Прискорена амортизація для оборонних підприємств: практичні поради

Загальні правила прискореної амортизації

Для податкових цілей загальні правила нарахування прискореної амортизації ОЗ установлені п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. А саме у податковому обліку дозволено нові ОЗ, введені платником в експлуатацію в період з 01.01.2020 до 31.12.2030:

— групи 4 (машини та обладнання) і групи 5 (транспортні засоби) — амортизувати 2 роки (замість 5 років);

— групи 3 (передавальні пристрої) та групи 9 (інші основні засоби) — амортизувати 5 років (замість відповідно 10 і 12 років).

Нараховану прискорену амортизацію щодо ОЗ за відповідний звітний період відображають у ряд. А3.1 — групи 3 (передавальні пристрої), А4.1 — групи 4 (машини та обладнання), А5.1 — групи 5 (транспортні засоби) і А9.1 — групи 9 (інші основні засоби) додатка АМ до декларації з податку на прибуток (див. статтю «Додаток АМ — амортизація» // «Податки & бухоблік», 2024, № 7).

Однак на період дії ВС і до кінця календарного року, в якому буде припинено (скасовано) ВС, податкову прискорену амортизацію можна застосовувати також і до вживаних (тобто не нових) ОЗ груп 3 (передавальні пристрої), 4, 5, 9, введених в експлуатацію після 01.08.2024. Тобто

Причому всі інші умови податкової прискореної амортизації (зокрема, про те, що «прискорені» об’єкти ОЗ не можна продавати / здавати в оренду, якщо оренда — не основний вид діяльності) для вживаних ОЗ також зберігаються (залишаються діючими). Докладно про це читайте у статті «Прискорена амортизація під час воєнного стану: що нового?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 66.

Умови прискореної амортизації для оборонки

Водночас для оборонних підприємств щодо прискореної амортизації вживаних ОЗ оновленим п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ запроваджено певні особливості. Стосується це послаблення платників податку на прибуток, які в розумінні Закону України «Про оборонні закупівлі» від 17.07.2020 № 808-IX є:

— виробниками / постачальниками товарів оборонного призначення за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель;

— виконавцями робіт і послуг оборонного призначення або підприємствами-співвиконавцями державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

Таким прибутківцям

Прискорена амортизація таких вживаних (які були у використанні) об’єктів ОЗ можлива за умови:

— прийняття рішення про нарахування щодо них прискореної амортизації;

— проведення інвентаризації таких ОЗ станом на 1-ше число податкового (звітного) періоду, в якому прийнято це рішення;

— визначення за результатами проведеної інвентаризації балансової (залишкової) вартості таких ОЗ на 1-ше число податкового (звітного) періоду — що підлягають прискореній амортизації протягом прискорених строків амортизації, встановлених п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ (тобто для ОЗ груп 4, 5 — протягом 2 років, для ОЗ груп 3 (передавальні пристрої), 9 — протягом 5 років);

— амортизації протягом мінімально допустимих строків, установлених п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ для відповідної групи ОЗ, із початку податкового (звітного) періоду, у якому прийнято рішення про прискорену амортизацію.

Дата інвентаризації для прискореної амортизації

З коли оборонним підприємствам можна застосовувати прискорену амортизацію? Якщо звернутися до п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, то він вимагає провести інвентаризацію на 1-ше число податкового (звітного) періоду, в якому прийнято рішення про нарахування прискореної амортизації (а не періоду, що настає після нього). І якщо це рішення було прийнято, скажімо, ще у серпні 2024 року (відразу, коли запрацював Закон України від 18.06.2024 № 3813-IX, див. статтю «Прискорена амортизація під час воєнного стану: що нового?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 66), то, по суті, проведення інвентаризації мало відбутися ще до його прийняття («заднім числом»).

Хоча, насправді, початком будь-якого податкового (звітного) періоду для платників податку на прибуток завжди є початок року — 1 січня. Тож якщо рішення прийнято в серпні 2024 року, виходить, що на 1 січня у платника вже є дані проведеної річної інвентаризації. Чи можна використати її дані оборонним підприємствам для старту прискореної амортизації з 01.01.2024? Саме за таку версію ми висловилися у статті «Прискорена амортизація під час воєнного стану: що нового?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 66. І радує, що її підтримали податківці (див. роз’яснення ДПСУ від 27.08.2024, статтю «Воєнна» прискорена амортизація: роз’яснює ДПСУ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 72). Відтак,

Податківці навели такий приклад. Неновий об’єкт ОЗ було введено в експлуатацію протягом ВС — наприклад, у 2023 році. У серпні (01.08.2024) щодо нього було прийнято рішення про нарахування прискореної амортизації. Тоді — як пояснили фіскали — для нарахування прискореної амортизації слід відштовхуватися від балансової (залишкової) вартості такого об’єкта, визначеної на 1-ше число податкового (звітного) періоду, — тобто визначеної станом на 01.01.2024 (за даними проведеної річної інвентаризації). Причому таку балансову вартість цього об’єкта ОЗ (визначену станом на 01.01.2024) необхідно далі амортизувати прискорено протягом прискорених строків амортизації 2 (5) років. А ось попередній період експлуатації (коли об’єкт ОЗ експлуатувався протягом 2023 року й амортизувався неприскорено) для нарахування прискореної амортизації не враховують. І на нього прискорені строки амортизації 2 (5) років не зменшують.

