Охрана труда: на что можно потратить обязательный лимит

В избранном В избранное
Печать
Карпова Влада, налоговый эксперт, канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Бухгалтерская неделя Апрель, 2018/№ 16
В Законе об охране труда предусмотрена обязанность работодателей осуществлять расходы на охрану труда в размере не менее 0,5 % от фонда оплаты труда за предыдущий год. За несоблюдение этих требований могут наложить штрафы, что детально рассматривалось в Теме недели «Охрана труда» // «БН», 2017, № 25. Сегодня мы поговорим о том, на какие именно цели можно израсходовать лимитные средства.

Перечень расходов

Напомним, что согласно ст. 19 Закона об охране труда для предприятий независимо от форм собственности или физлиц, которые в соответствии с законодательством используют наемный труд, расходы на охрану труда составляют не менее 0,5 % от фонда оплаты труда за предыдущий год.

За нарушение этого требования в ст. 43 Закона об охране труда предусмотрен штраф в размере 25 % от разницы между расчетной минимальной суммой «охранных» расходов и фактической суммой этих расходов за такой период. Неуплата или неполная уплата юридическими или физическими лицами штрафа влечет за собой начисление пени на неуплаченную сумму штрафа (его части) из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, которая действовала в период такой неуплаты, за каждый день просрочки.

Впрочем, на данный момент взыскать этот штраф с пеней органы охраны труда фактически не могут, поскольку нет законодательно установленного механизма его начисления и взыскания (см. письмо Госгорпромнадзора от 17.11.11 г. № 1/02-9.1-9/8.2/8761).

Однако есть и другие реальные рычаги влияния на работодателя, которые мы рассматривали в Теме недели «Охрана труда» // «БН», 2017, № 25, поэтому повторяться сейчас не будем.

Итак, проще норматив соблюсти. На какие же цели можно потратить «охранные» деньги?

Сразу заметим, что они должны быть указаны в разделе «Охрана труда» коллективного договора. Об этом сказано, в частности, в п. 2 Перечня № 994. Ориентироваться при указании «охранных» расходов можно на этот же Перечень, что подтвердила и Госслужба Украины по вопросам труда в письме от 13.09.16 г. № 9378/1/4.5-ДП-16.

Помимо ориентировочного состава «охранных» расходов, Перечень № 994 может также помочь в подтверждении права на НК по НДС по таким расходам.

А как быть, если какие-то расходы не попадают в Перечень № 994?

Мы считаем, что этот документ не догма (особенно в свете изменений в правилах исчисления налога на прибыль). Поэтому если какие-то расходы не приведены в Перечне № 994, но указаны в коллективном договоре и, в принципе, вписываются в нормы Закона об охране труда, они тоже относятся к расходам на охрану труда.

Рассмотрим основные виды таких расходов.

«Охранные» ОС

Подтверждение хозстатуса. Пункт 1 Перечня № 994 содержит достаточно «увесистый» перечень мероприятий, связанных с приведением ОС в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда. К наиболее распространенным можно отнести приведение «в порядок» систем естественного и искусственного освещения производственных, административных и других помещений, рабочих мест, проходов, аварийных выходов и т. п.

Под охранные мероприятия обычно подводят также приобретение пылесосов, холодильников, микроволновок и прочего оборудования, которые прямо в Перечне № 994 не указаны, но, в принципе, могут относиться к «охранным» расходам.

На практике обычно возникают проблемы с налоговым учетом таких «сомнительных» ОС. В своих консультациях контролеры, как правило, отказывают в хозстатусе подобным ОС, аргументируя это тем, что они не связаны с охраной труда (см. письмо ГНА в Харьковской области от 15.06.06 г. № 2303/10/15-220 и консультацию в категории 502.07.05 ЗІР ГФСУ (действовала до 01.01.15 г.).

В судебном порядке некоторым плательщикам удавалось доказать хозстатус указанных ОС (в частности, холодильников)*. Такие выводы были сделаны, например, в определении ВАСУ от 04.02.13 г. № К-23634/10 (ср. 025069200). В этом деле суд отметил, что истец приобрел холодильники с целью использования в целях обеспечения законодательства о труде и правил охраны труда, улучшения условий труда и быта работников предприятия, в связи с чем предприятие имело право на включение НДС по такому приобретению в состав НК.

* Напомним, что до 01.07.15 г. право на НК возникало только по тем основным средствам, которые использовались в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Благосклонно суды относятся к приобретению «пищевых» необоротных активов в ситуации, когда на предприятии установлен круглосуточный режим работы. Например, в определении ВАСУ от 13.01.09 г. № К-10567/07 суд подтвердил хозстатус холодильника, аргументируя это ссылкой на Закон об охране труда и колдоговор. Аналогичные выводы ВАСУ сделал и в определении от 21.11.13 г. № К/9991/15400/11**.

** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/36041448.

«Хозяйственность» таких ОС можно подтвердить тем, что согласно ст. 66 КЗоТ собственник обязан предоставлять перерыв для отдыха и питания, как правило, через четыре часа после начала работы. В связи с этим в колдоговоре можно предусмотреть, что предприятие приобретает определенные ОС для обеспечения нормальных санитарно-гигиенических условий в целях обеспечения законодательства о труде и правил охраны труда, что способствует улучшению условий труда и быта (ст. 141 КЗоТ) и повышению производительности труда с целью увеличения дохода предприятия. Эту же фразу можно указать в распорядительном документе на приобретение ОС (приказе).

Не помешает также получить по данному поводу письменную индивидуальную налоговую консультацию на основании ст. 52 НКУ. Если ответ будет отрицательным, его можно обжаловать в судебном порядке (п. 53.3 НКУ), где шансы на успех повышаются. А согласно п. 53.3 НКУ отмена судом индивидуальной налоговой консультации является основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом заключений суда.

Налог на прибыль. Если предприятие сможет подтвердить хозстатус и связь с охраной труда приобретенных ОС, они отражаются в общем порядке. Если же это не удастся сделать, такие активы будут отнесены к непроизводственным со всеми вытекающими последствиями.

Для «малодоходных» плательщиков налога на прибыль (с годовой суммой дохода менее 20 млн), которые не проводят корректировки финрезультата до налогообложения на разницы, предусмотренные в НКУ, «непроизводственность» не будет иметь особых последствий. Ведь такие лица показывают все операции исключительно на основании данных бухучета, в котором нет отличий в учете «производственных» и «непроизводственных» необоротных активов.

А вот «высокодоходные» плательщики попадают под все корректировки, связанные с непроизводственными ОС, которые указаны в ст. 138 НКУ. За счет этих корректировок амортизация на непроизводственные ОС, а также связанные с ними расходы на ремонты и другие улучшения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

На заметку: необоротные активы, стоимость которых составляет менее 6000 грн., не считают ОС и включают в состав МНМА (п.п. 14.1.138 НКУ). А в отношении МНМА налоговики последовательно отстаивают позицию об отсутствии каких-либо корректировок финрезультата***.

*** См., в частности, письма ГФСУ от 02.03.17 г. № 4346/6/99-99-15-02-02-15, № 4349/6/99-99-15-02-02-15, от 26.06.17 г. № 821/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 05.07.17 г. № 964/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

В итоге получается, что для «высокодоходного» плательщика выгоднее приобретать «непроизводственные» необоротные активы стоимостью менее 6000 грн. На такие активы можно будет начислить амортизацию, в том числе в размере 100 % при вводе в эксплуатацию, и уменьшить на эту сумму налоговую прибыль.

НДС. Если необоротные активы имеют хозстатус, по ним в общем порядке плательщик имеет право на НК без начисления НО. В то же время применительно к тем необоротным активам, которые не используются в хоздеятельности, налогоплательщик обязан начислить «компенсирующие» НО на основании абз. «г» п. 198.5 НКУ. За счет этого плательщик фактически аннулирует ранее отраженный НК.

