Замінники податкової накладної: як показати податковий кредит

Якщо з відображенням податкового кредиту (ПК) на підставі податкової накладної (ПН) все більш-менш зрозуміло, то з документами — замінниками ПН досить часто виникають запитання. За яких саме умов вони надають право на ПК, якою має бути форма такого документа, чи є обмеження за сумою, на яку дату виникає ПК за такими документами? Іноді взагалі бухгалтери не хочуть зв’язуватися з відображенням ПК за документами-замінниками (маючи сумніви щодо права на ПК на підставі такого документа або не бажаючи мати дисбаланс у реєстраційному ліміті). Тож запитують, чи можна взагалі не відображати ПК, а просто списати суму ПДВ на витрати або у первісну вартість придбаного активу.

Отже, розбираємось.

Документи — замінники ПН

Документи — замінники ПН (документи, на підставі яких можна показати ПК без отриманої зареєстрованої ПН) названі в п. 201.11 ПКУ.

Це касові чеки; транспортні квитки; готельні рахунки; рахунки, що виставляються платникові податків за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку; бухгалтерська довідка, складена відповідно до п. 36 підрозд. 2 розд. XX ПКУ, та ПН, складена на підставі п. 208.2 ПКУ на отримані послуги нерезидента.

Одразу відкидаємо згадані у п. 201.11 ПКУ ПН на отримані послуги від нерезидента, адже все-таки це буде ПК за зареєстрованою ПН. І також відкидаємо бухдовідку — бо той випадок, в якому вона дає право на ПК (на підставі п. 36 підрозд. 2 розд. XX ПКУ), специфічний і вже не зовсім актуальний. Отже, що залишається у підсумку?

Касові чеки. Мова йде про фіскальні чеки РРО/ПРРО, які містять (п. 201.11 ПКУ):

1) суму отриманих товарів / послуг;

2) загальну суму нарахованого ПДВ;

3) фіскальний номер постачальника;

4) податковий номер постачальника.

Також сказано, що касовий чек РРО/ПРРО повинен містити дані про загальну суму коштів, що підлягає сплаті покупцем з урахуванням податку, та суму ПДВ, що сплачується у складі загальної суми.

Нефіскальні чеки не дають право на ПК.

При цьому для відображення ПК за касовими чеками є сумове обмеження. Суму ПДВ з касового чека можна віднести до ПК за умови, що

Тобто якщо товари оподатковуються за ставкою ПДВ 20 %, то ПК за чеками можна показати, якщо загальна сума купівлі (з урахуванням ПДВ) не перевищує 240 грн на день (200 грн без ПДВ + 40 грн ПДВ). Зверніть увагу, якщо застосовується інша (нижча) ставка ПДВ (наприклад, 7 %), то треба орієнтуватися не на «40 грн» ПДВ, а на обсяг придбань (без урахування ПДВ) — щоб не перевищити 200 грн. Тобто відштовхуватися треба від обсягу 200 грн без ПДВ, а не від суми ПДВ.

Розглянемо на прикладах, як застосовувати критерій «200 грн (без урахування ПДВ) на день».

Варто звернути увагу: якщо придбання за таким чеком (який не дає право на ПК) призначене для використання в негосподарській діяльності (наприклад, працівнику відшкодовуються витрати, які фактично для нього є додатковим благом), або в операціях, які не оподатковуються ПДВ, то оскільки такий чек не дає права на ПК, отже, компенсуючі податкові зобов’язання за п. 198.5 ПКУ за таким придбанням не нараховуються.

Як бачимо, загальний обсяг придбань товарів за день за такими касовими чеками перевищує 200 грн (без урахуванням ПДВ). Тому платник має право прийняти для відображення ПК тільки два чеки. Причому «вигідніший» варіант: другий і третій чеки, загальна сума за якими (50 грн і 150 грн без ПДВ) якраз повністю вписується в «чековий критерій» — 200 грн (без ПДВ) за один день.

Приклад 3. Підзвітна особа 29.10.2024 надала два чеки РРО. Один, датований 27.10.2024, з сумою 240 грн (у т. ч. ПДВ — 40 грн). Інший, датований 28.10.2024, з сумою 60 грн (у т. ч. ПДВ — 10 грн). Оскільки такі чеки датовані різними датами і сума кожного з таких чеків не перевищує 200 грн (без урахування ПДВ), то за кожним із них у підприємства буде право на ПК.

Знову ж таки, якщо ми розуміємо, що маємо справу з придбанням товарів / послуг за день на суму, що перевищує 200 грн без урахування ПДВ (з урахуванням ПДВ за ставкою 20 % — перевищує 240 грн), то щоб не втратити ПК, необхідно, щоб у цьому випадку продавець склав і зареєстрував ПН. Але звертатися з таким проханням потрібно до продавця одразу — у момент придбання товару / послуги.

Готельний рахунок. Щоб давати право на ПК, готельний рахунок повинен містити (п.п. «а» п. 201.11 ПКУ):

1) загальну суму платежу;

2) суму ПДВ;

3) податковий номер продавця (окрім тих, форма яких установлена міжнародними стандартами).

Якщо готельний рахунок не містить цих реквізитів, відобразити ПК за ним не вийде.

Якщо підзвітна особа надала готельний рахунок і фіскальний чек РРО/ПРРО про оплату проживання, то за умови, що готельний рахунок має вищеназвані реквізити, відображаємо ПК як за готельним рахунком (тобто без обмеження за сумою).

Якщо готельний рахунок містить послуги (з сумою ПДВ), які, по суті, є додатковим благом працівника (наприклад, оплата проживання одного працівника у дво- чи тримісному номері тощо), то в такому разі:

— якщо підприємство компенсує їх працівнику (вони вважатимуться додатковим благом працівника), право на ПК у частині цих послуг виникає. Але придбані послуги будуть вважатися такими, що використані в негосподарській діяльності. Тобто за ними виникає необхідність нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) за п. 198.5 ПКУ;

— якщо їх вартість не відшкодовується працівнику, то вони взагалі і не будуть вважатися придбаними підприємством, тобто право на ПК тут не виникає.

Транспортні квитки. Як зазначено в п.п. «а» п. 201.11 ПКУ, щоб транспортний квиток зміг замінити ПН, у ньому мають бути вказані:

1) загальна сума платежу;

2) сума ПДВ;

3) податковий номер продавця.

Винятки: квитки, форма яких затверджена міжнародними стандартами. Якщо форма транспортного квитка відповідає вимогам міжнародних стандартів, відповідно до яких не передбачається наявність у квитках податкового номера, такі квитки є підставою для нарахування податкового кредиту за умови, що квиток містить інформацію про нараховану суму ПДВ (категорія 101.13 БЗ).

Обмежень за сумою транспортного квитка немає.

Якщо квиток виконує одночасно функції квитка і фіскального чека (наприклад, електронні квитки, залізничні квитки, то в такому разі відображати суму ПДВ у складі ПК слід як за транспортними квитками, керуючись п.п. «а» п. 201.11 ПКУ, а не як за фіскальним чеком РРО/ПРРО. Тобто

Відносимо до складу ПК за фіскальними транспортними квитками усю вказану в них суму ПДВ.

Рахунок за послуги зв’язку. Мова йде саме про рахунок на послуги зв’язку, який повинен містити (п.п. «а» п. 201.11 ПКУ):

1) загальну суму платежу;

2) суму ПДВ;

3) податковий номер продавця (окрім тих, форма яких установлена міжнародними стандартами).

Але! Треба врахувати, що роз’яснень податківців щодо відображення ПК на підставі рахунку на послуги зв’язку немає. Тож є певні ризики відносно того, в яких саме випадках і за якими послугами зв’язку можна показати ПК. Формально — це рахунки за будь-яку телекомунікаційну послугу.

Рахунки за послуги за приладами обліку. Як передбачено п.п. «а» п. 201.11 ПКУ, ПК можна відображати без отримання ПН на підставі замінників ПН — рахунків за послуги, в яких вартість послуг визначається за показниками приладів обліку. Як правило, мова йде про комунальні послуги.

При цьому ПК на підставі рахунка за такі послуги можна показати, якщо дотримуються умови:

1) постачаються саме послуги. Якщо говорити про комунальні послуги, зазвичай за показниками приладів обліку визначають вартість електроенергії, теплової енергії, газу і води. Але вони в п.п. 14.1.191 ПКУ прирівняні до товарів. Проте податківці визнають можливість відображення ПК за комунальними рахунками, якщо договором передбачено саме надання послуг і обумовлено, що постачаються послуги з водопостачання, водовідведення, газо-, електро-, теплопостачання та ін., вартість яких визначається за показниками приладів обліку (листи ДПСУ від 08.09.2023 № 2877/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 29.07.2021 № 2925/ІПК/99-00-21-03-02-06; ДФСУ від 23.12.2016 № 40753/7/99-99-15-03-01-17);

2) вартість послуг визначена за показниками приладів обліку;

3) рахунок містить: загальну суму платежу, суму ПДВ і податковий номер постачальника таких послуг.

Обмежень щодо суми ПДВ, яку платник може включити до ПК на підставі рахунка, немає.

Але з відображенням комунальних послуг на підставі такого рахунка є свої нюанси, зокрема щодо періоду відображення ПК. Детальніше про відображення ПК на підставі таких рахунків див. у статті «Податковий кредит за комунальними послугами» // «Податки & бухоблік», 2024, № 39 (ср. ).

Дата виникнення податкового кредиту

Якщо відкинути рахунки за послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, то в основному з документами — замінниками ПН платники ПДВ мають справу, коли їх приносить підзвітна особа.

При цьому податківці радять відображати ПК «за підзвітними» придбаннями на дату подання авансового звіту працівником (див. категорію 101.13 БЗ).

Щоправда, на наш погляд,

Адже саме у момент затвердження звіту керівником підприємство визнає, що здійснені витрати пов’язані з його діяльністю.

Варто звернути увагу, що ПК за документами-замінниками не можна за аналогією з ПН переносити на наступні періоди. Бо п. 198.6 ПКУ не передбачає можливість відтермінувати право на ПК до 365 днів для таких документів. Тож

Наприклад, якщо право на ПК за документом-замінником виникло в жовтні 2024 року, то його можна показати тільки в декларації з ПДВ за жовтень 2024 року (переносити в декларації наступних звітних періодів не можна).

Якщо ж платник ПДВ у періоді виникнення права на ПК помилково не включив до складу ПК суми ПДВ на підставі документів — замінників ПН, то показати цей ПК можна шляхом подання уточнюючого розрахунку (УР) до відповідного періоду (у нашому прикладі — до декларації за жовтень 2024 року).

Відображення документів-замінників у ПДВ-декларації

Замінники ПН (які дають право на ПК) необхідно розшифрувати у таблиці 2.1 розділу ІІ додатка Д1 до декларації з ПДВ. Для цього вказуємо:

— у гр. 2 — ІПН постачальника, наведений у документі-заміннику (див. категорію 101.24 БЗ);

— у гр. 3 — період складення документа у форматі «місяць, рік» (наприклад, 10.2024);

— у гр. 6 — обсяги постачання без ПДВ;

— у гр. 7 — 9 — суму ПДВ, включену до складу ПК, залежно від ставки 20, 7 або 14 %;

— у гр. 10 — суму ПДВ, включеного до ПК.

Потім ці суми потраплять до рядків 10.1 — 10.3 декларації з ПДВ.

Якщо документ-замінник не дає право на ПК (наприклад, касовий чек на суму більше 200 грн (без урахування ПДВ), то в декларації він не відображається (категорія 101.24 БЗ).

ПК за документами-замінниками — без регліміту

Документи — замінники ПН не реєструються в ЄРПН і проходять повз СЕА ПДВ. Тому, звісно, ці суми не збільшують реєстраційну суму, на яку можна реєструвати ПН. При цьому, якщо покупки за документами-замінниками призначені для негосподарського використання або використання у звільнених / необ’єктних операціях, то нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ і, відповідно, складати та реєструвати компенсуючу ПН, яка зменшить регліміт, за такими документами потрібно. Але знову звернемо увагу: компенсуючі ПЗ нараховуються лише у тому випадку, якщо документ-замінник давав право на ПК (тобто, наприклад, за касовим чеком на суму 300 грн, оскільки він не дає право на ПК, ніякі компенсуючі ПЗ не нараховуються).

Чи можна не показувати ПК, а віднести ПДВ на витрати?

Зрозуміло, що якщо документ -замінник не дає права на ПК, то сума ПДВ, яка зазначена в цьому документі (якщо не буде зареєстрованої ПН), стає невідшкодовуваним податком для підприємства і одразу включається залежно від придбань або в первісну вартість активів, або відноситься на витрати.

А якщо документ-замінник давав право на ПК?

Дивіться. Якщо за таким документом мали б нараховуватися компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ (придбання мають негосподарський характер або призначені для використання у звільнених або необ’єктних операціях), то, формально, якщо ми не покажемо ПК і, відповідно, не нарахуємо ПЗ за п. 198.5 ПКУ, податківці самостійно можуть донарахувати компенсуючі ПЗ при перевірці. При цьому зважати на те, що ПК не був відображений, вони не будуть. Плюс ще можуть застосувати штраф за нереєстрацію компенсуючої ПН. Але! Тут усе залежить, наскільки «багато» є такого ПК. Якщо це поодинокий чек, то навряд чи цією сумою зацікавляться податківці або це буде мати якісь суттєві наслідки для платника.

А якщо за документом-замінником, який дає право на ПК, не потрібно нараховувати компенсуючі ПЗ? Чи можна не показувати ПК і суму ПДВ віднести одразу в первісну вартість активів або у витрати, інші витрати (рахунок 949)? Теоретично, якщо було право на ПК за таким документом, то ПДВ був відшкодовуваним для підприємства. Отже, якщо одразу включити цю суму до витрат, то, формально, податкові витрати на цю суму будуть завищені і податківці можуть їх зняти. Але знову ж — усе залежить від того, про які суми йде мова. Якщо це незначні суми, то навряд чи це матиме суттєві наслідки для підприємства. При цьому формально невідшкодовуваним (тобто таким, який можна включити у витрати) такий ПДВ стає, якщо підприємство втрачає право на ПК (тобто закінчився строк, протягом якого можна його показати). Враховуючи, що документи-замінники відображаються «період у період» (правило 365 днів не працює), то право віднести ПДВ на витрати з’явиться, коли закінчиться строк, відведений для подання УР до декларації, в якій мав би відображатися ПК за таким документом.