах розгляду справи (перша інстанція, апеляція, касація) суди підтримали підприємство і визнали дії податківців неправомірними.
Само собою, головним аргументом виступило те, що в п. 181.1 ПКУ, який і регламентує визначення критерію 1 млн грн, сказано тільки про оподатковувані операції.
Додаткове посилання податківців на п. 201.3 ПКУ суд не взяв до уваги і визнав помилковим. Цей пункт не регулює реєстрацію платником ПДВ. Він стосується виключно заповнення ПН, яку зобов’язаний скласти вже зареєстрований платник ПДВ.
Думка редакції
Дії податківців можна назвати прогнозованими. Вони давно вважають, що в обсяг оподатковуваних операцій слід включати й операції, звільнені від оподаткування. Така ідея простежується в цілій низці роз’яснень (БЗ 101.02, а також листах ДФСУ: від 21.01.2019 № 221/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 07.03.2019 № 949/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 14.05.2019 № 2168/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і від 26.07.2019 № 3523/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).
Ми з такою парадоксальною позицією не погоджувалися (див. «1 млн для ПДВ-реєстрації: як порахувати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 12).
По-перше, вона прямо суперечить п. 181.1 ПКУ, в якому чітко написано тільки про оподатковувані операції. Ба більше, вона не має нічого спільного й зі здоровим глуздом: досить дивно називати оподатковуваними ті операції, які прямо охарактеризовані в ст. 197 ПКУ як звільнені від оподаткування.
По-друге, якщо уявити, що особа здійснює тільки пільгові операції, то вся користь її реєстрації як платника ПДВ зводиться до нуля: вона декларуватиме ПК і відразу ж компенсувати його нарахуванням ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ. А це в загальному випадку призведе лише до безглуздого подання декларації з ПДВ з порожнім ряд. 18.
По-третє, така позиція податківців може призвести до курйозних наслідків. Наприклад, загальновідомо: якщо платник використовує придбані товари/послуги частково в оподатковуваних операціях, частково — у неоподатковуваних, то він повинен здійснювати розподіл ПДВ згідно зі ст. 199 ПКУ. Якщо уявити, що пільгові операції все-таки вважаються оподатковуваними, то платник, який користується пільгою, за такою логікою, виходить, може не нараховувати розподільчий компенсаційний ПДВ?! Але тут податківці будуть явно проти. Напевно щодо ст. 199 ПКУ вони вважатимуть звільнені від ПДВ операції саме неоподатковуваними.
Благо на бік підприємства стали суди.
У цій справі інтерес викликають ще і штрафи, які застосували податківці. Взагалі ПКУ встановлює відповідальність таким чином: за ненарахування або несплату ПДВ особа несе відповідальність на рівні зареєстрованого платника без права нарахування ПК і отримання бюджетного відшкодування. Тобто кожне відвантаження/аванс, починаючи з дати прострочення подання заяви на реєстрацію, — це податкові зобов’язання. Виходить, ПДВ на цей період фактично перетворюється на податок з обороту, адже права на податковий кредит до фактичної ПДВ-реєстрації не буде.
Крім того, у своїх консультаціях податківці згадують про санкцію за донарахування податку контролюючим органом (пп. 123.1 — 123.2 ПКУ — 10 % / 25 % / 50 % суми визначеного податківцями податкового зобов’язання; БЗ 101.27).
А ось у цій справі податківці спробували застосувати штраф за відсутність реєстрації ПН. Так, у загальному випадку платник ПДВ повинен складати в тому числі й пільгові ПН, і за їх несвоєчасну реєстрацію або відсутність реєстрації ПКУ передбачає відповідні штрафи (пп. 1201.1 і 1201.2 ПКУ). Проте обов’язок реєстрації ПН/РК покладається виключно на платника ПДВ. А до реєстрації особа таким не є.
Та і ДПСУ свого часу чітко висловилася: у ПКУ відсутні законодавчі підстави для складання і реєстрації ПН на операції, здійснені в періоді з дня, що настає за граничним днем, установленим для подання заяви, до дати реєстрації особи як платника ПДВ (лист ДПСУ від 17.04.2020 № 1596/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
