МНМА помилково віднесли до складу МШП

Характерні ознаки МНМА та МШП

Спочатку коротко зазначимо характерні особливості, які відрізняють малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) та малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА).

МШП. Це матеріальні цінності, які мають неодноразове використання зі строком служби не більше 1 року. Зокрема, це інструменти, господарський інвентар, спеціальне оснащення, спеціальний одяг тощо. Характерними для них є три ознаки: (1) відокремлений матеріальний об’єкт, який може самостійно виконувати певні функції; (2) має багаторазове використання, зберігаючи незмінною свою натуральну форму (на відміну, наприклад, від сировини, матеріалів або товарів); (3) строк служби не більше одного року. А ось

Для обліку МШП використовують рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети». МШП обліковують у складі активів (на рахунку 22) тільки до передачі в експлуатацію, а при такій передачі їх списують з балансу (п. 23 НП(С)БО 9). Надалі має бути організований оперативний кількісний облік таких предметів у розрізі місць їх експлуатації і відповідальних осіб протягом усього строку їх фактичного використання.

МНМА. Характерними є наступні ознаки: (1) це самостійний матеріальний об’єкт (може самостійно виконувати певні функції); (2) має багаторазове використання; (3) строк корисного використання більше року; (4) критерій малоцінності (вартісна ознака) для розмежування МНМА від основних засобів встановлюється обліковою політикою підприємства (як правило, він складає, як і в податковому обліку, 20000 грн).

Придбані МНМА спочатку капіталізують на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». А потім при введенні в експлуатацію їх списують на субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».

Нараховувати амортизацію МНМА можна не будь-яким способом. Для цих цілей підійде тільки прямолінійний або виробничий спосіб. Хоча найчастіше ці загальні методи для амортизації МНМА не використовують. А нараховують її відразу — у розмірі 100 % у першому місяці використання малоцінного активу. Або в першому місяці використання списують 50 % його вартості, а решту 50 % — у місяці списання. Так діяти дозволяє п. 27 НП(С)БО 7.

Як виправитися?

Як виправити помилку?

Якщо матцінності ще не були списані на витрати. Почнемо з простішого варіанта — коли придбані матеріальні цінності, помилково зараховані до складу МШП, ще не були списані на витрати. Тобто на момент виявлення помилки вони продовжують обліковуватися на рахунку 22, як не використані / не введені в експлуатацію. Нагадаємо, що відповідно до п. 23 НП(С)БО 9 МШП списуються на витрати в періоді передання їх в експлуатацію з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за місцями експлуатації і відповідними особами протягом строку їх фактичного використання. Отже, якщо активи ще обліковуються на рахунку 22, то відповідно вони ще не передані в експлуатацію.

За умовами нашого прикладу в листопаді 2023 року помилково був зроблений запис:

Дт 22 — Кт 63 — 10000 грн, замість Дт 153 — Кт 63 — 10000 грн.

Оскільки в цьому випадку помилка не зачіпає рахунки витрат (об’єкт ще не встигли списати на витрати), то незважаючи на те, що помилка минулорічна,

Потрібно в періоді виявлення помилки (в червні 2024 року):

1) відсторнувати помилковий запис — «сторно» Дт 22 — Кт 63 на суму 10000 грн;

2) зробити правильний запис: Дт 153 — Кт 63 на суму 10000 грн. А при введені об’єкта в експлуатацію потрібно буде зробити проводки:

Дт 112 — Кт 153 — 10000 грн;

Дт 92 — Кт 132 — 5000 грн (на суму амортизації; метод амортизації 50 % х 50 %);

3) задокументувати виправлення помилки бухдовідкою.

Оскільки помилка минулорічна, то хоча вона і не вплинула на фінрезультат, вона викривила дані статей Балансу (форма № 1) за минулий (2023) рік щодо необоротних і оборотних активів. Зокрема, в нашому випадку:

1) показник рядка 1100 «Запаси» (до якого потрапила вартість придбаних ТМЦ, які помилково віднесли на рахунок 22) завищений на 10000 грн, тому його потрібно зменшити на цю суму;

2) показник рядка 1005 «Незавершені капітальні інвестиції» (в якому б і мали бути відображені придбані, але не введені в експлуатацію МНМА) занижений на 10000 грн, тому його потрібно збільшити на 10000 грн.

Для виправлення потрібно:

— скласти правильну фінансову звітність за 2023 рік (період, у якому зроблено помилку), так, ніби помилки не було, аби була змога подати порівняльну інформацію (п. 5 НП(С)БО 6);

— складати надалі поточну (за 2024 рік) фінансову звітність з урахуванням виправлених даних. Так,

3) у примітках до фінансової звітності за поточний (2024 рік) зробити розкриття щодо помилки (п. 20 НП(С)БО 6):

— зміст і суму помилки;

— статті фінзвітності минулих періодів, які були переобраховані з метою повторного подання порівняльної інформації;

— факт або недоцільність повторного оприлюднення виправленої фінзвітності.

Помилка ніяк не пов’язана з фінансовим результатом, тому вона жодним чином не вплинула на податково-прибутковий облік. Тож ніяких уточнень у декларації з податку на прибуток не робимо. Втім саму виправлену фінзвітність фіскали від прибутківців все ж хочуть отримати (категорія 102.20.02 БЗ). Додаткові деталі знайдете у статті «Торішня бухпомилка не вплинула на прибуток: чи переподавати фінзвітність?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43 (ср. ).

Якщо вже встигли списати на витрати. Відповідно до п. 23 НП(С)БО 9 МШП списуються на витрати в періоді передачі їх в експлуатацію з подальшим їх аналітичним кількісним обліком. Тому вартість об’єктів, які помилково показали у складі МШП, якщо вони вже були передані у використання, вже потрапила у витрати.

За умовами нашого прикладу помилкові записи були такими:

Отже, в результаті помилки у нас в цьому випадку виявились завищеними витрати за 2023 рік. На витрати списано повну вартість матеріальних цінностей (10000 грн), у той час як вони мали б потрапити до складу МНМА і амортизуватися (і при застосуванні методу МНМА 50 % на 50 % до витрат потрапило лише б 5000 грн).

Причому навіть якщо обліковою політикою передбачено нарахування амортизації за МНМА методом 100 % в місяці передання їх в експлуатацію, виправленням помилки не треба нехтувати. Бо незважаючи на те, що у кінцевому підсумку заниження витрат формально немає, при перевірці податківці можуть виключити зі складу витрат списані МШП, які до МШП не належать, а от із тим, що в підприємства в такому разі виникають витрати на таку саму суму за амортизацією МНМА, розбиратися не стануть. У цьому випадку (при застосуванні методу амортизації МНМА 100 %) щоб самостійно виправитися, по суті, потрібно буде зробити правильні записи в бухобліку і виправити викривлені статті Балансу (рядок 1011 «первісна вартість» та рядок 1012 «знос» потрібно збільшити на 10000 грн). Адже помилка не буде впливати на фінрезультат.

Якщо ж підприємством, як у нашому прикладі, використовувався метод амортизації МНМА 50 % х 50 %, то помилка впливає на фінрезультат. Як виправляти:

1) складаємо бухдовідку на виправлення помилки;

2) робимо коригуючі бухгалтерські проводки. Помилка допущена в минулому році, тому проводки будуть із застосуванням рахунка 44:

Дт 22 — Кт 63 — «сторно» 10000 грн (знімаємо оприбуткування МШП);

Дт 22 — Кт 44 — 10000 грн (знімаємо списані на витрати МШП);

Дт 153 — Кт 63 — 10000 грн (оприбутковуємо МНМА);

Дт 112 — Кт 153 — 10000 грн (введення в експлуатацію МНМА);

Дт 44 — Кт 132 — 5000 грн (витрати на суму амортизації; метод 50 % на 50 %);

Дт 44 — Кт 641/податок на прибуток — 900 грн (донараховано податок на прибуток);

3) виправляємо Баланс за 2023 рік (складаємо правильно — так, ніби помилки не було).

При заповненні Балансу на 30.06.2024 у графах 3 «На початок звітного періоду» відображаємо правильні (скориговані показники):

— рядок 1010 «Основні засоби» має бути збільшений на 5000 грн;

— рядок 1011 «первісна вартість» збільшуємо на 10000 грн;

— рядок 1012 «знос» збільшуємо на 5000 грн;

— рядок 1420 «Нерозподілений прибуток» збільшуємо на 4100 грн;

— рядки 1620 «розрахунки з бюджетом» та 1621 «у тому числі з податку на прибуток» збільшуємо на 900 грн;

— перераховуємо підсумкові рядки, на які впливали вищеназвані рядки;

4) у Звіті про фінансові результати (форма № 2) за 2023 рік потрібно буде;

— зменшити показник рядка 2130 «Адміністративні витрати» на 5000 грн (і відповідно перерахувати всі інші підсумкові показники);

— рядок 2300 «Витрати (дохід) з податку на прибуток» збільшити на 900 грн (з відповідним перерахунком підсумкових показників);

— рядок 2515 «Амортизація» збільшити на 5000 грн.

У звіті про фінансові результати за 2024 рік у графах 4 «За аналогічний період попереднього року» використовувати скориговані показники з виправленої звітності за 2023 рік;

5) у виправленій формі № 4 «Звіт про власний капітал» за 2023 рік показник графи 7 рядка 4100 збільшують на 4100 грн. А у рядку «4010 «Виправлення помилок» звіту за 2024 рік показник графи 7 збільшують на 4100;

6) додатково за результатами поточного (2024) року до форми № 5 «Примітки до річної фінансової звітності» подаємо письмові пояснення щодо виправлення помилки (п. 20 НП(С)БО 6);

7) виправляємо декларацію з податку на прибуток за 2023 рік. Адже оскільки помилка вплинула на фінрезультат (завищено витрати),

При цьому МНМА не вважаються в податковому обліку основними засобами. Тому виправлення помилки не зачіпає додатки АМ та РІ. По суті, потрібно буде виправити рядок 02 декларації — збільшити на 5000 грн; рядок 04 — збільшиться на 5000 грн і збільшити показники податку на прибуток (рядки 06, 17, 19) на 900 грн. Разом з виправленою декларацією за 2023 рік потрібно буде переподати податківцям і виправлену (правильно складену) фінзвітність за 2023 рік.