Бухгалтерский учет. Здесь начисление амортизации не зависит от того, имеют ОС производственный статус или нет. Амортизацию и прочие расходы по таким необоротным активам отражают в составе расходов того вида деятельности, в котором они используются. В общем случае такие расходы можно показать на субсчете 949 «Прочие расходы операционной деятельности».

В остальном учет таких ОС ведут в общем порядке. В частности, необоротные активы со сроком службы более 1 года в зависимости от установленной в приказе об учетной политике границы отнесения активов к МНМА можно причислить либо к ОС, либо к МНМА.

Преимущество отнесения активов к МНМА состоит в том, что по ним можно начислить амортизацию (п. 27 П(С)БУ 7 «Основные средства»):

• в первом месяце использования объекта в размере 50 % его амортизируемой стоимости и остальных 50 % амортизируемой стоимости в месяце исключения МНМА из активов (списания с баланса) в результате несоответствия критериям признания активом или

• в первом месяце использования объекта в размере 100 % его стоимости.

Пример. Предприятие приобрело пылесос стоимостью 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.) и электрический чайник стоимостью 1500 грн. (в том числе НДС — 250 грн.). Установленная на предприятии стоимостная граница отнесения необоротных активов к МНМА составляет 6000 грн. В связи с этим приобретенные необоротные активы отнесены к МНМА и к ним применен метод начисления амортизации в размере 100 % при вводе в эксплуатацию.

Эти операции отразим в учете так:

Учет операций по приобретению «охранных» МНМА

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма,

грн

дебет

кредит

1. Приобретен пылесос

153

631

2000,00

2. Отражен налоговый кредит по НДС (на основании НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

631

400,00

3. Оплачен пылесос поставщику

631

311

2400,00

4. Введен пылесос в эксплуатацию

112

153

2000,00

5. Начислена амортизация на пылесос

949

132

2000,00

6. Приобретен электрический чайник

153

631

1250,00

7. Отражен налоговый кредит по НДС (на основании НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

631

250,00

8. Начислены «компенсирующие» НО на основании абз. «г» п. 198.5 НКУ(1)

643/1

641/НДС

250,00

153

643/1

250,00

9. Оплачен чайник поставщику

631

311

1500,00

10. Введен чайник в эксплуатацию

112

153

1500,00

11. Начислена амортизация на чайник

949

132

1500,00

(1) При осторожном подходе.

Обеспечение работников спецодеждой

Подтверждение хозстатуса. Согласно п. 5 Перечня № 994 в состав мероприятий по охране труда включают также обеспечение работников спецодеждой, обувью и средствами индивидуальной защиты (СИЗ) в соответствии с нормами, установленными законодательством об охране труда и коллективным договором или соглашением (включая обеспечение моющими средствами и средствами, которые нейтрализуют опасное воздействие на организм или кожу вредных веществ, в связи с выполнением работ, не исключающих возможность загрязнения этими веществами).

Обратите внимание: в последних изменениях в этой норме появилось уточнение касаемо того, что нормы устанавливаются «законодательством об охране труда и коллективным договором или соглашением». К сожалению, данные изменения внесены крайне небрежно. В частности, непонятно, можно ли отнести к расходам на охрану труда упомянутые расходы, если они не предусмотрены в отдельных нормативах, но указаны в колдоговоре. А это самая большая проблема.

Ведь есть нормативные акты по охране труда, в которых указаны нормы выдачи спецодежды и СИЗ (см. по этому поводу Положение № 53). В то же время некоторые предприятия обеспечивают своих работников спецодеждой и «сверх» норм, а также в тех случаях, когда это не предусмотрено в нормативах, но указано в колдоговоре.

Можно ли такие расходы причислить к «охранным»?

Мы считаем, что можно. Основания для этого дают нормы ст. 8 Закона об охране труда, где сказано, что «согласно коллективному договору работодатель может дополнительно, сверх установленных норм, выдавать работнику определенные средства индивидуальной защиты, если фактические условия труда этого работника требуют их применения».

Поэтому если в колдоговоре будут установлены дополнительные обязательства по обеспечению работников спецодеждой, такие расходы будут связаны с расходами на охрану труда и будут иметь хозстатус. В то же время осторожным плательщикам лучше по этому поводу получить письменную индивидуальную налоговую консультацию.

Налог на прибыль. Спецодежда обычно относится к МНМА, учет которых рассматривался выше.

НДС. Налоговики в консультации из категории 101.07 ЗІР ГФСУ указали, что операции по предоставлению работникам СИЗ, необходимых для выполнения ими профессиональных обязанностей, в пределах Перечня № 994, не являются операциями поставки товаров. Однако если работник увольняется, но срок использования СИЗ не истек и его стоимость удерживается из зарплаты работника, работодатель должен начислить НО исходя из базы налогообложения, определенной согласно ст. 188 НКУ.

НДФЛ. Исходя из п.п. 165.1.9 НКУ не подлежит обложению НДФЛ стоимость спецодежды, специальной обуви и других СИЗ, которыми работодатель обеспечивает плательщика налога в соответствии с Законом об охране труда. Для целей исчисления НДФЛ порядок обеспечения, перечень и предельные сроки использования специальной (форменной) одежды, специальной обуви и других СИЗ регламентируются Перечнем № 994, Положением № 53 и отраслевыми нормами бесплатной выдачи СИЗ. На это обращают внимание и контролеры (см. категорию 103.04 ЗІР ГФСУ, письмо ГФСУ от 15.12.17 г. № 3019/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

Если работник не возвращает СИЗ при увольнении, их стоимость включается в его налогооблагаемый доход с учетом «натурального» коэффициента (см. категорию 103.02 ЗІР ГФСУ, письмо ГФСУ от 15.12.17 г. № 3019/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Но в том случае, когда работник компенсирует работодателю стоимость СИЗ, дохода нет (категория 103.04 ЗІР ГФСУ).

Стоимость СИЗ не облагается также ЕСВ (см. п. 3.19 Инструкции № 5 и п. 5 разд. II Перечня № 1170).

Прочие расходы

Спецпитание и молоко. Рассмотренная выше проблема касается и мероприятий, связанных с обеспечением работников, занятых на работах с тяжелыми и вредными условиями труда, лечебно-профилактическим питанием, молоком или равноценными пищевыми продуктами, а также газированной соленой водой в соответствии с КЗоТ, Законом об охране труда и колдоговором или соглашением.

По нашему мнению, даже если такие расходы не приведены в нормативных актах, но указаны в колдоговоре, они все равно считаются «охранными» и имеют хозстатус. Но при этом необходимо, чтобы работники были заняты на работах с тяжелыми и вредными условиями труда. По данному поводу в письмах Минсоцполитики Украины от 29.06.06 г. № 149/13/82-06 и от 05.05.08 г. № 62/13/82-08 было указано, что отнесение работ к категории связанных с вредными и тяжелыми условиями труда возможно только на основании результатов аттестации соответствующих рабочих мест по условиям труда в Порядке, утвержденном постановлением КМУ от 01.08.92 г. № 442.

«Охранный» лимит можно потратить также на проведение предварительного (во время приема на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медосмотров работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными или опасными условиями труда или таких, где есть потребность в профессиональном отборе, ежегодный обязательный медосмотр лиц в возрасте до 21 года (п. 7 Перечня № 994).

Как видим, перечень расходов, на который можно потратить «охранный» лимит, достаточно широкий. Главное — такие расходы привести в разделе «Охрана труда» колдоговора. И тогда польза от охраны труда будет как самому предприятию, так и его работникам.

Документы и сокращения статьи

Закон об охране труда — Закон Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII.

Положение № 53 — Положение о порядке обеспечения работников спецодеждой, спецобувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденное приказом Госгорпромнадзора от 24.03.08 г. № 53.

Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.04 г. № 5.

Перечень № 994 — Перечень мероприятий и средств по охране труда, утвержденный постановлением КМУ от 27.06.03 г. № 994.

Перечень № 1170 — Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170.

ОС — основные средства.

СИЗ — средства индивидуальной защиты.

НК — налоговый кредит.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить