Право на налоговый кредит, если автомобиль покупает предприниматель

Мирошниченко Виталина, налоговый эксперт
Бухгалтер 911 Февраль, 2019/№ 8
В избранном В избранное
Печать
Когда предприниматель — плательщик НДС покупает товары (работы, услуги) с НДС, налоговики обычно не придираются к налоговому кредиту (далее — НК). Но как только он вознамерится поставить в НК суммы НДС, уплаченные при покупке автомобиля или недвижимости (пусть даже эта покупка — строго для бизнеса), фискалы сразу «бьют тревогу». Впрочем, смелые предприниматели успешно отстаивали свое право на НК в судах. Однако недавно появился «тревожный звоночек» на этот счет: постановление ВС/КАС от 17.12.2018 г. по делу № 810/1726/16. О нем и пойдет речь.

Сложившаяся судебная практика

В течение последних лет налоговики неоднократно меняли свою позицию по поводу НДС, уплаченного предпринимателем-НДСником при покупке автомобиля: от однозначного «нет» до «да, но с условием».

А вот суды отличались постоянством и были на стороне предпринимателей * (определение ВАСУ от 06.07.2015 г. № К/800/44905/13, постановление Волынского окружного админсуда от 02.06.2016 г. по делу № 803/758/16, постановления ВС от 13.03.2018 г. по делу № 819/710/17, от 24.05.2018 г. по делу № 803/1021/17, от 21.08.2018 г. по делу № 823/1648/16, постановление Восьмого апелляционного админсуда от 11.12.2018 г. по делу № 857/2657/18).

* Вам может быть интересна статья «Очередной камень в огород налоговиков, или Как суд выступил «за» НК по НДС при покупке автомобиля предпринимателем» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 33).

Главный вывод судов таков: тот факт, что право собственности на автомобиль регистрируется на физлицо-гражданина (а не на предпринимателя), не лишает предпринимателя права на НК по НДС по реально осуществленной операции, связанной с покупкой транспортного средства. Разумеется, при наличии зарегистрированной налоговой накладной.

Напомним, что по действующему законодательству собственником любого имущества может быть либо гражданин, либо юрлицо (ст. 318 ГКУ). Отдельного собственника «физическое лицо — предприниматель» законодательство не выделяет.

Изменилось ли мнение судов?

Пока еще нет . В постановлении по делу № 810/1726/16 Кассационный админсуд не вынес решения, противоположного сложившейся судебной практике. Однако впервые ВС усомнился в правильности своей позиции, которую он ранее занимал в подобных правоотношениях .

Суд посчитал необходимым отступить от ранее принятой практики и рассмотреть дело повторно, чтобы дать правильную правовую оценку с учетом фактических обстоятельств по данному делу. При этом с налоговой накладной проблем не было и реальность хозоперации по покупке авто тоже сомнений не вызывала.

Так какие же обстоятельства насторожили представителей Кассационного админсуда? И какой прецедент можно ожидать в будущем?

Факты, которые суд намерен изучить подробнее

Наш комментарий

Одним из основных факторов, которые определяют правильность формирования НК по НДС у предпринимателя, является дальнейшее использование товаров (основных средств) в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности

Безусловно, это так. Ведь если товары (основные средства) начинают использоваться или даже просто предназначаются для их использования:

— в операциях, освобожденных от НДС

— или в нехоздеятельности,

то плательщик НДС обязан нивелировать ранее отраженный НК по НДС путем начисления «компенсирующих» налоговых обязательств (НО) по НДС (п. 198.5 НКУ).

Приводя это утверждение, суд, по-видимому, пытался подчеркнуть важность для предпринимателя иметь доказательства того факта, что купленный им автомобиль и предназначается, и фактически используется в хоздеятельности в облагаемых НДС операциях.

