Реєстраційний мільйон
Для більшості господарюючих суб’єктів загальне правило обов’язкової ПДВ-реєстрації визначене п. 181.1 ПКУ. Ним установлено:
якщо загальний обсяг оподатковуваних операцій з постачання за останні 12 календарних місяців сукупно перевищив 1 млн гривень (без урахування ПДВ), то особа зобов’язана зареєструватися платником ПДВ*
* Такі правила не стосуються єдиноподатників, які незалежно від обсягів операцій (проте при дотриманні встановлених лімітів ЄП-доходу):
— не є платниками ПДВ — при виборі груп 1, 2 і 3 (зі ставкою єдиного податку 5 %);
— є платниками ПДВ — при виборі групи 3 (зі ставкою 3 %, п. 293.3 ПКУ).
А ось у разі вибору особливого режиму оподаткування — спецЄП ПДВ-реєстрація призупиняється («заморожується», п.п. 9.5 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ).
Що слід врахувати при підрахунку 1-мільйонного порога? Розглянемо ці умови детальніше.
Особливості розрахунку 1-мільйонного порога для реєстрації платником ПДВ
| Умови | Пояснення |
| 1. Операції з постачання | При підрахунку 1-мільйонного порога враховують тільки операції з постачання. Тобто операції, які відповідають визначенням «постачання товарів» (п.п. 14.1.191 ПКУ) і «постачання послуг» (п.п. 14.1.185 ПКУ). Тому, наприклад, при орендних операціях у підрахунку 1 млн: — не враховують вартість власне майна, переданого в оренду (оскільки сама по собі передача майна в оренду постачанням не є), проте — враховують суму орендної плати (оскільки орендні платежі від здавання майна в оренду вписуються у визначення постачання послуг, п.п. 14.1.185 ПКУ) |
| 2. Оподатковувані операції | Враховують операції постачання, які є оподатковуваними. Причому, як пояснюють податківці, для цілей ПДВ-реєстрації оподатковуваними операціями є операції: — оподатковувані ПДВ (за ставками 20, 0, 7, 14 %); — звільнені від оподаткування ПДВ (пільгові). Тобто в розрахунок 1-миллионого порога податківці вимагають включати не лише оподатковувані операції, але й операції, звільнені від ПДВ. Тому навіть якщо здійснюються тільки пільгові постачання і їх обсяг за останні 12 місяців перевищить 1 млн грн, то слід зареєструватися платником ПДВ (лист ДПСУ від 02.12.2020 № 4950/ІПК/99-00-05-06-02-06). І хоча взагалі-то в п. 181.1 ПКУ говориться тільки про операції, оподатковувані згідно з розд. V ПКУ, проте податківці традиційно відносять до оподатковуваних і операції, звільнені від ПДВ згідно з підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Втім, у деяких випадках ПКУ передбачені винятки з правил і прямо обумовлено, коли пільгові постачання в підрахунку 1 млн грн не враховуються (наприклад, надання пільгової благодійної допомоги або пільгові постачання антикоронавірусних товарів громадськими об’єднаннями або благодійними організаціями, див. п. 72 підрозд. 2, п.п. 69.12 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). А ось операції, що не є об’єктом оподаткування за ст. 196 ПКУ, в підрахунку реєстраційних обсягів не враховуються (БЗ 101.02; лист ДПСУ від 04.05.2022 № 465/ІПК/99-00-21-03-02-06) |
| 3. Перша подія | Обсяг постачань для ПДВ-реєстрації рахують з урахуванням правила першої події (п. 187.1 ПКУ). Тобто достатньо, щоб за операцією відбулося: — або отримання оплати, — або відвантаження товарів / надання послуг (лист ДФСУ від 07.03.2019 № 949/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) |
| 4. Останні 12 місяців | Важливий обсяг постачань за останні 12 календарних місяців (а не, скажімо, за календарний рік). Тому 12-місячний період увесь час буде плаваючим і щомісячно за свіжі 12 місяців доведеться моніторити «мільйон». І якщо за 12 місяців «мільйон» перевищено, то до 10-го числа наступного місяця треба зареєструватися платником ПДВ. Так, наприклад, якщо «мільйон» перевищено за підсумками листопада 2022 року (тобто за 12-місячний період: грудень 2021 — листопад 2022), то в наступному місяці до 10-го числа (а оскільки 10 грудня — субота, то до 12 грудня, п. 183.6 ПКУ) слід було зареєструватися платником ПДВ. Також врахуйте, що для підрахунку 1 млн за останні 12 місяців важливі саме фактично здійснені постачання. А ось один лише намір здійснити постачання (наприклад, підписання «дорогого» договору, постачання за яким тільки намічається) — ще не привід передчасно в обов’язковому порядку реєструватися платником ПДВ (хоча в такому разі платником ПДВ можна зареєструватися добровільно, п. 182.1 ПКУ). Втім, вийти за «мільйон» можна і до спливу 12 місяців. І якщо, наприклад, новостворене підприємство перевищило 1 млн за підсумками 9 календарних місяців роботи, то вже на початку 10-го місяця воно зобов’язане зареєструватися платником ПДВ |
