Кредит: класичне джерело зовнішнього фінансування

Правова суть кредитування

Кредитний договір. Правові основи кредитних відносин закладено у ст. 1054 — 1057¹ ЦКУ, а також у ст. 345 — 349 ГКУ. Здійснюються такі відносини на підставі кредитного договору.

Згідно з ч. 1 ст. 1054 ЦКУ за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов’язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов’язується повернути кредит та сплатити проценти. Тобто

характерною особливістю кредитних грошових коштів є те, що вони надаються на умовах зворотності та платності

Укладається кредитний договір у письмовій формі ( ч. 1 ст. 1055 ЦКУ, ч. 2 ст. 345 ГКУ). У ньому передбачають мету, суму і строк кредиту, умови і порядок його видачі та погашення, види забезпечення зобов’язання позичальника, відсоткову ставку, порядок оплати, обов’язки, права і відповідальність сторін ( ч. 2 ст. 345 ГКУ).

При цьому ні для кого не секрет, що виникають кредитні відносини набагато раніше — ще до укладення договору. Адже договірному етапу передує величезна підготовча робота, в процесі якої банк (або інша фінустанова) вивчає фінансовий стан позичальника, оцінює доцільність надання кредиту та пов’язані з цим ризики. Так, згідно з ч. 1 ст. 346 ГКУ для одержання банківського кредиту позичальник повинен надати такі документи:

— клопотання (заяву), в якому зазначається характер кредитної угоди, мета використання кредиту, його сума і строк користування;

— техніко-економічне обґрунтування кредитного заходу та розрахунок економічного ефекту від його реалізації;

— інші необхідні документи.

Тільки після їх розгляду та у разі позитивного рішення укладається кредитний договір. Форми кредиту можуть бути різні — банківський, комерційний, лізинговий, іпотечний тощо ( ч. 1 ст. 347 ГКУ).

Відсотки. Як ми вже зазначили, однією з основних умов надання кредиту є його платність, тобто за користування кредитними грошима потрібно сплачувати відсотки. Надавати безвідсоткові кредити банк не має права. Винятком можуть бути тільки випадки, прямо передбачені законом ( ч. 3 ст. 346 ГКУ).

Тип процентної ставки встановлюють у кредитному договорі. Вона може бути фіксованою або змінюваною ( ч. 1 ст. 1056¹ ЦКУ).

Фіксована процентна ставка є незмінною протягом усього строку кредитного договору. Збільшити її в односторонньому порядку банк не має права. Врахуйте:

навіть якщо кредитний договір містить умову щодо права банку змінювати розмір фіксованої процентної ставки в односторонньому порядку, така умова є нікчемною

Про це потурбувалася ч. 3 ст. 1056¹ ЦКУ.

Якщо ж застосовується змінювана процентна ставка, кредитор самостійно, з визначеною у кредитному договорі періодичністю, має право збільшувати та зобов’язаний зменшувати процентну ставку відповідно до умов і в порядку, встановлених кредитним договором. При цьому кредитор зобов’язаний письмово повідомити позичальника, поручителя та інших зобов’язаних за договором осіб про зміну процентної ставки не пізніш як за п’ятнадцять календарних днів до дати, з якою застосовуватиметься нова ставка.

Порядок розрахунку змінюваної процентної ставки встановлюють у кредитному договорі. При цьому для розрахунку застосовують погоджений сторонами індекс, який повинен відповідати таким вимогам ( ч. 5 ст. 1056¹ ЦКУ):

1. Поточне значення індексу повинне періодично, але не рідше одного разу на місяць, публікуватися в засобах масової інформації або оприлюднюватися через інші загальнодоступні регулярні джерела інформації. Причому кредитний договір повинен містити посилання на відповідне джерело інформації.

2. Індекс повинен ґрунтуватися на об’єктивних індикаторах фінансової сфери, що дозволяють визначити ринкову вартість кредитних ресурсів.

3. Значення індексу повинно встановлюватися незалежною установою з визнаною діловою репутацією на ринку фінансових послуг.

Кредитор не має права змінювати встановлений кредитним договором порядок розрахунку змінюваної процентної ставки без згоди позичальника

Про це сказано в ч. 4 ст. 1056¹ ЦКУ.

Крім того, врахуйте: в кредитному договорі має бути визначено максимальний розмір збільшення процентної ставки ( ч. 6 ст. 1056¹ ЦКУ).

Бухгалтерський облік кредитних операцій

Кредит. Для цілей бухгалтерського обліку (та й за своєю суттю) кредит є зобов’язанням. Тож про те, як його правильно обліковувати, розповість П(С)БО 11.

Нагадаємо, що зобов’язанням визнається заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди ( п. 3 НП(С)БО 1). З визначення випливає, що

відображати кредит в обліку слід на дату його отримання

Адже тільки у цей момент за ним виникає заборгованість.

Залежно від строку, на який узято кредит, він визнається короткостроковим або довгостроковим.

Короткостроковим визнається кредит, заборгованість за яким буде погашена протягом операційного циклу підприємства або має бути погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Такий кредит є поточним зобов’язанням підприємства і відображається в обліку за сумою погашення* ( п. 12 П(С)БО 11) на відповідних субрахунках рахунка 60 «Короткострокові позики».

* Недисконтована сума грошових коштів/їх еквівалентів, яка буде сплачена для погашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства ( п. 4 П(С)БО 11).

Так, короткострокові кредити в національній валюті обліковують на однойменному субрахунку 601. На дату його отримання на поточний рахунок в обліку відображається проводка Дт 311 — Кт 601. Якщо ж кредитні грошові кошти на поточний рахунок підприємства не надходять, а банк самостійно здійснює обумовлений кредитним договором платіж, відображається проводка Дт 371, 631, 685 — Кт 601. Для обліку відстрочених короткострокових кредитів у національній валюті застосовують субрахунок 603. Зверніть увагу: тут відображають суму короткострокового кредиту, щодо якої отримано відстрочення, але строк погашення якої все одно залишається у межах операційного циклу або дванадцяти календарних місяців (тобто відстрочена сума кредиту відповідає ознакам поточної заборгованості). На таку суму на дату отримання відстрочення в обліку відображається проводка Дт 601 — Кт 603. Суму простроченої заборгованості за короткостроковим кредитом відображають на субрахунку 605 (Дт 601, 603 — Кт 605).

Якщо строк погашення заборгованості за кредитом не відповідає «короткостроковим» ознакам, її визнають довгостроковим зобов’язанням та обліковують за теперішньою вартістю* ( п. 10 П(С)БО 11) на відповідних субрахунках рахунка 50 «Довгострокові позики». Довгострокові кредити у національній валюті обліковують на субрахунку 501 (Дт 311, 371, 631, 685 — Кт 501), а такі самі відстрочені зобов’язання — на субрахунку 503 (Дт 501, 601, 611 — Кт 503).

* Теперішньою вважається дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства ( п. 4 П(С)БО 11).

Врахуйте:

частина заборгованості за довгостроковим кредитом, яка має бути погашена протягом операційного циклу/дванадцяти місяців з дати балансу, обліковується окремо — на субрахунку 611

Тобто при отриманні довгострокового кредиту в обліку на всю його суму відображається проводка Дт 311, 371, 631, 685 — Кт 501. А на дату балансу частину заборгованості, що повинна бути погашена протягом дванадцяти місяців, переводять до складу поточної заборгованості: Дт 501 — Кт 611. Далі систематично (на кожну дату балансу) частину довгострокової заборгованості, що «перетворилася» на поточну, також переводять на субрахунок 611 (Дт 501 — Кт 611). При цьому пам’ятайте: кредит, що підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов’язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов’язання на довгострокове ( п. 8 П(С)БО 11).

Крім того, довгострокове зобов’язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов’язання на вимогу кредитора у разі порушення певних умов, пов’язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо:

— кредитор до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов’язання внаслідок порушення;

— не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу ( п. 9 П(С)БО 11).

Тому у цих випадках довгострокову заборгованість у поточну не переводять.

Прострочені довгострокові кредити, так само як і короткострокові, відображають на субрахунку 605 (Дт 611 — Кт 605).

З обліком заборгованості за кредитом розібралися. А тепер давайте подивимося, як правильно відобразити у бухгалтерському обліку витрати на проценти та інші «кредитні» витрати.

Проценти. Згідно з п. 3 П(С)БО 31 витрати на проценти та інші витрати, пов’язані з кредитом, визнаються фінансовими витратами.

Суб’єкти малого підприємництва, представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності та юридичні особи, що не займаються підприємницькою діяльністю (крім бюджетних установ), завжди визнають фінансові витрати витратами того періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов’язаннями). В обліку це відображається проводкою Дт 951 — Кт 684.

Усі інші юридичні особи теж визнають фінансові витрати витратами періоду, крім тих фінансових витрат, які капіталізуються ( п. 4 П(С)БО 31)

Які фінансові витрати потрібно капіталізувати? І як це відобразити в обліку?

Запам’ятайте: капіталізація застосовується тільки до суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювалися витрати на створення кваліфікаційного активу ( п. 5 П(С)БО 31, п. 2.2 Методрекомендацій № 1300). При цьому кваліфікаційним вважається актив, що потребує суттєвого часу для його створення. А суттєвим вважається період часу, що перевищує 3 місяці (п. 1.6 Методрекомендацій № 1300).

До кваліфікаційних активів, зокрема, належать (п. 1.7 Методрекомендацій № 1300):

— запаси, які потребують суттєвого часу для їх виготовлення, — незавершене виробництво продукції з тривалим циклом виробництва;

— будинки, будівлі, споруди, інші об’єкти основних засобів, нематеріальні активи — незавершені капітальні інвестиції в їх виготовлення (будівництво);

— інвестиційна нерухомість, яка потребує реконструкції, тощо.

При цьому не капіталізуються фінансові витрати на будівництво та/або виготовлення, виробництво кваліфікаційних активів, якщо вони будуть оцінені за справедливою вартістю, зокрема біологічних активів, інвестиційної нерухомості (п. 1.8 Методрекомендацій № 1300).

У той же час врахуйте:

капіталізації підлягають як ті фінансові витрати, які безпосередньо пов’язані зі створенням кваліфікаційного активу, так і ті, що безпосередньо з цим не пов’язані

Щоправда, суму фінансових витрат, що капіталізуються, в цих випадках визначають по-різному.

Так, якщо кредит узято з метою створення кваліфікаційного активу, сумою фінансових витрат, що підлягають капіталізації, є фактичні, визнані у звітному періоді, фінансові витрати, які пов’язані з цим кредитом (за вирахуванням доходу від тимчасового фінансового інвестування запозичених коштів) ( п. 6 П(С)БО 31).

Якщо ж кредит безпосередньо не пов’язаний зі створенням кваліфікаційного активу, то сума фінансових витрат, що капіталізуються, обчислюється як добуток норми капіталізації та середньозважених витрат на створення кваліфікаційного активу (включаючи раніше капіталізовані фінансові витрати) ( п. 7 П(С)БО 31).

При цьому норму капіталізації визначають таким чином:

1. За наявності у підприємства одного кредиту норма капіталізації дорівнює відсотковій ставці за користування кредитом (п. 5.1 Методрекомендацій № 1300). Наприклад, якщо річна процентна ставка за кредитом — 30 %, норма капіталізації становитиме 0,3 за рік або 0,025 за місяць.

2. За наявності у підприємства кількох кредитів, безпосередньо не пов’язаних зі створенням кваліфікаційного активу, норма капіталізації визначається як середньозважена величина фінансових витрат, тобто шляхом ділення суми витрат на відсотки, які потрібно сплатити за кожним кредитом, на суму цих кредитів (п. 5.3 Методрекомендацій № 1300).

А для визначення середньозважених витрат на створення кваліфікаційного активу сума витрат кожного періоду (місяця) включається до суми капітальних інвестицій з урахуванням кількості місяців звітного періоду, протягом яких такі витрати були складовою вартості кваліфікаційного активу:

В_срв = І_і х К_міс/n,

де В_срв — середньозважені витрати;

І_i — сума інвестицій за певний місяць;

К_міс — кількість місяців, протягом яких інвестицію було включено до складу активів;

n — кількість місяців у періоді.

Капіталізовані фінансові витрати включаються до вартості кваліфікаційного активу

В обліку фінансові витрати, що капіталізуються, відображаються проводками:

1) Дт 951 — Кт 684 — на дату визнання фінансових витрат;

2) Дт 15 (23) — Кт 951 — на дату капіталізації.

Врахуйте: капіталізацію фінансових витрат розпочинають за наявності таких умов ( п. 10 П(С)БО 31):

— визнано витрати, пов’язані зі створенням кваліфікаційного активу;

— визнано фінансові витрати, пов’язані зі створенням кваліфікаційного активу;

— виконано роботи зі створення кваліфікаційного активу, включаючи технічні та адміністративні заходи, що виконуються до початку створення такого активу.

А на період, в якому виконання робіт зі створення кваліфікаційного активу на суттєвий час припинилося, капіталізація припиняється. На цей період фінансові витрати, пов’язані з утриманням частково завершених кваліфікаційних активів, визнаються фінансовими витратами того звітного періоду, за який їх нараховано ( п. 11 П(С)БО 31).

Наведемо приклад відображення в обліку кредитної операції, що потребує капіталізації фінансових витрат.

Приклад. Підприємство здійснює будівництво будівлі цеху. Витрати на будівництво за липень 2016 року становлять 250000 грн., за серпень — 300000 грн., за вересень — 360000 грн. У зв’язку з цим з метою поповнення оборотних коштів у липні 2016 року отримано кредит у сумі 1000000 грн. Процентна ставка — 27,75 % річних (метод розрахунку місячної суми відсотків — факт/факт). Згідно з кредитним договором підприємство щомісяця здійснює платіж — 35000 грн., що включає проценти за користування кредитом та суму погашення тіла кредиту. Розрахуємо суми погашень та відсотків за липень — вересень 2016 р.:

∑відсотків за липень: 1000000 х (27,75 % х 31 : : 366) = 23504,10 грн.

∑погашення тіла кредиту за липень: 35000 - - 23504,10 = 11495,90 грн.

∑відсотків за серпень: (1000000 - 11495,90) х х 27,75 % х 31 : 366 = 23233,90 грн.

∑погашення тіла кредиту за серпень: 35000 - - 23233,90 = 11766,10 грн.

∑відсотків за вересень: (1000000 - 11495,90 - - 11766,10) х 27,75 % х 30 : 366 = 22216,79 грн.

∑погашення тіла кредиту за вересень: 35000 - - 22216,79 = 12783,21 грн.

Як бачимо, отримання кредиту безпосередньо не пов’язане зі створенням кваліфікаційного активу (оскільки його цільове призначення — поповнення оборотних коштів). Тому для визначення суми фінансових витрат, що підлягають капіталізації, визначаємо середньозважену суму витрат на створення кваліфікаційного активу та норму капіталізації.

Середньозважена вартість кваліфікаційного активу становить: 250000 х 3/3 + 300000 х 2/3 + 360000 х х 1/3 = 570000 грн.

Норма капіталізації: 27,75 : 12 х 3 : 100 = 0,069375.

Сума фінвитрат, що капіталізуються, дорівнює:

570000 грн. х 0,069375 = 39543,75 грн.

Сума фінвитрат, що підлягають включенню до складу витрат періоду, складає:

23501,10 грн. + 23233,90 грн. + 22216,79 грн. - - 39543,75 грн. = 29408,04 грн.

Кредитні операції в обліку

Ну а насамкінець виділимо основні переваги та недоліки такого способу фінансування підприємства, як кредит.

Одразу скажемо, недоліки в ньому знайти набагато легше, а тому почнемо саме з них:

1) зворотність та платність кредиту;

2) наявність забезпечення (вимагається практично завжди);

3) супутні витрати (наприклад, страхування предмета застави, нотаріальне посвідчення договору тощо);

4) підприємство повинне відповідати певним критеріям, причому не лише на дату отримання кредиту, а й протягом усього строку дії кредитного договору;

5) цільове використання кредитних коштів;

6) доволі трудомісткий «до-договірний» етап кредитних відносин та необхідність наступного супроводу.

А от видимих переваг не так уже й багато. До них можна віднести простоту та зрозумілість кредитних відносин, які забезпечуються їх достатньою законодавчою урегульованістю, відсутність податкових наслідків для позичальника, а також відсутність законодавчих обмежень — залежно від форми власності підприємства, його системи оподаткування тощо.

висновки

• Кредит надається на умовах зворотності та платності.
• Процентна ставка може бути фіксованою та змінюваною.
• Кредитний договір має бути укладено у письмовій формі.
• У бухгалтерському обліку короткострокова заборгованість за кредитом відображається на відповідних субрахунках рахунка 60, а довгострокова — на відповідних субрахунках рахунка 50.
• Витрати на відсотки та інші витрати, пов’язані з кредитом, визнають фінансовими витратами.
• Суб’єкти малого підприємництва, представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності та юридичні особи, що не займаються підприємницькою діяльністю (крім бюджетних установ), відображають фінвитрати у витратах того періоду, в якому вони були нараховані.
• Інші юридичні особи визнають фінвитрати витратами періоду, крім тих фінансових витрат, які капіталізуються.
• Капіталізовані фінансові витрати включаються до собівартості кваліфікаційного активу.