Как это доказать? Если ваша деятельность — грузовые перевозки (или предприниматель работает как маршрутка/такси):

— в Госреестре (реестре ЕН) у вас указан «транспортный» вид деятельности (извлечение из Госреестра);

— в собственности/аренде у вас есть транспортные средства (документы на них);

есть гаражи (договоры аренды гаражей или документы о праве собственности);

есть договоры с заказчиками на осуществление перевозок (будет плюсом, если у вас есть ТТН и путевые листы / их аналоги).

Если же предприниматель не занимается перевозками для третьих лиц, но все равно использует автомобиль именно в хоздеятельности, подразумевающей осуществление облагаемых НДС операций, он может это доказать, составляя ТТН и путевые листы / их аналоги на каждую перевозку.

Кстати, в путевых листах / их аналогах указывают данные о пробеге. По этой информации можно точно определить, ездил ли автомобиль в рамках хоздеятельности, или использовался и для «личных нужд» физлица тоже

Согласно п. 198.5 НКУ, если основные средства предназначаются или начинают использоваться в нехоздеятельности, нужно начислить «компенсирующее» НО по НДС исходя из базы, указанной в п. 189.1 НКУ

Раньше для суда наличие фактической оплаты за товары (необоротные активы) в предыдущих периодах было определяющим фактором для подтверждения права предпринимателя на бюджетное возмещение по НДС (к примеру, определение Львовского апелляционного админсуда от 28.02.2017 г. по делу 876/10492/16).

Однако теперь они, по-видимому, начнут более внимательно проверять, используется ли купленный автомобиль:

а) только в хоздеятельности предпринимателя (тут все в порядке, право на НК по НДС сохраняется);

б) или только для личных нужд (тут не все в порядке, так как никто не отменял п. 198.5 НКУ о начислении «компенсирующего» НО по НДС, о чем мы писали выше). Как только предприниматель начнет использовать автомобиль только для своих личных нужд (к примеру, решит его продать от имени гражданина или просто ездить на нем не в бизнес-целях), он должен будет начислить НО по НДС на балансовую стоимость такого автомобиля (а если не ведет учет необоротных активов — на обычную цену такого автомобиля) — п. 189.1 НКУ;

в) или одновременно и в хоздеятельности, и для личных нужд (тут тоже не все в порядке, так как формально налоговики могут точно так же требовать начислить «компенсирующее» НО по НДС, как и в случае, когда автомобиль начинает использоваться только для личных целей. Но с другой стороны, есть возможность и обратной корректировки таких НО согласно части второй п. 198.5 НКУ).

Кстати, обратите внимание, что в п. 189.1 НКУ прямо сказано: если плательщик НДС не ведет учет необоротных активов, то «компенсирующее» НО по НДС начисляется не на балансовую стоимость основного средства, а на его обычную цену*! То есть, исходя из НКУ, тот факт, что плательщик НДС не ведет учет основных средств, никак не препятствует ему начислять НК и «компенсирующее» НО по НДС . Это важно, так как налоговики часто говорят об обратном

* Цена на начало того отчетного периода, в котором основное средство начало использоваться в нехоздеятельности.

Если необоротные активы частично используются в необлагаемых операциях, а частично — нет, то плательщик НДС обязан начислить «частичное компенсирующее» НО по НДС (п. 199.1 НКУ) — на часть НК по НДС, отраженного при покупке основного средства, которая соответствует доли использования этого основного средства в необлагаемых операциях

Упоминая эту норму, налоговики подчеркивают, что предприниматели не ведут бухучет и не могут учитывать основные средства на балансе, определять их балансовую, первоначальную и остаточную стоимость, а также долю их использования именно в хоздеятельности. В связи с этим они делают вывод, что предприниматели вообще не имеют права отражать НК по НДС при покупке (или создании) основных средств .

Вот тут мы с налоговиками категорически не согласны .

Во-первых, НДС-правила в НКУ прописаны очень подробно. И если бы предприниматели не имели права на НК по НДС при покупке основных средств, то об этом было бы прямо сказано в НКУ. Но таких упоминаний нет.

Во-вторых, как мы уже отмечали выше, сам НКУ допускает, что плательщик НДС может вовсе не вести учет необоротных активов (п. 189.1 НКУ) и никакой проблемы в этом нет: он может начислять и НК, и «компенсирующие» НО по НДС.

Как видите, НКУ не ставит право предпринимателя на НК в зависимость от ведения им балансового учета основных средств. Так что налоговики неправы.

В-третьих, когда речь идет об использовании основного средства частично в налогооблагаемых операциях, а частично — в необлагаемых, это не означает использование его частично в хоздеятельности, а частично — в личных целях. Здесь имеется в виду, что плательщик НДС использует основное средство только в своей хоздеятельности, но при этом его хоздеятельность включает одновременно операции, которые облагаются НДС, и те, которые от НДС освобождены.

Только в этом случае нужно рассчитывать долю использования основного средства в налогооблагаемых операциях (п. 199.2 НКУ). Если же предприниматель использует основное средство в личных целях хотя бы частично — это другой случай

«Физическое лицо — предприниматель» и «физическое лицо» имеют разный налоговый и правовой статус.

Автомобиль регистрируется за физлицом, а не за предпринимателем

Об это утверждение было сломано немало копий и налоговиками, и налогоплательщиками. И суды, и Минюст обоснованно пришли к следующим выводам (разъяснение Минюста от 14.01.2011 г.):

1) статус «предприниматель» — это юридический статус, который удостоверяет право физлица заниматься хоздеятельностью. Сам по себе этот статус не влияет и не ограничивает права и обязанности физлица;

2) в договорах физлицо может выступать и как гражданин, и как предприниматель. Если предметом регулирования является непосредственно предпринимательская деятельность, применяются нормы специального (хозяйственного) законодательства.

То есть физлицо имеет полное право купить автомобиль как предприниматель, если этот автомобиль предназначен именно для бизнеса;

3) несмотря на то, что покупка была совершена от имени предпринимателя, автомобиль регистрируется только на физлицо-гражданина. Других вариантов нет, так как собственником имущества может быть либо физлицо, либо юрлицо. Тем не менее факт регистрации автомобиля на физлицо не влияет на правовой режим имущества, приобретенного этим физлицом в статусе «предприниматель» — именно для предпринимательских целей. Ведь предметом регулирования в данном случае является исключительно хоздеятельность предпринимателя (то есть имущество не переходит другому собственнику — «физлицу-гражданину»);

4) согласно ст. 51 ГКУ к предпринимательской деятельности физлиц применяются те же нормы, что и к деятельности юрлиц, если иное не установлено законом и не вытекает из сути отношений*. В нашем случае в НКУ нет никаких особенных условий для формирования НК по НДС у физлиц-предпринимателей по сравнению с юрлицами. В постановлении Львовского апелляционного админсуда от 29.01.2018 г. по делу № 876/10556/17 сказано так: «налоговое законодательство Украины не ограничивает право налогоплательщика на налоговый кредит в зависимости от субъектного состава сторон в правоотношениях по договорам на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе и транспортных средств, и определяет одинаковые права и обязанности как для юридических, так и для физических лиц — налогоплательщиков (в том числе и физических лиц — предпринимателей)».

Таким образом, факт регистрации автомобиля на физическое лицо (а не на физическое лицо — предпринимателя) не лишает предпринимателя права на НК по НДС, если этот автомобиль:

используется в хозяйственной деятельности в облагаемых НДС операциях;

и при его покупке были соблюдены все условия формирования НК по НДС

* Например: несмотря на то, что автомобиль регистрируется за физлицом, если юрлицо арендует этот автомобиль у предпринимателя, вовсе не обязательно нотариально заверять такой договор аренды.

И это несмотря на то, что по общему правилу договор аренды транспортного средства между юрлицом и физлицом подлежит нотариальному заверению. Но в данной конкретной ситуации предметом регулирования является непосредственно предпринимательская деятельность физлица, поэтому предприниматель реализует свои хозяйственные права и обязанности. Стало быть, в данной ситуации суды руководствуются правилами, установленными для субъектов хозяйствования.