| Окремі операції і 1 млн | |
| Повернення | Повернення віднімаються з обсягів операцій і зменшують загальний обсяг постачань. Тому якщо протягом 12-місячного періоду покупець повернув продавцеві товар або продавець повернув покупцеві суму передоплати, то обсяги повернень виключаються із загального обсягу операцій з постачання для цілей ПДВ-реєстрації (БЗ 101.02) |
| Безоплатні передачі | Обсяги операцій з безоплатної передачі товарів/послуг враховуються в розрахунку 1 млн (БЗ 101.02), оскільки безоплатна передача є постачанням (п.п. 14.1.191, п.п. «в» п.п. 14.1.185 ПКУ) (за винятком тих благодійників і громадських об’єднань, про які ми вже говорили, п. 72 підрозд. 2, п.п. 69.12 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). При цьому безоплатні передачі враховують в обсягах з урахуванням правила мінбази (абзац другий п. 188.1 ПКУ), тобто покупні товари (послуги) — за вартістю їх придбання; самостійно виготовлені товари (послуги) — за звичайною ціною, а необоротні активи — за балансовою (залишковою) вартістю за даними бухобліку |
| Дешеві продажі | Дешеві продажі (як і безоплатні передачі) враховують у підрахунку 1 млн з урахуванням правила мінбази (абзац другий п. 188.1 ПКУ). Тобто не за «дешевим» доходом, показаним у бухобліку, а: — покупні товари (послуги) — за вартістю їх придбання; — самостійно виготовлені товари (послуги) — за звичайною ціною; — необоротні активи — за балансовою (залишковою) вартістю за даними бухобліку на початок місяця продажу |
| Посередництво | Посередники включають у розрахунок 1 млн грн увесь обсяг посередницької операції, тобто разом з транзитними сумами (оскільки передачі товарів/послуг за посередницькими договорами є постачанням, п.п. «е» п.п. 14.1.191 ПКУ, див. також правила визначення бази оподаткування за такими договорами з п. 189.4 ПКУ). Проте, як пояснюють податківці: — експедитори в розрахунок 1 млн включають свою винагороду (від надання замовникам-резидентам транспортно-експедиторських послуг) і вартість послуг з перевезення, наданих експедитором як замовникам-резидентам, так і замовникам-нерезидентам (див. БЗ 101.21, діяла до 01.01.2022); — туроператори і турагенти при підрахунку 1 млн враховують тільки свою винагороду (БЗ 101.19), оскільки вона в них є базою ПДВ (ст. 207 ПКУ) |
| Імпорт | Операції з імпорту (ввезення товарів на митну територію України) не враховуються в розрахунку 1 млн, оскільки хоча і потрапляють в оподатковувані (п.п. «в» п. 185.1 ПКУ), проте, по суті, є не постачанням, а придбанням |
| Отримання послуг від нерезидента | Хоча послуги від нерезидента (з місцем постачання в Україні) і є оподатковуваними, проте не враховуються в розрахунку 1 млн грн, оскільки належать не до операцій з постачання послуг, а до операцій з їх придбання |
| Надання/ отримання фіндопомоги | Операції з фіндопомогою не враховуються в підрахунку 1 млн, оскільки не є постачанням і об’єктом оподаткування ПДВ (БЗ 101.04) |
| Ліквідація основних засобів за рішенням платника | Без належного документального оформлення операції з ліквідації необоротних активів за самостійним рішенням платника враховуються в підрахунку 1 млн, оскільки вважаються оподатковуваною операцією постачання (згідно з абзацом першим п. 189.9 ПКУ і п.п. «д» п.п. 14.1.191 ПКУ, БЗ 101.02). Детальніше про те, коли ліквідація основних засобів не оподатковується ПДВ, див. «Облік вибуття основних засобів» // «Податки & бухоблік», 2020, № 85 і «Майно та/або документи знищено: як бути?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 26 |
| Перехід зі звичайного єдиного податку на загальну систему | При переході з єдиного податку (ЄП) на загальну систему при підрахунку 1 млн враховуються постачання за останні 12 місяців (у тому числі за період перебування на ЄП). Тому якщо на дату переходу з ЄП на загальну систему особа відповідає вимогам п. 181.1 ПКУ (і обсяг постачань, що підлягають опдаткуванню, за останні 12 місяців, включаючи період перебування на ЄП, перевищив «мільйон»), то слід зареєструватися платником ПДВ (п. 183.4 ПКУ, лист ДФСУ від 14.05.2019 № 2168/6/99-99-13-02-03-15/ІПК) |
Обсяги на спецЄП. А що коли пішли зі спецЄП і до цього не були в ПДВ-платниках? Чи враховувати операції, здійснені на спецЄП, у розрахунку 1 млн для ПДВ-реєстрації?
