налоговая отчетность
По идее, новая декларация по налогу на прибыль должна появиться на свет в самом ближайшем будущем. Ведь некоторым ее нужно подать уже за полугодие (предельный срок подачи — 10 августа 2015 года). Напомним, так отчитываются те плательщики, которые не платили авансовые взносы (не имели базового показателя для расчета), а по итогам I квартала получили прибыль. Им важно по итогам полугодия перейти с «года» на «квартал», чтобы затем до конца года отчитываться и уплачивать налог на прибыль поквартально ( абзац восьмой п. 57.1 НКУ **).
** Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Или, к примеру, вот еще один возможный случай. Допустим, вы решили выйти с «прибыльщиков» и с III квартала перейти на упрощенную систему налогообложения (единый налог). Тогда придется отчитаться за период «до» момента перехода (для вас — это I полугодие). И тут учтите: налоговики требуют подавать последнюю (в вашем случае — полугодовую) «прибыльную» декларацию в квартальные сроки. А значит, вам придется отчитаться тоже не позднее 10 августа (см. «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 19, с. 45).
Так что по всем приметам утверждение новой формы декларации уже не за горами — должно свершиться, как пить дать, к полугодовой отчетности.
Ну а пока на сайте ГФСУ в разделе «Проекты регуляторных актов» размещен проект — с примерным вариантом новой декларации, вынесенным на обсуждение. Налоговики, в свою очередь, неоднократно заявляли об упрощении налоговой отчетности — прежде всего таких «титанов»-деклараций, как по налогу на прибыль и по НДС. Ну что ж, посмотрим, как в конечном счете все «упростят» по прибыли. Впрочем, из «упрощений» первым делом бросается в глаза стремление сделать универсальной форму декларации и поубавить число приложений к ней. Дальше об этом и о другом подробнее.
Форма декларации: одна для всех
В целом, прослеживается желание унифицировать форму декларации. То есть сделать ее одной для всех плательщиков: как обычных, так и «специфичных» — например, страховщиков ( пп. 136.2, 137.2, 141.1 НКУ) и банков ( п. 139.3 НКУ), а также «букмекеров, лотерейщиков, азартщиков» ( пп. 136.4, 141.5 НКУ). Откуда такой вывод? Из отведенного «для особых отметок» поля 9 вступительной части, а заодно прокравшихся в форму декларации новоявленных строк 07 — 15 (чтобы считать налог от этих видов деятельности).
Хотя, в общем-то, по построению «проектная» декларация похожа на предшественницу. То есть по-прежнему состоит из:
— вступительной части;
— основной части;
— строки-расчета ежемесячного авансового взноса;
— трех блоков для исправления ошибок: (1) по налогу на прибыль, (2) по налогу на прибыль с доходов нерезидентов, (3) по ежемесячным авансам;
— заключительной части.
Кстати, последняя должна слегка «поправиться» на два новых информативных поля:
— во-первых, о подаче вместе с декларацией форм финотчетности ( п. 46.2 НКУ), а
— во-вторых, для проставления отметки малодоходником, решившим не корректировать финрезультат на разницы (кроме убытков прошлых лет). Правда, п.п. 134.1.1 НКУ говорит о проставлении такой отметки впервые в годовой декларации. Хотя тем, кто на 100 % уверен в своей малодоходности (годовом доходе до 20 млн грн.), полагаем, ее можно проставить уже в декларации за полугодие. А вот если у полугодовика доход, наоборот, уже перевалил за 20 млн грн., финрезультат на разницы лучше бы начать корректировать уже с полугодовой декларации.
Заметьте, что в то же время из финальной части уйдет справочная табличка-расшифровка для исправления ошибок по ежемесячным авансам. А вот сопроводительного порядка заполнения декларации, увы, и в этот раз все так же нет.
Приложения к декларации: в чем изменения?
Планируется, что количество приложений к декларации сократится — с 14 до 9. Смотрите как:
Изменения в приложениях
Так что в итоге декларация немного «похудеет». Хотя чего только стоит новое, весьма увесистое (!) приложение РІ (по разницам).
Ну а теперь заглянем в форму и пройдемся по ключевым позициям.
Что предусмотрено проектом?
Ежемесячные авансы. В угоду обновленному п. 57.1 НКУ по-новому в проекте выглядит расчет ежемесячных авансов (строка 26 проектной декларации). Рассчитывая их (важная деталь!), разрешено учесть сумму незачтенных дивидендных авансовых взносов (т. е. так и «не сыгравших» в уменьшение налога на прибыль по итогам года). Тем самым незачтенные дивидендные авансы смогут уменьшить (!) ежемесячный аванс (платежи станут меньше).
Правда, пока о таких тонкостях расчета думать рановато. Так как впервые эти правила придется применить, рассчитывая ежемесячный аванс аж в декларации за 2015 год (на основании которой сам аванс уплачивать только в июне 2016 — мае 2017 года). И кстати, именно тогда (отчитываясь за 2015 год) с легкой руки налоговиков удастся заодно включить в расчет и «старые» незачтенные дивидендные авансы — «не сыгравшие» в уменьшение налога на прибыль по итогам 2014 года (осевшие, напомним, в стр. 13.5.2 «старого» приложения ЗП к декларации за 2014 год). Об этом говорилось в письмах ГФСУ от 29.01.2015 г. № 2707/7/99-99-19-02-01-17 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 12, с. 5) и от 14.05.2015 г. № 10269/6/99-99-19-02-01-15 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 48, с. 3).
А до тех пор — пока без перемен: в 2015 году и январе — мае 2016 года ежемесячные авансы уплачивают все еще по «старым» правилам, действовавшим до 01.01.2015 г. Причем в марте — мае 2016 года — исходя из суммы, определенной в декларации за 2014 год ( п. 9 подразд. 4 разд. ХХ НКУ; подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 10).
Дивидендные авансы. Они по-прежнему идут в зачет (через приложение ЗП). То есть уменьшают налог на прибыль. Но вместе с тем
если таких авансов оказалось больше, чем налога, то перенести их «несыгравшую» часть на следующий год, судя по проекту декларации, просто не получится
Все потому, что проектом нового приложения ЗП какого-то аналога стр. 13.5.2 (как в «старом» приложении ЗП) не предусмотрено. Так что надежды (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 40, с. 18) здесь пока не оправдались.
Неужто «несыгравшая» сумма пропадет? И это несмотря на то, что в п.п. 57.11.5 НКУ черным по белому написано, что дивидендный авансовый взнос — не самостоятельный налог, а часть налога на прибыль. Читай — тот же налог. Выходит, разница не должна пропасть. Тем более, что и «зачетный» п.п. 57.11.2 НКУ не говорит о возможности учета только того дивидендного аванса, который уплачен в соответствующем отчетном году.
Ну а пока имеем, что имеем: в проекте приложения ЗП переноса «несыгравшего» остатка «на будущее» нет. Увертливые налоговики, в свою очередь, изо всех сил твердят, что «несыгравшие» дивидендные авансы не формируют переплаты по налогу на прибыль (перефразируем: вернуть их не получится, письмо ГФСУ от 14.05.2015 г. № 10269/6/99-99-19-02-01-15). Разве что своеобразным «бонусом» станет возможность учесть такую разницу при расчете ежемесячных авансов и из-за этого платить их в меньшей сумме. Да и остается уповать на то, что случай с «превышением» окажется не таким уж и распространенным.
Уменьшение налога (приложение ЗП). В проектной версии приложения ЗП налог на прибыль уменьшают 3 вида платежей:
— ежемесячные авансы;
— налог на недвижимое имущество, отличное от земельного участка;
— дивидендные авансовые взносы.
Причем, заметьте, уменьшают налог на прибыль в перечисленной (!) последовательности. То есть
сперва в зачет идут ежемесячные авансы, затем — налог на недвижимость и, наконец, авансы дивидендные
Здесь — никаких вольностей: очередность именно такая.
Хотя приятного в том, нужно признать, мало. Ведь, скажем, сумма «не сыгравших» в уменьшение налога ежемесячных авансов образует переплату (см. подкатегорию 102.32 БЗ). Ее можно вернуть либо зачесть в уплату налога следующих периодов (в том числе зачесть по заявлению в уплату будущих ежемесячных авансов, см. письмо Миндоходов от 24.04.2014 г. № 6599/6/99-99-19-03-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 42, с. 4).
Тогда как с «несыгравшими» дивидендными авансами подобный номер не пройдет. Как отмечалось, контролеры не считают эти суммы переплатой (вернуть/зачесть их не дают, да и переноса незачтенного остатка по ним не предусмотрено). А в приложении ЗП они, увы, стоят последними.
Другая интересная деталь. Смотрите: ежемесячные авансы (начисленные за отчетный год) в приложение ЗП (стр. 16.1) заносят в полной сумме. А следующие «уменьшающие» платежи — только если позволяет оставшийся налог.
Взглянуть хотя бы в формулу стр. 16.2, отведенную для налога на недвижимость. Сюда заносят сумму налога на недвижимость, не больше (!), чем налог, оставшийся после зачета на авансы. От этого в приложении ЗП может осесть лишь часть налога на недвижимость (если сам налог на прибыль невелик). Так что перенести сюда, не глядя, «недвижимый» налог удастся не всегда.
И, коль заговорили о недвижимости, вспомним о недавнем письме ГФСУ от 09.06.2015 г. № 11999/6/99-99-19-01-01-15 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 53, с. 5). В нем контролеры разъяснили: авансовый взнос по налогу на недвижимость, уплаченный за IV квартал 2015 года (до 30 января 2016 года), уменьшит налог на прибыль, начисленный за 2015 год. То есть работает правило «период в период» — когда налог на прибыль уменьшается на «недвижимый» налог за тот же отчетный период.
Кстати, в том же письме дальше отмечалось, что никаких корректировок финрезультата на сумму налога на недвижимость НКУ не предусмотрено. Радует, что тут контролеры пошли по законному пути и не стали вставлять палки в колеса (тогда как определенные опасения на этот счет все же возникали, подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 24, с. 15). А «дали добро» на то, чтобы налог на недвижимость уменьшал налог на прибыль (как предусмотрено п. 137.5 НКУ) без каких-либо корректировок финрезультата на бухрасходы. К счастью, это подтверждает и проект декларации, где
нет строки для корректировки (увеличения) финрезультата на сумму налога на недвижимость
Ну и все по тому же остаточному принципу налог на прибыль уменьшают дивидендные авансы. Взгляните: хотя сперва в приложении ЗП дивидендные авансы справочно приводят в полной сумме (стр. 16.3), фактически они идут в зачет (стр. 16.3.1) в размере, не большем, чем оставшийся налог (уменьшенный на ежемесячные авансы и налог на недвижимость). На всякий случай повторим: в проекте декларации «несыгравший» «дивидендный» остаток на будущие периоды не переносится.
Новое приложение РІ (по разницам). Его заполняют плательщики, считающие разницы. То есть: «обязательно» — высокодоходники и «добровольно» — малодоходники, по собственной воле согласившиеся на пересчет ( п.п. 134.1.1 НКУ).
Правда, логично было бы заполнять приложение РІ в декларации за год (когда станет достоверно известен объем дохода — больше/меньше 20 млн грн., а значит, прояснится и необходимость расчета самих разниц). Хотя, с другой стороны, никаких приписок о «годе» для РІ в проекте декларации не найти. Да и, взглянув в шапку РІ, можно увидеть, как там провокационно красуются также и «квартальные» периоды. Ну что ж, посмотрим, как ситуацию растолкуют контролеры.
В целом же, новое «массивное» приложение РІ включает 4 раздела:
— раздел 1 — амортизационные разницы ( ст. 138 НКУ);
— раздел 2 — разницы при формировании резервов (обеспечений) ( ст. 139, 141 НКУ);
— раздел 3 — разницы по финансовым операциям ( ст. 140 НКУ);
— раздел 4 — прочие разницы.
Заметьте, что в увязке с приложением РІ плательщики, считающие разницы, заполняют также приложения АМ, ЦП (если были операции с ценными бумагами) и ТЦ (если осуществлялись контролируемые операции).
А вот итог подсчета всех разниц (увеличивающих и уменьшающих финрезультат) из приложения РІ переносят в специально отведенную для этого строку 03 декларации.
Амортизационные разницы (приложение АМ). Для их детального расчета отведено отдельное «амортизационное» приложение АМ. И тут — пикантный штрих. В «амортизационной» ст. 138 НКУ, по-хорошему, говорится о подсчете разниц только по основным средствам и нематериальным активам. Но вот в проектной версии приложения АМ все выглядит чуть-чуть иначе: в подсчете амортизационных разниц участвуют не только основные средства, но также и прочие необоротные активы, среди которых в том числе МНМА (т. е. все 16 групп объектов из п.п. 138.3.3 НКУ). В действительности это не отвечает НКУ, поскольку вовлекает в пересчет чуть больший перечень объектов. Такое вот отличие, не подкрепленное законодательно.
