Штрафну різницю відобразили не в тому періоді

Штрафна різниця

Загальні вимоги. Якщо підприємству — платнику податку на прибуток, яке застосовує податкові різниці (тобто є високодохідником або малодохідником-добровольцем) податківці при перевірці нараховують штрафні санкції, то в його податковоприбутковому обліку виникатиме штрафна податкова різниця (п.п. 140.5.11 ПКУ).

Відповідно до цієї різниці

Таку різницю показують у ряд. 3.1.11 додатка РІ (див. «Додаток РІ — податковоприбуткові різниці (ч. 1)» // «Податки & бухоблік», 2024, № 7).

Звертаємо увагу! Якщо податківцями документальна перевірка була здійснена (розпочата/відновлена) після 01.08.2023 і за її результатами вам здійснили донарахування, то якщо ви сплатите донараховане зобов’язання протягом 30 к. дн. з дня, наступного за днем отримання ППР (на заниження податку складається ППР форми «Р»), то штрафні (фінансові) санкції (штрафи), нараховані на суму такого податкового зобов’язання, вважаються скасованими, а пеня не нараховується (п.п. 69.37 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

У нашому випадку напевно мова йде про ситуацію, коли податківці провели перевірку до 01.08.2023, адже тільки тоді можна говорити про нарахування штрафу за ППР.

Період відображення різниці. Щоб правильно відобразити таку різницю, слід чітко розуміти, в якому саме періоді її застосовувати. У п.п. 140.5.11 ПКУ йдеться про застосування різниці щодо санкцій, нарахованих контролюючими органами. Тому може здатися, що цю різницю слід застосовувати у тому періоді, в якому платник податку на прибуток отримав ППР.

Але податківці вважають по-іншому (БЗ 102.02, листи ДПСУ від 20.12.2023 № 4796/ІПК/99-00-21-02-02, від 10.02.2021 № 484/ІПК/99-00-21-02-02-06, від 05.05.2021 № 1853/ІПК/99-00-21-02-02-06). На їх погляд, для відображення штрафної різниці також важливо враховувати момент визнання витрат у бухобліку.

Адже суми штрафних санкцій і пені, нараховані при перевірках, за правилами бухобліку включаються до витрат. А різниця з п.п. 140.5.11 ПКУ потрібна для того, щоб усунути вплив таких витрат на фінрезультат.

Отже, на думку фіскалів,

Право на витрати. За правилами бухобліку штрафні (фінансові) санкції та пеню в бухобліку визнають витратами поточного періоду, неважливо, за які порушення такі санкції нараховані. Інша справа, що відповідно до п. 20 НП(С)БО 16 «Витрати» у витрати потрапляють тільки суми визнаних штрафів і пені. Якщо підприємство погоджується із сумою донарахованого податку і штрафами, вказаними у ППР, та оплачує вказану суму у відведений на це строк (10 робочих днів, що настають за днем отримання ППР, — п. 57.3 ПКУ)*, то для цілей віднесення штрафу і пені до витрат слід спиратися на дату, коли підприємство отримало ППР та визнало штрафну санкцію.

* Якщо мова йде про документальні перевірки, що почалися з 01.08.2023, то спираючись на положення п.п. 69.37 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, строк узгодження та сплати донарахувань складає 30 к. дн., причому при сплаті у цей строк штрафи та пеня не застосовуються.

Враховуючи це, а також той факт, що суму штрафу за ППР було сплачено відразу при отриманні ППР,

До чого призвела помилка

Як видно із запитання читача, податкову різницю з п.п. 140.5.11 ПКУ підприємство провело не в періоді відображення штрафних санкцій у бухоблікових витратах (у періоді сплати штрафу у бюджет), а в періоді, коли ППР стала узгодженою.

Якщо період відображення у витратах штрафних санкцій за ППР і період узгодження ППР — це:

1) один і той же звітний період, то, відобразивши податкову різницю з п.п. 140.5.11 ПКУ на дату узгодження ППР, підприємство не допустило помилки і відобразило все правильно. Але це явно не наш випадок;

2) різні звітні періоди, наприклад, ППР отримано і віднесено до витрат наприкінці одного кварталу, а узгодженим воно стало на початку наступного, то, відобразивши податкову різницю з п.п. 140.5.11 ПКУ на дату узгодження ППР, а не на дату віднесення сум штрафів до витрат, підприємство допустило помилку.

А саме у періоді:

— віднесення суми штрафу до витрат — занизило податкові зобов’язання з податку на прибуток. Адже витрати зменшили фінрезультат до оподаткування, а нівелювання впливу таких витрат (збільшення фінрезультату до оподаткування на розмір штрафної санкції, вказаної у ППР) через штрафну різницю не відбулося;

— узгодження ППР — завищило податкові зобов’язання з податку на прибуток. Річ у тому, що саме в цьому періоді відбулося збільшення фінрезультату на розмір віднесеної в минулому періоді до витрат суми фінансової санкції за ППР.

Як виправити помилку

Минули обидва періоди. Помилку допустили у обох періодах. Виправлення можна провести будь-яким зручним способом: через уточнюючу декларацію (УД) або в поточній декларації (заповнивши додаток ВП).

Водночас, оскільки через додаток ВП можна виправити помилку тільки одного періоду (БЗ 102.20.02), а у вищеописаному випадку слід уточнити як мінімум два періоди, тому краще використовувати для уточнення саме варіант із поданням УД.

Так, наприклад, якщо витрати визнано у І кварталі 2023, а ППР стало узгодженим у ІІ кварталі 2023, то слід подати дві УД. У першій слід збільшити нарахований податок, тобто донарахувати податок (УР до декларації за І квартал), а у другій слід зменшити (за ІІ квартал).

Щоб не платити самоштраф при уточненні податку на прибуток за І квартал 2023, слід сплатити донараховану суму податку до проведення уточнення. Тоді буде діяти воєнне звільнення від самоштрафу відповідно до пп. 69.1 та 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Крім того, слід пам’ятати, що коли помилка вплинула на інші періоди минулого року, то виправляти слід й інші періоди. Але якщо мова йде про помилку, яка виникла через те, що не в тому періоді протягом року (у ІІ, а не в І кварталі) застосовували податкову штрафну різницю, то достатньо уточнити тільки ці два періоди. Адже у декларації за інші періоди року така різниця зіграла правильно.

Минув один період. Інша справа, коли минув тільки період, в якому підприємство відобразило у витратах суму штрафу, а період, в якому ППР стало узгодженим, ще не сплив. Тоді уточнити доведеться тільки один період. Для цього можна або скористатися УД, або виправити помилку у звітній декларації через додаток ВП. Оскільки помилилися тільки в одному періоді, то який варіант вибрати — вирішувати підприємству.

Пам’ятати слід про те, що така помилка призвела до заниження суми податку. Щоб при виправленні помилки не сплачувати самоштрафу, слід сплатити донараховану суму податку до проведення уточнення, і тоді діятиме воєнне звільнення від нарахування самоштрафу і пені відповідно до пп. 69.1 та 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.