Декларуємо іноземні доходи фізособи

Резиденти, які отримували іноземні доходи, зобов’язані включити їх суму до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі — податкова декларація) за підсумками звітного податкового року (див. пп. 168.2.1, 162.1.1 та 163.1.3 ПКУ). Що стосується нерезидентів, то вони у передбачених ПКУ випадках декларують лише доходи з джерелом походження в Україні. Це підтверджує п. 4 розд. І Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Мінфіну від 02.10.2015 № 859 (далі — Інструкція № 859). Тому перше, із чим треба розібратися, — резидентський статус фізособи.

Визначаємо резидентський статус

Мільйони українців вимушено виїхали за межі України, рятуючись від війни. У зв’язку з тривалим проживанням за кордоном резидентський статус вимушених переселенців міг змінитися незалежно від їх бажання. Порядок визначення резидентського статусу встановлено п.п. 14.1.213 ПКУ. Давайте його розглянемо.

Так, фізособа-резидент — це фізична особа, яка має місце проживання в Україні. Особа має місце проживання також в іноземній державі? Тоді вона вважається резидентом, якщо має місце постійного проживання в Україні.

У разі коли фізособа має місце постійного проживання також в іншій країні, вона вважається податковим резидентом України, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні. При цьому достатньою (але не виключною) умовою визначення місцезнаходження центру життєвих інтересів фізособи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрація як суб’єкта підприємницької діяльності.

Якщо державу, в якій особа має центр життєвих інтересів, визначити неможливо або особа не має місця постійного проживання в жодній державі, вона вважатиметься резидентом за умови перебування в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду чи періодів податкового року.

Не змогли встановити статус особи на підставі перелічених правил? Тоді особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України. Причому якщо особа — громадянин України всупереч закону має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування вона вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном.

Таким чином, навіть якщо протягом усього 2023 року громадянин України перебував за кордоном, він може залишатися резидентом для цілей оподаткування.

Увага! Окремі особи можуть бути подвійними резидентами. Тобто вони одночасно є резидентами як України, так й іноземної держави (згідно із законодавством такої держави). У цьому випадку необхідно звертатися до відповідних положень Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Україною та конкретною іноземною державою та вирішувати питання резидентства на підставі норм міжнародного законодавства.

Якщо ви з’ясували, що є резидентом України, то при отриманні іноземних доходів їх потрібно задекларувати нарівні з українськими.

Оподатковуємо іноземні доходи

До іноземних належать будь-які доходи із джерелом за межами України, включаючи (п.п. 14.1.55 ПКУ):

— проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів;

— спадщина та подарунки;

— виграші та призи;

— доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами;

— доходи від надання в оренду (користування) майна, розташованого за кордоном;

— доходи від продажу майна, розташованого за межами України;

— доходи від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо;

— інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних контролюючим органам.

Зазвичай іноземні доходи включаються до загального річного оподатковуваного доходу та обкладаються ПДФО за ставкою 18 % (п.п. 170.11.1 та п. 167.1 ПКУ).

Але є винятки. Це, зокрема:

— доходи у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами. Для них застосовують ставку ПДФО 9 % (п.п. 167.5.4 ПКУ);

— прибуток від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ПКУ (див. статтю «Декларуємо інвестиційний прибуток за 2023 рік» // «Податки & бухоблік», 2024, № 25);

— прибуток контрольованих іноземних компаній, що оподатковується у порядку, визначеному п. 170.13 ПКУ (докладніше див. у статті «Контрольовані іноземні компанії: звітність фізособи» // «Податки & бухоблік», 2024, № 25);

— виплати у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку (його частини), джерелом яких є утворення без статусу юрособи, створене на підставі правочину або зареєстроване згідно із законодавством іноземної держави (території) без створення юрособи. Їх оподатковують згідно з п. 170.11¹ ПКУ.

Зверніть увагу! Не включаються до оподатковуваного доходу суми коштів або безоплатно отриманих товарів (послуг), наданих у 2023 році за рахунок бюджетних коштів іноземних держав та їх державних фондів фізособі та членам її сім’ї першого ступеня споріднення, які постраждали внаслідок збройної агресії РФ проти України. Умова неоподаткування допомоги — фізособи отримали тимчасовий захист згідно із законодавством іноземної держави. Таке звільнення передбачено п. 27 підрозд. І розд. ХХ ПКУ.

Дія цієї норми поширюється на всі форми надання зазначеної допомоги, у тому числі у разі її отримання як додаткового блага, а також від іноземних компаній та організацій, які згідно із законодавством відповідної іноземної юрисдикції здійснюють благодійну діяльність.

З неоподатковуваної допомоги не доведеться сплачувати і ВЗ (п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Для обчислення суми іноземних доходів, а також ПДФО та ВЗ з них валютні суми перераховують у гривню за курсом НБУ, що діяв на момент їх отримання (п. 164.4 ПКУ, лист ДПСУ від 26.02.2024 № 967/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК). При цьому, на думку податківців (див. БЗ 103.24), якщо дата отримання іноземних доходів документально не підтверджена, доходи вважаються одержаними в останньому календарному місяці звітного року. У цьому випадку пропонується здійснювати перерахунок у гривню за валютним курсом, який діє на 31 грудня такого року.

Важливо! Окремі доходи вже могли бути оподатковані в іноземній державі. Наприклад, іноземний роботодавець утримав та сплатив у своїй країні відповідний податок від заробітної плати, отриманої вимушеним переселенцем за кордоном. Якщо між іноземною державою та Україною укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування*, то на сплачений за кордоном податок можна зменшити суму податкових зобов’язань фізичної особи в Україні. Про те, як це зробити, читайте далі.

* Перелік чинних міжнародних конвенцій можна знайти на сайті Мінфіну.

Зменшуємо нарахований податок

Якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згоду на обов’язковість яких надано ВРУ, платник податків може зменшити річне податкове зобов’язання на податки, сплачені за кордоном, він визначає суму такого зменшення у річній податковій декларації (п.п. 170.11.2 ПКУ).

Але зауважте, що не зараховуються у зменшення суми річного податкового зобов’язання сплачені за кордоном (див. п.п. 170.11.3 ПКУ):

— податки на капітал (приріст капіталу);

— податки на майно;

— поштові податки;

— податки на реалізацію (продаж);

— інші непрямі податки незалежно від того, належать вони до категорії прибуткових податків або вважаються окремими податками згідно із законодавством іноземної держави.

Майте на увазі:

А ось щодо ВЗ застосувати норми міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування не вдасться. Підтверджують це й податківці (див. лист ДПСУ від 13.02.2024 № 709/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК).

Який алгоритм дій для фізособи, яка вирішила скористатися механізмом зменшення податкового зобов’язання з ПДФО?

Насамперед їй необхідно отримати від уповноваженого державного органу країни, в якій виплачено дохід, довідку про суму сплаченого податку, а також про базу та/або об’єкт оподаткування (далі — Довідка). Така Довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (див. п. 13.5 ПКУ).

Зокрема, для країн, які приєдналися до Гаазької конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, від 05.10.61, достатньо проставлення на Довідці апостилю. Можливо, вам не доведеться проставляти й апостиль, якщо країни є учасницями багатосторонньої Конвенції про правову допомогу та правові відносини у цивільних, сімейних та кримінальних справах від 22.01.93 або двосторонніх договорів про правову допомогу та правові відносини у цивільних та кримінальних справах.

Але врахуйте, що наявності двостороннього договору про правову допомогу може виявитися недостатньо для звільнення від легалізації чи проставлення апостилю на Довідці. Важливими є формулювання, наведені в таких договорах. Про це попереджав Мін’юст у листах від 11.05.2010 № 26-26/291 та від 29.11.2012 № 11891-0-4-12/12.2 (ср. ).

Також майте на увазі: податківці вимагають (див. БЗ 103.19), щоб Довідка супроводжувалася нотаріально засвідченим перекладом українською мовою.

Якщо ви не встигаєте отримати Довідку до закінчення граничних строків подання податкової декларації за 2023 рік, зверніться до ДПІ за своєю податковою адресою із заявою про перенесення строку подання декларації до 31 грудня 2024 року (п.п. 170.11.2 ПКУ).

Важливо пам’ятати, що згідно з п.п. 170.11.4 ПКУ зарахувати у зменшення податкового зобов’язання можна сплачений за кордоном податок у сумі, що не перевищує ПДФО, розрахованого на базі загального річного оподатковуваного доходу фізособи відповідно до законодавства України. Якщо сплачена за кордоном сума більше, вона не враховується у майбутніх періодах і не повертається.

Відображаємо іноземні доходи

Тепер поговоримо безпосередньо про відображення іноземних доходів у податковій декларації. Для них призначені наступні рядки:

— 10.10 — для всіх оподатковуваних доходів, одержаних за межами України, крім наведених нижче. У цьому рядку, крім сум доходу, ПДФО та ВЗ, необхідно зазначити країну, в якій отримано дохід, та назву валюти;

— 10.14 — для відображення частини прибутку контрольованої іноземної компанії (див. статтю «Контрольовані іноземні компанії: звітність фізособи» // «Податки & бухоблік», 2024, № 25);

— 10.15 — для відображення доходів, отриманих у зв’язку з розподілом прибутку (його частини) утворення без статусу юрособи, що створене на підставі правочину або зареєстроване згідно із законодавством іноземної держави (території) та не є контрольованою іноземною компанією.

Заповнюють зазначені рядки у гривнях із копійками. При цьому у графі 3 наводять суму доходів, а у графах 6 та 7 — ПДФО та ВЗ (відповідно), які підлягають сплаті до бюджету з таких доходів.

А що з неоподатковуваними іноземними доходами? Особи, які скористалися в іноземній державі правом на тимчасовий захист та отримували закордонну допомогу, що не оподатковується на підставі п. 27 підрозд. І розд. ХХ ПКУ, декларацію за 2023 рік не подають за умови, що вони не мають інших причин для її подання.

Таким чином, якщо, наприклад, фізособа протягом 2023 року отримувала лише зарплату від українського роботодавця та неоподатковувану іноземну допомогу (або виключно таку допомогу), обов’язків подавати податкову декларацію у неї не виникає.

Але

Так, якщо, наприклад, фізособа — резидент України, крім закордонної допомоги, отримувала зарплату від іноземного роботодавця, вона зобов’язана подати податкову декларацію за 2023 рік та зазначити у ній усі свої доходи, включаючи неоподатковувану іноземну допомогу.

Тут виникає питання: де таку допомогу відображати?

Строго кажучи, жодний із рядків податкової декларації для цієї мети не підходить. Зокрема, згаданий вище рядок 10.10 призначений для відображення оподатковуваного іноземного доходу. Використовувати рядок 11.3 «Інші доходи, що не підлягають оподаткуванню» не дозволяє п.п. 3 п. 3 розд. ІІІ Інструкції № 859. Цією нормою передбачено, що у рядку 11.3 наводять суму інших доходів, які не оподатковуються на підставі ст. 165 ПКУ. У свою чергу, пільгу для закордонної допомоги встановлено не ст. 165, а п. 27 подразд. І розд. ХХ ПКУ.

Раніше податківці (див. роз’яснення з категорії 103.24 БЗ, що діяло до 06.05.2023) пропонували декларувати неоподатковувану закордонну допомогу як іноземний дохід (тобто у рядку 10.10). При цьому, оскільки ПДФО та ВЗ з таких сум не сплачують, у податковій декларації слід відобразити лише суму отриманого доходу (без податку та збору).

Щодо сплачених за кордоном податків, на яку зменшується сума річного податкового зобов’язання з ПДФО, то для них призначено рядок 18 податкової декларації.