Механіка проведення інвентаризації

Отже, станом на 01.01.2024 — 1-ше число податкового (звітного) періоду, в якому прийнято рішення про нарахування прискореної амортизації — у підприємства є дані річної інвентаризації щодо всіх об’єктів ОЗ. А їх балансова (залишкова) вартість на початок звітного (податкового) періоду — на 01.01.2024 — зафіксована у відповідних рядках за гр. 3 додатка АМ до прибуткової декларації.

Але для цілей нарахування прискореної амортизації цього замало. З ряд. А3, А4, А5 і А9 додатка АМ слід виокремити балансові (залишкові) вартості об’єктів ОЗ, які підпадають під прискорену амортизацію і відповідають одночасно двом умовам:

1) були у використанні (вживані) і

2) введені в експлуатацію у період дії ВС — починаючи з 24.02.2022.

Давайте розглянемо на прикладі, як це можна зробити (див. табл. 1).

Таблиця 1. Інвентаризаційний опис ОЗ для цілей нарахування прискореної амортизації станом на 01.01.2024

Так, за даними нашого прикладу з групи 4 (машини та обладнання) прискорену амортизацію можливо застосувати лише до 3 об’єктів ОЗ загальною балансовою (залишковою) вартістю станом на 01.01.2024 — 1477433 грн. Позаяк об’єкт «Обладнання 1», хоча і був у вжитку, але введений в експлуатацію до початку ВС — 19.01.2022. А об’єкт «Навантажувач» — новий, але він не підпав свого часу під прискорену амортизацію через те, що дата його введення в експлуатацію — 02.12.2019 (тобто до 01.01.2020).

Щодо об’єктів ОЗ групи 5 (транспортні засоби), то тут взагалі у нашому прикладі під прискорену амортизацію підпадає один об’єкт ОЗ — вантажний автомобіль, балансова (залишкова) вартість якого на 01.01.2024 становить 1454100 грн. А от вживаний мікроавтобус було введено в експлуатацію до ВС (21.02.2022), а новий легковий автомобіль — 25.12.2019 (до 01.01.2020). Тож вони не можуть амортизуватися прискорено.

І, як було зазначено раніше, визначену станом на 01.01.2024 балансову вартість об’єктів ОЗ необхідно далі амортизувати прискорено протягом прискорених строків амортизації 2 (5) років із початку звітного періоду, у якому прийнято рішення (тобто з 01.01.2024).

В умовах нашого прикладу за три квартали 2024 року буде нарахована така сума прискореної амортизації за вживаними об’єктами ОЗ (див. табл. 2).

Таблиця 2. Інформація щодо нарахованої прискореної амортизації за три квартали 2024 року

Інформація про прискорену амортизацію у додатку АМ

Зауважте! Додаток АМ до прибуткової декларації буде змінено і для відображення результатів цієї інвентаризації у ньому з’явиться таблиця «Інформація про результати інвентаризації об’єктів основних засобів станом на 01 число податкового (звітного) періоду 20___ року, в якому прийнято рішення про застосування мінімально допустимих строків амортизації основних засобів, що були у використанні, введених в експлуатацію у період дії воєнного стану в Україні» (див. проєкт наказу Мінфіну).

Відтак, у разі прийняття рішення про застосування прискореної амортизації у цій таблиці слід буде наводити балансову (залишкову) вартість на початок та кінець звітного (податкового) періоду у розрізі груп 3 (передавальні пристрої), 4, 5 і 9.

За умовами нашого прикладу за три квартали 2024 року ця таблиця додатка АМ матиме такий вигляд (див. табл. 3).

Таблиця 3. Інформація про результати інвентаризації на 01.01.2024 об’єктів вживаних ОЗ, введених в експлуатацію у період ВС

І ще один маневр слід буде здійснити у додатку АМ до декларації з податку на прибуток вже за підсумками трьох кварталів 2024 року.

Так, балансова (залишкова) вартість об’єктів ОЗ, щодо яких наразі прийнято рішення про прискорену амортизацію, на початок звітного (податкового) періоду (01.01.2024) відображалася у гр. 3 додатка АМ за рядками відповідно А3, А4, А5 і А9. Однак при розрахунку амортизації за прямолінійним методом щодо ОЗ з використанням мінімально допустимого строку амортизації відповідно до пп. 43 та 43¹ підрозд. 4 розд. XX ПКУ мають заповнюватися ряд. А3.1, А4.1, А5.1 і А9.1 додатка АМ.