На наш погляд, постачання, здійснені за час перебування на спецЄП, у розрахунку 1-мільйонного порога враховуватися не повинні
Оскільки операції, здійснені платниками спецЄП, вважаються такими, які не є об’єктом оподаткування ПДВ (п. 9.5 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ). А необ’єктні операції, як зазначалося, для розрахунку реєстраційних обсягів не враховуються.
Щоправда, податківці із цього приводу доки не висловилися. І, можливо, стануть говорити про включення операцій спецЄПешника в 1 млн і необхідності ПДВ-реєстрації (за аналогією з переходом звичайних єдиноподатників на загальну систему, п. 183.4 ПКУ).
Утім, переживати не варто при поверненні зі спецЄП на звичайний єдиний податок без ПДВ (тобто в групи 1, 2 або 3 зі ставкою 5 %). Оскільки на єдиноподатників-безПДВшників правило ПДВ-мільйона не поширюється (про що прямо говориться в п. 181.1 ПКУ). Детальніше про це див. «Відмова від спецЄП і ПДВ-реєстрація» // «Податки & бухоблік», 2022, № 86 (ср. ).
Повернення. А що коли, наприклад, від покупця отримали передоплату і перевищено 1 млн? Чи можна уникнути ПДВ-реєстрації, якщо повернути покупцеві суму передоплати, а все постачання перенести на наступний місяць або пізніше?
Справді, якщо повернути оплату покупцеві в тому ж місяці, вийде уникнути «мільйона» (оскільки через повернення обсяг постачань знизиться)*. Проте взагалі не реєструватися ПДВшником вийде, якщо обсяги за кожні 12 місяців і далі не перевищать «мільйон». Якщо ж ви перебуваєте на межі «мільйона» і перенесення постачання, наприклад, на наступний місяць фактично веде до того, що «мільйон» буде перевищено (тільки за підсумками наступних 12 місяців), то так, по суті, лише на місяць вийде відстрочити момент реєстрації платником ПДВ.
* Хоча якщо платіж покупця вважати помилковим і повернути навіть у наступному місяці, то в розрахунок 1 млн таку помилкову суму взагалі не слід включати (оскільки кошти надходили не в рахунок постачання). Детальніше див. «Отримали чужі гроші: як бути?» // «Податки & бухоблік», 2021, № 25.
Подання заяви
Якщо 1 млн за останні 12 місяців усе-таки перевищено, необхідно в обов’язковому порядку зареєструватися платником ПДВ. Для цього
треба подати реєстраційну заяву (за формою № 1-ПДВ) не пізніше 10-го числа місяця, що настає за місяцем, у якому перевищено 1 млн
Причому якщо граничний день строку подання заяви припадає на вихідний, святковий або неробочий день, то діє правило святкового перенесення і граничний строк переноситься на наступний робочий день (п. 183.6 ПКУ).
Така заява подається засобами електронного зв’язку в електронній формі (п. 183.7 ПКУ, п.п. 1 п. 3.5 Положення № 1130*).
* Положення про реєстрацію платників ПДВ, затверджене наказом Мінфіну від 14.12.2014 № 1130.
Щоправда, оскільки у зв’язку з воєнним станом перебіг строків, установлених податковим законодавством, був призупинений (п. 102.9, п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ), то виходило, що для подання заяви на обов’язкову ПДВ-реєстрацію також діє продовження і строк подання заяви (з п. 183.2 ПКУ) продовжується через ВС. А отже, при запізнілому поданні заяви (пізніше 10 днів) жодних поганих наслідків для платника виникнути не могло (детальніше див. статтю «Неподання заяв: наслідки» // «Податки & бухоблік», 2022, № 82).
Проте Закон України від 03.11.2022 № 2719-IX (що набрав чинності з 24.11.2022) норми п.п. 69.9 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ підкоригував. І скасував воєнне призупинення строків (відновив їх перебіг на загальних підставах) також і для надання документів (повідомлень), у тому числі передбачених ст. 39 і 392, п. 46.2 ст. 46 ПКУ*. Ну а враховуючи «широке» визначення «документа» з п.п. 14.1.1441 ПКУ (яким можна вважати і реєстраційну заяву), передусім напрошувався висновок, що після Закону № 2719 з поданням ПДВ-заяви краще не затягувати (і не розраховувати на воєнне продовження), а дотримуватися відведеного для подання 10-денного строку. Проте, схоже, тенденція така, що податківці заяви/повідомлення, що подаються платниками, «документами» не вважають і відновлення перебігу строків на них не поширюють (см, наприклад, консультацію БЗ 116.12). Тобто і після Закону № 2719 строки подання заяв (у тому числі й заяви на реєстрацію платником ПДВ) на воєнному стані продовжуються.
* Детальніше про нього див. статтю «Відновлення строків подання податківцям документів (повідомлень) та Ко» // «Податки & бухоблік», 2022, № 89.
Платник ПДВ — з дати внесення до Реєстру. Реєстраційну ПДВ-заяву подали. Коли особа стає платником ПДВ? Важливо!
Суб’єкт господарювання вважається платником ПДВ з дати внесення запису до Реєстру платників ПДВ (п. 183.9 ПКУ, п. 3.11 Положення № 1130)
Саме із цієї дати в особи з’являються обов’язки щодо складання та реєстрації податкових накладних (п. 201.8 ПКУ), а також права з відображення податкового кредиту.
Так, наприклад, якщо в листопаді 2022 (за останні 12 місяців — розрахунковий період: грудень 2021 — листопад 2022) було перевищено 1 млн і підприємство після подання заяви зареєстровано платником ПДВ 08.12.2022 (внесено запис до Реєстру платників ПДВ), то саме з 08.12.2022 воно повинне на операції постачання складати і реєструвати податкові накладні (а також має право на включення сум вхідного ПДВ у податковий кредит). До цієї дати жодних податкових накладних на операції постачання (здійснені, наприклад, з 01.12 по 07.12 або раніше — у листопаді, після того, як перевищено «мільйон») складати не треба. Та і, по правді, це неможливо, оскільки до цієї дати підприємство ще не було ПДВ-платником.
Якщо вчасно не зареєструвалися
А якщо було перевищено 1 млн, проте забарилися з поданням заяви і платником ПДВ зареєструвалися не в призначений 10-денний строк (з урахуванням воєнного продовження), а пізніше?
У такому разі починаючи з 11-го дня особа несе відповідальність за ненарахування і несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника податку, проте без права нарахування податкового кредиту й отримання бюджетного відшкодування (п. 183.10 ПКУ).
Утім, врахуйте, виправитися самостійно за період, що випав (і, скажімо, після ПДВ-реєстрації донарахувати податкові зобов’язання заднім числом з 11-го числа і далі за пропущені дні), не вийде. Тобто особа, що несвоєчасно подало заяву на обов’язкову ПДВ-реєстрацію, не має можливості самостійно уточнитися і сплатити до бюджету податок, нарахований за пропущений період, — до моменту реєстрації платником ПДВ (роз’яснення ГУ ДПС у Черкаській обл. від 31.10.2022). А в такому разі всю відповідальність порахують самі контролери.
Як пояснюють податківці, у такому разі ПКУ не передбачено механізму декларування платником ПДВ самостійно нарахованих податкових зобов’язань з ПДВ за період з 11-го дня і до дати реєстрації платником ПДВ. Тому і законодавчі підстави для складання податкових накладних за такий пропущений період у платника відсутні. А в цьому випадку податкові органи при здійсненні заходів податкового контролю самостійно розрахують і донарахують платникові за пропущений період суму податкового зобов’язання разом зі штрафними санкціями за заниження податку відповідно до ст. 123 ПКУ (лист ДПСУ від 17.04.2020 № 1596/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Висновки
- При підрахунку 1 млн для ПДВ-реєстрації враховують оподатковувані операції з постачання за останні 12 місяців. При цьому оподатковуваними податківці вважають операції як оподатковувані ПДВ (за ставками 20, 0, 7, 14 %), так і звільнені від ПДВ.
- Якщо перевищено «мільйон», то подати заяву на реєстрацію платником ПДВ треба не пізніше за 10-е число наступного місяця. Проте з роз’яснень податківців можна дійти висновку, що перебіг цього строку на воєнному стані продовжується.
- Обов’язки ПДВ-платника (щодо складання та реєстрації податкових накладних, а також права з відображення податкового кредиту) виникають з дати реєстрації особи платником ПДВ (тобто дати внесення запису до Реєстру платників ПДВ).
- Якщо із запізненням зареєструвалися платником ПДВ, то виправитися за пропущений період не вийде. А податківці самостійно розрахують платникові суму донарахувань з ПДВ зі штрафними санкціями.