То же самое касается и НК по НДС, уплаченного при покупке автомобиля для бизнеса: автомобиль приобретен предпринимателем — плательщиком НДС, поэтому право на НК по НДС есть, необходимости «убирать» его через «компенсирующие» налоговые обязательства — нет.

Суды не обратили внимание на систему налогообложения предпринимателя, а это важно для правильного решения по делу

Раньше суды не уделяли должного внимания этому моменту.

Если мы говорим о единоналожниках, то есть один «нюанс»: согласно п. 292.1 НКУ в доход упрощенца не попадают доходы от продажи движимого или недвижимого имущества, которое принадлежит физлицу, даже если оно используется им в хоздеятельности.

Как мы понимаем, здесь речь идет как раз об имуществе, которое регистрируется на физлицо (недвижимость, транспортные средства), даже если оно покупается специально для хоздеятельности.

Но, как представляется, задумка законодателя была лишь в том, чтобы исключить злоупотребления в части экономии на уплате НДФЛ. И это совершенно не означает, что весь «цикл» таких вещей «загнан» в гражданский оборот.

Плюс к этому, правила НДС-учета являются самостоятельными и данный нюанс с невозможностью учесть доходы от продажи регистрируемого имущества как единоналожный доход на эти правила не влияет.

Собственно, видим в этом прямой аналог с общесистемщиками, для которых установили «расходное табу» на автомобили и жилую недвижимость, земельные участки (пп. 177.4.5, 177.4.6 НКУ).

Да, амортизацию по ним в расходы отнести нельзя, расходы на приобретение и содержание тоже под запретом. Но все это запрет на учет расходов.

НДС-учет здесь ни при чем. У него свои правила. И правила определения НК/НО по НДС никак не связаны с учетом доходов и расходов предпринимателя-общесистемщика.

Поэтому, считаем, выбранная предпринимателем система налогообложения — вопрос не столь важный. Главное, чтобы предприниматель был плательщиком НДС

Итог

Таким образом, в постановлении по делу № 810/1726/16 Кассационный админсуд решил, что суды предыдущих инстанций преждевременно пришли к выводу о том, что невозможность госрегистрации транспортных средств за физлицами-предпринимателями не лишает их права на НК по НДС .

Что это значит? Хотелось бы надеяться на то, что суд просто засомневался в том, что в данном конкретном случае легковой (!) автомобиль действительно используется именно в хоздеятельности предпринимателя. И поэтому решил отправить дело на повторное рассмотрение, чтобы этот момент был доказан. Если докажут — значит, получат право на НК по НДС .

В то же время нельзя исключать и пессимистичный вариант . То есть, возможно, ВС засомневался в том, что предприниматели вообще имеют право на НК по НДС при покупке автомобилей, а регистрация автомобиля только на гражданина (не предпринимателя) предусмотрена в законодательстве не зря…

Впрочем, анализ действующей нормативки (в таблице) показал, что если предприниматель:

купил автомобиль именно для бизнеса (выступал в договоре как предприниматель);

— имеет документы об оплате автомобиля и зарегистрированную налоговую накладную;

— фактически использует автомобиль именно для бизнеса (имеет письменные доказательства этого);

— зарегистрирован плательщиком НДС, — то он имеет полное право на НК по НДС точно так же, как и юрлицо, и не обязан начислять НО по НДС только потому, что автомобиль регистрируется за ним как за физлицом-гражданином, а не как за предпринимателем.

Тем не менее, следующее слово — за Киевским окружным админсудом (именно туда дело отправлено на повторное рассмотрение). Будем следить за ситуацией и надеемся, что справедливость и закон все-таки восторжествуют**.

** Впрочем, иногда нет особого смысла «бодаться» с налоговиками за НК при покупке авто. Подробнее об этом мы рассказывали в статье «Автомобиль у предпринимателя: а если продавать» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 29).

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
Скачайте наше мобильное приложение iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд