Минимальной базой для начисления НО по НДС при поставках необоротных активов является их балансовая (остаточная) стоимость по данным бухучета, сложившаяся на начало отчетного периода, в течение которого осуществляются такие операции (п. 188.1 НКУ).
Поэтому, чтобы понять, нужно ли доначислять НО до минбазы при продаже ОС, следует сначала определить их остаточную стоимость.
Остаточная стоимость — это разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью необоротного актива и его суммой накопленной амортизации (износа) (п. 4 П(С)БУ 7 «Основные средства»).
Заметим: остаточную стоимость ОС определяют при переводе такого объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. Поэтому если такой перевод и продажа объекта ОС проведены в разных периодах, то минимальным пределом базы обложения НДС будет стоимость, которая сформирована на субсчете 286 на начало отчетного периода, в котором будет продан объект ОС.
Если же перевод ОС на субсчет 286 и его непосредственная продажа состоялись в одном отчетном периоде, то за минбазу НДС нужно принять остаточную стоимость на начало периода, в котором ОС переведены на субсчет 286 (без учета суммы амортизации текущего периода).
Если полученное значение окажется меньше продажной стоимости объекта ОС, то никакого доначисления НДС не потребуется. А если больше — плательщику НДС придется составить две налоговые накладные (НН):
а) первую — на фактическую (договорную) стоимость ОС (1 млн грн.). Ее заполняем в обычном порядке;
б) вторую — на дотягивание до минбазы.
В такой дополнительной НН указывают (пп. 8, 15 Порядка № 1307*):
* Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307.
• тип причины «15» (составлена на сумму превышения цены приобретения товаров/услуг над фактической ценой их поставки);
• в строках, отведенных для данных покупателя, — собственные данные;
• в «номенклатурной» гр. 2 к наименованию товара добавляют фразу «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання»;
• в гр. 7 вносят разницу между остаточной стоимостью объекта ОС и его продажной стоимостью.
Графы 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 11 оставляют пустыми. Остальные строки и графы заполняют в обычном порядке.
НН «на дотягивание» может быть сводной (п. 201.4 НКУ). В таком случае в графе «Зведена податкова накладна» дополнительно проставляют отметку «X». Датировать ее можно любой датой не позднее последнего дня месяца, в котором проведена «дешевая» поставка (п. 201.4 НКУ; п. 15 Порядка № 1307).
НН «на дотягивание» (обычную или сводную) обязательно регистрируем в ЕРНН, иначе будет штраф за нерегистрацию НН (письмо ГФСУ от 03.03.17 г. № 709/4/99-99-15-03-02-15 // «БН», 2017, № 15).
Хотя если вы примете некоторые меры для перевода ОС на субсчет 286, то можно законно уйти от начисления НО. К этим мерам относятся:
а) уценка ОС (пп. 16 — 21 П(С)БУ 7);
б) уменьшение полезности ОС (пп. 31 — 32 П(С)БУ 7, П(С)БУ 28 «Уменьшение полезности активов»);
в) изменение метода амортизации/срока полезного использования (пп. 25, 28 П(С)БУ 7).
Также не стоит забывать, что после перевода на субсчет 286 активы могут отражаться на дату баланса не только по балансовой стоимости, но и по чистой стоимости реализации** (п. 9 разд. II П(С)БУ 27).
** Это ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию (п. 4 П(С)БУ 9 «Запасы»).
Последнюю как раз можно установить на уровне договорной цены с покупателем (Дт 946 — Кт 286). И тогда о дотягивании НО можно забыть (детали — в статье «Минбаза НДС: примеры расчета» // «БН», 2016, № 41).