Відтак вважаємо, що за результатами проведеної інвентаризації балансову (залишкову) вартість ненових ОЗ, за якими вирішили нараховувати прискорену амортизацію, слід виключити з ряд. А3, А4, А5 і А9 за гр. 3 і перенести до ряд. А3.1, А4.1, А5.1 і А9.1 за цією ж графою. Відповідні суми, які слід перекинути з рядка у рядок за гр. 3 додатка АМ, візьмемо з гр. 2 таблиці «Інформація про результати інвентаризації…» цього додатка (звісно, коли запрацюють зміни до форми декларації з податку на прибуток).

Тобто у нашому прикладі необхідно за гр. 3 додатка АМ за три квартали 2024 року значення ряд. А4 зменшити і одночасно показник ряд. А4.1 збільшити на 1477433 грн. Так само ряд. А5 слід зменшити і одночасно ряд. А5.1 збільшити на 1454100 грн. І потім вже за прискореними ряд. А4.1 та А5.1 додатка АМ відобразити балансову вартість на кінець звітного (податкового) періоду (гр. 4) і розраховану суму амортизації за звітний (податковий) період (гр. 5).

Вживані ОЗ, введені в експлуатацію у 2024 році

А як бути з неновими об’єктами ОЗ, які були введені в експлуатацію протягом 2024 року (з 01.01.2024 і до змін, що запрацювали з 01.08.2024)? Адже вони не охоплені інвентаризацією станом на 1-ше число податкового (звітного) періоду, в якому прийнято рішення про прискорену амортизацію. Тобто дані інвентаризації на 01.01.2024 щодо них узагалі відсутні — на початок року таких ОЗ ще зовсім не було. У такому випадку

Точніше, за обліковими правилами, — починаючи з місяця, що настає за місяцем, у якому такий об’єкт ОЗ уведений в експлуатацію (див. роз’яснення ДПСУ від 27.08.2024). Тож такі об’єкти ОЗ вдасться відразу амортизувати прискорено (протягом 2 (5) років).

Наприклад, оборонне підприємство 13.03.2024 придбало тепловоз, що був у використанні, в цьому ж місяці ввело його в експлуатацію і амортизувало в податковому обліку, виходячи із загального строку — 5 років. У серпні 2024 року було прийнято рішення про нарахування прискореної амортизації щодо вживаних об’єктів ОЗ. Тоді вже в декларації за три квартали 2024 року оборонному підприємству слід розрахувати амортизацію цього об’єкта виходячи зі скороченого мінімально допустимого строку — протягом 2 років. І відповідно показати її у гр. 5 ряд. А4.1 додатка АМ. За цим же ряд. А4.1 потрібно відобразити й балансову вартість цього ОЗ на кінець звітного (податкового) періоду (гр. 3 додатка АМ).

А от до таблиці «Інформація про результати інвентаризації…» (коли запрацює змінена форма декларації з податку на прибуток) балансова (залишкова) вартість на кінець звітного (податкового) періоду (гр. 3) вживаних об’єктів ОЗ, уведених в експлуатацію протягом 2024 року, потрапляти не повинна (а балансової вартості на 01.01.2024 для відображення у гр. 2 таблиці у таких ОЗ узагалі не буде — їх тоді ще не експлуатували). Позаяк у цій таблиці має наводитися інформація про результати інвентаризації об’єктів ОЗ станом на 1-ше число податкового (звітного) періоду — на 01.01.2024. А на цю дату об’єктів ОЗ, введених в експлуатацію протягом 2024 року, ще не було.

Чи уточнювати внутрішньорічні декларації 2024 року?

Оборонні підприємства — квартальники (високодохідники і малодохідники-добровольці), які вдалися до прискореної амортизації за неновими об’єктами ОЗ, суму нарахованої податкової амортизації (пораховану за період з 01.01.2024 по 30.09.2024) можуть показати вже в декларації з податку на прибуток за три квартали 2024 року. А саме у ряд. А3.1, А4.1, А5.1, А9.1 додатка АМ і в ряд. 1.2.1 додатка РІ.

Вважаємо, що прибуткові декларації за I квартал і півріччя 2024 року при цьому уточнювати не треба, адже тоді ніякої помилки не було. А Закон України від 18.06.2024 № 3813-IX надав право оборонним підприємствам застосовувати прискорену амортизацію і до ОЗ, що були у використанні, введених в експлуатацію в період дії ВС, з 01.08.2024. Тож саме тільки з цієї дати стало можливим прийняти рішення про прискорену амортизацію і провести інвентаризацію щодо таких об’єктів ОЗ. Відповідно нараховані суми прискореної амортизації мають потрапити до прибуткової декларації за три квартали 2024 року.