Излишки ТМЦ могут возникнуть, к примеру, в результате допущенных учетных ошибок (документ не проведен в учете, неверно оприходованы (списаны) некоторые позиции по накладной, дважды проведен один и тот же документ и т. п.). В учете такие расхождения ликвидируют путем исправления ошибок.
Иначе обстоят дела, если отсутствуют первичные документы, подтверждающие приобретение ТМЦ. Это реальные излишки, которые приходуют на баланс предприятия с одновременным отражением доходов.
Что касается недостач, то они могут быть двух видов: в пределах норм естественной убыли1 (далее — НЕУ) и сверх этих норм. И те, и другие недостачи включают в состав прочих операционных расходов (п. 20 П(С)БУ 16). А вот с НДС картина не такая радужная.
1 Напоминаем, что в прошлом году вступило в силу постановление КМУ от 23.11.2016 г. № 1066, которым были отменены нормы естественной убыли на целый ряд товарно-материальных ценностей. Подробности найдете в статье «Хотели как лучше, а… отменили нормы естественной убыли» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 14).
Бывает, что в ходе инвентаризации обнаруживаются одновременно недостачи и излишки ТМЦ. Это не проблема. В такой ситуации у предприятия есть возможность произвести взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы.
Особенности учета излишков, недостач и пересортицы запасов представим в таблице.
| Корреспонденция счетов | Пояснение операции | |
| дебет | кредит | |
| 1. Оприходование излишков ТМЦ, возникших из-за допущенных учетных ошибок | ||
| 1.1. Выявлены своевременно не оприходованные ТМЦ | ||
| 20, 22, 26, 27, 28 | 63 | Отражаем стоимость своевременно не оприходованных ТМЦ |
| 641/НДС | 63 | Предприятие вправе включить сумму «входного» НДС в НК (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН). Разумеется, с учетом сроков давности из п. 198.6 НКУ (1095 календарных дней2) |
| 1.2. Выявлены излишне списанные ТМЦ | ||
| 20, 22, 26, 27, 28 | 44 | Приходуем ТМЦ, которые были ошибочно списаны в предыдущем отчетном году |
| 23, 90, 91, 92, 93, 94 | 20, 22, 26, 27, 28 | Приходуем ТМЦ, которые ошибочно списаны в текущем отчетном году (методом «красное сторно») |
| 2. Оприходование реальных излишков (без первичных документов) | ||
| 20, 22, 26, 27, 28 | 719 | Обнаруженные в ходе инвентаризации излишки запасов приходуют: — по чистой стоимости реализации (для запасов, подлежащих реализации); — или по оценке возможного использования (для запасов, используемых на самом предприятии) |
| Налог на прибыль. Никаких корректировок в связи с выявленными излишками ТМЦ делать не нужно, поскольку это не предусмотрено нормами НКУ. НДС. Оприходование излишков ТМЦ не соответствует термину «поставка товаров» и не является объектом обложения НДС (см. категорию 101.04 ЗІР) | ||
| 3. Недостачи запасов | ||
| 947 | 20, 22, 28 | Списываем стоимость недостающих запасов (как в пределах, так и сверх НЕУ). Важно! НЕУ предприятие может применять только в случае выявления фактических недостач и после взаимозачета недостач ТМЦ и излишков вследствие пересортицы. При отсутствии НЕУ потери рассматривают как сверхнормативные (абз. 4 п. 4 разд. IV Положения № 8793). В прошлом году Кабмин отменил НЕУ на целый ряд ТМЦ |
| 072 | — | На забалансовом счете сумму недостачи сверх НЕУ учитываем до установления виновного лица или до закрытия дела в соответствии с законодательством (абз. 5 п. 4 разд. IV Положения № 879) |
| — | 072 | Списываем сумму сверхнормативной недостачи в связи с установлением виновного лица |
| 375 | 716 | |
| 947 | 282 | В ситуации, когда учет товаров предприятие ведет по ценам продажи, списываем: — первоначальную стоимость недостающих ТМЦ; |
| 285 | 282 | — сумму торговой наценки |
| Налог на прибыль. Никаких корректировок в связи с выявленной недостачей запасов делать не нужно, поскольку они не предусмотрены НКУ. НДС. Недостачи ТМЦ в пределах НЕУ на НДС-учет никак не влияют. За предприятием сохраняется право на НК в полной сумме согласно полученной НН. При этом оснований для начисления НО нет. Совсем другое дело — сверхнормативные недостачи и потери ТМЦ. По ним нужно начислить «компенсирующие» НО исходя из стоимости приобретения (п.п. «г» п. 198.5, п. 189.1 НКУ). Сводную НН с типом причины «13» и условным ИНН «600000000000» составляют не позднее последнего дня отчетного периода и регистрируют ее в ЕРНН (пп. 8, 11 Порядка № 13075). По ТМЦ, приобретенным без НДС, НО начислять не нужно. Обратите внимание! В новой форме НН, по которой их нужно будет регистрировать начиная с 01.12.2018 г., в графе «Зведена податкова накладна» нужно будет указывать не отметку «Х», как сейчас, а специальный код. При начислении НО по п. 198.5 НКУ это будет код «1»6. Помните! По сверхнормативным недостачам ТМЦ, поставки которых освобождены от обложения НДС, НО начислять не нужно. Если впоследствии виновное лицо возмещает причиненный ущерб, дополнительные НО не возникают. Такой вывод прослеживается в консультации из категории 101.04 ЗІР. В категории 101.15 ЗІР фискалы разъясняют, что средства, поступившие предприятию в качестве компенсации виновным лицом недостачи ТМЦ, включаются в базу обложения НДС. А если виновное лицо не установлено и убытки не возмещаются, то начисляются «компенсирующие» НО по п. 198.5 НКУ. Иными словами, НДС-обязательства должны начисляться только один раз: либо на стоимость приобретения недостающих запасов по п. 198.5 НКУ, либо в общем порядке на компенсацию недостачи ТМЦ, полученную от виновного лица | ||
| 4. Пересортица | ||
| 4.1. Стоимость ТМЦ, которые оказались в излишке, превышает стоимость недостающих ценностей (положительная разница) | ||
| 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) | 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) | Производим зачет пересортицы |
| 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) | 719 | Отражаем доход от пересортицы (положительную суммовую разницу) |
| 4.2. Стоимость недостающих ТМЦ выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке | ||
| 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) | 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) | Производим зачет пересортицы |
| 947 | 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) | Отражаем сумму потерь от пересортицы (отрицательная суммовая разница) |
| Обратите внимание! Взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы можно произвести только при условии, что обнаруженные в результате инвентаризации излишки и недостачи (п. 5 разд. IV Положения № 879): 1) возникли по ТМЦ одинакового наименования; 2) тождественны (равны) по количеству; 3) образовались за один и тот же проверяемый период; 4) выявлены у одного и того же материально ответственного лица. Запомните! При наличии излишков и недостач ТМЦ одного наименования сначала осуществляют зачет пересортицы, а только потом к оставшейся незачтенной недостаче применяют НЕУ (усушки, утруски, боя и т. п.). Другими словами, вы не имеете права сначала применить к недостачам НЕУ, а затем зачесть их излишками вследствие пересортицы | ||
| Налог на прибыль. Никаких корректировок на зачтенную по пересортице сумму не проводят — НКУ этого не требует. НДС. При выявлении отрицательной суммовой разницы поступаем так же, как и при выявлении недостачи. То есть начисляем НО исходя из величины такой разницы на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ. По ТМЦ, приобретенным без НДС, НО начислять не нужно | ||
. При этом налоговики считают, что самостоятельно утверждать НЕУ плательщик не вправе и требуют начислять НДС-обязательства на весь объем потерь42 Новый срок 1095 календарных дней касается в том числе НН, составленных до 03.12.2017 г. Подробнее — в статье «Налоговый кредит по «старой» разблокированной НН» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 36).
4 Детали найдете в статье «Естественная убыль при отсутствии норм: быть ли «компенсирующим» обязательствам по НДС» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 21).
5 Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.
6 Подробнее — в статье «Налоговая накладная: подробно о новинках» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 46).