«Старые» убытки. Заметьте: «старые» убытки (прошлых лет) «сидят» как уменьшающая разница в стр. 3.2.4 приложения РІ.
Напомним, «старые» убытки — это та специфическая разница, которую учитывают все без исключения (!) плательщики. Ведь
и высокодоходники, и малодоходники корректируют финрезультат на убытки прошлых лет ( пп. 134.1.1, 140.4.2 НКУ)
Поэтому если у малодоходников за плечами оказались «старые» убытки, им нужно подавать приложение РІ с заполненной «убыточной» стр. 3.2.4.
Так что возьмите на заметку: «старым» убыткам разработчики не отвели (как в былые времена) отдельную строчку прямо в декларации, а поместили их в приложение РІ.
Переходные операции. Обратите внимание: корректировки по переходным операциям 2014 — 2015 гг. (из разд. 4 подразд. ХХ НКУ) также вошли в заключительный раздел 4 приложения РІ.
Что это за случаи? Например, когда в бухучете в 2014-м уже показали бухдоходы/бухрасходы, а налоговые доходы/расходы согласно старым правилам могли признать только «по деньгам» (т. е. на дату поступления/перечисления средств на банковский счет или в кассу). При этом сами деньги прошли позже — получены/уплачены уже в 2015 году. Тогда нужны корректировки:
— на сумму поступивших средств увеличивают финрезультат до налогообложения ( абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, стр. 4.1.15 приложения РІ);
— на сумму уплаченных средств уменьшают финрезультат до налогообложения ( абзац второй п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, стр. 4.2.10 приложения РІ).
Так, скажем, «по деньгам» до 2015 года в налоговых доходах могли очутиться договорные санкции (штрафы, неустойка и пеня; «старый» п. 137.13 НКУ), а также суммы получаемого страхового возмещения («старый» п.п. 140.1.6 НКУ). Поэтому если такие суммы начислили еще в 2014-м, а получили уже в 2015-м, их прибавляют к финрезультату до налогообложения (через стр. 4.1.15 приложения РІ).
Кстати, пока ничего не остается, как в этих же строках приложения РІ показывать корректировки и бывшим единоналожникам, ставшим «прибыльщиками». Так, если на ЕН была отгрузка, а оплата пришла уже на общей системе — финрезультат увеличивают (стр. 4.1.15). И наоборот, если на ЕН пришла оплата, а на общей отгрузили — финрезультат уменьшают (стр. 4.2.10). Хотя, конечно, лучше, чтобы под этот случай разработчики отвели пару специальных строк.
Кроме того, свои увеличивающие (стр. 4.1.12, 4.1.13, 4.1.14) и уменьшающие (стр. 4.2.7, 4.2.8, 4.2.9) финрезультат корректировки возможны по переходной сомнительной задолженности ( п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
А вот о «переходных» резервах на оплату отпусков ( п. 24 подразд. 4 разд. ХХ НКУ) разработчики почему-то позабыли. Своей переходной «расходной» строки для них в разделе 4 приложения РІ нет. Посмотрим, устранят ли этот недочет. Иначе расходы по переходным резервам придется отражать в общей «резервной» стр. 2.2.1 приложения РІ.
Важно! Корректировки по переходным операциям проводят как высокодоходники, так и малодоходники. В таком случае последним придется также подавать приложение РІ.
На этом экспресс-обзор проекта сегодня завершаем. Дождемся формы.
выводы
Некоторые плательщики будут подавать декларацию по налогу на прибыль уже за полугодие (не позднее 10 августа). А значит, к тому времени должны утвердить новую форму декларации (пока существует лишь ее проект).
В проекте декларации планируется сократить количество приложений с 14 до 9. Появится новое объемное приложение РІ (по разницам).
Сумма дивидендных авансов, «не сыгравших» в уменьшение налога на прибыль, на следующий год не переносится. Однако (начиная с 2015 года) она будет учитываться при расчете ежемесячных авансов.
Все плательщики (и малодоходники, и высокодоходники) могут учесть «старые» убытки (т. е. скорректировать финрезультат на убытки прошлых лет, п.п. 140.4.2 НКУ).
