Одиниця виміру «грн»: як складати розрахунок коригування

Аванс і ПН з одиницею виміру «грн»

Здебільшого, такі казуси відбуваються при постачанні робіт, коли первісно сторони визначили одну вартість, але під час виконання контракту з’ясовується, що вартість робіт змінюється (зазвичай, у більший бік).

Давайте змоделюємо ситуацію: сторони домовилися, що вартість робіт становить 2500 грн (у т. ч. ПДВ — 416,67 грн). Виконавцеві замовник спочатку перераховує частковий аванс, потім виконавець здає роботи і сторони підписують акт, але виходячи з іншої, відкоригованої загальної вартості. І вже після цього замовник платить залишок. Припустимо, що аванс становив 50 % (1250 грн, у т. ч. ПДВ — 208,33 грн), а остаточна вартість робіт становила 3000 грн (у т. ч. ПДВ — 500 грн).

Бухгалтер, ґрунтуючись на даних первинки, вирішив виписати ПН з одиницею виміру «грн». При цьому він вважав, що в ПН з такою одиницею виміру в гр. 6 треба завжди ставити одну і ту ж цифру — одиницю. А ось до «цінової» гр. 7 заносять відсоток від вартості послуги, зазначеної в договорі. Пояснюють це звичайно тим, що одиниця виміру «грн» не може мати дробового значення. У результаті бухгалтер склав дві ПН, і в першій, і в другій кількість проставив «1», а ось ціна постачання різна: в першій він вийшов на 1250 грн, а в другій на інші — 1750 грн У результаті — 3000 грн. Перша ПН на аванс виглядала так.

Таблиця 1. Як була складена ПН на аванс

Друга була складена за таким же принципом (гр. 6 — «1», гр. 7 — «1458, 33»).

Начебто суми сходяться, все правильно? Ні. Швидше за все, таке спрощене складання ПН викличе нерозуміння в перевіряючих і проблеми виникнуть передусім у замовника.

У чому проблема

По-перше, зміна суми компенсації вартості робіт, включаючи перегляд цін, — це підстава для складання РК (ст. 192 ПКУ). Тобто двома ПН тут не обійтися.

По-друге, якщо при частковій оплаті в кількісній гр. 6 поставити «1», а до цінової гр. 7 внести відсоток від договірної ціни, то вийде, що вже при отриманні авансу послуга оплачена повністю (гр. 6 дорівнює «1»), причому за ціною меншою, ніж зазначено в договорі (у гр. 7 вказана ціна менше). Якщо ж скласти дві ПН за таким принципом, то вийде, що виконавець поставив послуги двічі. А це не відповідає реальному стану справ (первинці).

Тому насправді тут усе поскладніше. ПН на аванс потрібно складати виходячи з оплаченої суми і кількості, що відповідає їй, тобто в гр. 6 ставимо не одиницю, а відсоток загальної вартості договору — 0,5. Складена вона має бути так.

Таблиця 2. Як треба було складати ПН на аванс

Але після складання акта й остаточного визначення повної ціни треба скласти ПН на залишок уже виходячи з уточненої суми договору. При цьому до першої ПН доведеться скласти РК-104 на зміну кількості. Щось подібне податківці радили при часткових оплатах, коли ціна договору прив’язана до валюти і змінюється при зміні курсу гривні, тобто ситуація аналогічна.

Отже, друга ПН має бути складена на залишок, але виходячи з нової ціни. Тому перераховуємо кількість (гр. 6). І виходить, що половина від нової ціни становить уже не 0,5, а 0,583332.

Таблиця 3. Як треба було складати ПН на суму, що залишилася

Але ж у першій ПН у нас кількість 0,5! Якщо її не змінювати, то вийде, що постачальник перевиконав обсяг робіт за договором: виконав не 100 %, а 108,33 %. А це не так. Тому кількість і ціну в першій ПН треба відкоригувати.

Складаємо РК до першої ПН. За його допомогою ми перераховуємо кількість виходячи з нової ціни. У результаті ми вийдемо на правильну кількість з правильною ціною.

Таблиця 4. РК до ПН на аванс

Наслідки неправильного заповнення

При неправильному заповненні ПН податківці можуть сказати, що ідентифікувати операцію неможливо, мовляв, вона не відповідає первинним документам. Вони напевно таку ПН забракують, і покупець не зможе поставити ПК. Якщо ж він уже поставив ПК, то перевіряючі в загальному випадку можуть розцінити це як заниження податку в декларації і застосувати штраф за заниження податкових зобов’язань: у розмірі 10 % від занижених ПЗ (п. 123.1 ПКУ) або в розмірі 25 % від занижених ПЗ при умисному порушенні (п. 123.2 ПКУ).

Що стосується виконавця, то, за ідеєю, до нього не можуть застосувати санкції. РК, який він так і не склав, нульовий. А штраф за несвоєчасну реєстрацію або відсутність реєстрації РК обчислюється залежно від кількості днів прострочення у відсотках до суми ПДВ. Виходить, до нульових РК (коли обсяг постачання не змінюється) ці штрафи не застосовуються (детальніше про штрафи за РК див. «Штрафи за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування» // «Податки & бухоблік», 2023, № 74).

Втім якщо покупець подасть скаргу на помилки в обов’язкових реквізитах ПН (а кількість (об’єм) і ціна постачання — це обов’язкові реквізити ПН згідно з п. 201.1 ПКУ) і податківці проведуть відповідну перевірку, то постачальник може отримати штраф згідно з п. 120¹.3 ПКУ: 170 грн + зобов’язання виправити помилку. І якщо він так і не виправить помилку протягом 10 днів, то податківці можуть застосувати ще один штраф — у відсотках від суми ПН залежно від кількості днів прострочення (аж до 100 % суми ПДВ).

Як виправити

У цьому випадку ми маємо справу з двома помилками:

1) помилкою в кількості в обох ПН (при цьому сума в обох ПН правильна);

2) нескладання і нереєстрація РК.

Виправити першу помилку можна через РК, який складаємо на дату виявлення помилки. Реєструє виправляючий РК у ЄРПН постачальник (п. 192.1 ПКУ). У заголовній частині виправляючого РК повторюємо всі реквізити помилкової ПН, а саму помилку в загальному випадку виправляємо в табличній частині розділу Б у такому порядку:

— спочатку дублюємо неправильний запис з ПН з помилкою, тобто заповнюємо так само, як вона була в ній відображена, але зі знаком «-» у графі 7 «Коригування кількості: кількість, об’єм, обсяг (-) (+)»;

— нижче заповнюємо рядок або рядки (якщо замість однієї позиції повинно бути дві і більше) з правильним записом.

У нашому випадку виправляючий РК до ПН на аванс виглядатиме так.

Таблиця 5. РК на виправлення помилки в ПН на аванс

У результаті ні сума компенсації, ні сума ПДВ не зміняться (розділ А буде порожнім), а помилка буде виправлена. Код причини коригування при виправленні таких помилок, на нашу думку, слід зазначати «104». Оскільки помилки були в обох ПН, то таких виправляючих РК треба скласти два — до кожної ПН (у другій ПН вилучаємо рядок з помилковою кількістю «1» і ставимо з правильною «0,583332»).

Що стосується нескладання і нереєстрації РК (друга помилка), то його треба просто скласти і зареєструвати. Оскільки це не зовсім виправлення помилки, то датуємо його не датою виявлення помилки, а тією датою, коли він мав бути складений, тобто датою складання акта виконаних робіт. При цьому, як ми вже вказали вище, штрафи за несвоєчасну реєстрацію таких РК не можуть застосовуватися.

А ось у декларації постачальник жодних помилок не допустив, тому декларацію не чіпаємо.