Забавен тот факт, что от налоговых пени и штрафов юрлица, работающие на общей системе (в отличие от физлиц-общесистемщиков), еще могут извлечь и некоторую налоговую пользу. Всему виной «бухучет» ☺.
Итак.
Учет пени и штрафов у «ЮРиков»
Налоговые штрафы и пеню на основании п. 20 П(С)БУ 16 следует отражать в составе прочих операционных расходов. Согласно п. 7 П(С)БУ 16 эти расходы должны отражаться в бухучете в периоде их осуществления. А точнее — в периоде начисления штрафов и/или пени. На наш взгляд, датой начисления этих санкций в бухучете будет дата получения плательщиком НУР (для определенных видов пени — дата извещения фискалами плательщика о сумме начисленной пени).
Отражение начисленных штрафов и пени, в том числе за налоговые нарушения, производится на дебете субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки».
Это отражение производится в корреспонденции с кредитом соответствующего субсчета счета 64 «Расчеты по налогам и платежам». В Инструкции № 291 в описании этого счета указано, что на нем отражаются также и финансовые санкции, взимаемые/взыскиваемые в доход бюджета. Что касаетсяотражения на счете 64 штрафов и пени: на практике бухгалтеры либо отражают их прямо на субсчете 641 «Расчеты по налогам», используемом для соответствующего налога, либо открывают на субсчете соответствующего налога отдельный субсчет (например, 641/НДС/Санкции). Ведь налоговые штрафы в большинстве своем являются такими же денежными обязательствами, как налоги/сборы, и уплачиваются, как правило, на те же счета.
Тот факт, что финансовые санкции, такие как штраф и пеня, на законных основаниях (через бухучет) уменьшают объект обложения налогом на прибыль, фактически можно подтвердить и письмами ГФСУ: например, от 05.10.2015 г. № 21051/6/99-99-19-02-02-15 и даже совсем свежим — от 03.03.2017 г. № 4486/6/99-99-15-02-02-15 (ср. ).
Обращаем внимание, что Законом № 1797 с 01.01.2017 г. в НКУ добавлена новая норма — п.п. 140.5.11, предусматривающая отражение налоговых разниц по суммам определенных штрафов, пени и неустоек. Однако это касается только упомянутых санкций, во-первых, начисленных только по гражданско-правовым договорам, а во-вторых — в пользу неплательщиков налога на прибыль (подробнее читайте об этих новых налоговых разницах в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 21, с. 11).
Неприменение нормы п.п. 140.5.11 НКУ в отношении налоговых штрафов и пени подтверждают и фискалы (в упомянутом письме от 03.03.2017 г.)
А вот если предприятие планирует обжаловать налоговые штраф/пеню, то до вынесения соответствующего решения суммы штрафа/пени будут отражаться на забалансовом счете 042 «Непредвиденные обязательства». После окончания процедуры обжалования и принятия уполномоченным органом окончательного решения сумма таких санкций списывается с забалансового счета. Если жалоба не удовлетворена/дело проиграно, то придется начислить санкции уже по балансу (вышеупомянутой проводкой).
И еще — начисление в бухучете налоговых штрафов (и некоторых видов пени) производится на основании НУР, а вот пени — как правило, на основании бухгалтерской справки (подробнее — о «своеобразности» ситуации с начислением и оформлением/взиманием пени читайте на с. 33 этого номера).
Теперь приведем простейшие корреспонденции.
Учет налоговых штрафов и пени
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Начислен штраф фискалами по итогам проверки по ст. 123 (126, 127) НКУ | 948 | 641/НДС/Санкции | 10000 |
| 2 | Начислена сумма пени отделом учета ГНС в связи с доначислениями по этой проверке | 948 | 641/НДС/Санкции | 768 |
| 3 | Перечислена сумма штрафа и пени | 641/НДС/Санкции | 311 | 10768 |
| 4 | Начислена санкция фискалами по акту проверки, которая административно обжалуется | 042 | — | 5000 |
| 5 | Завершена процедура обжалования. | — | 042 | 5000 |
| Если решение — не в пользу плательщика, составляется проводка | 948 | 641/НДС/Санкции | 5000 | |
Учет у «ФИЗиков» (ФЛП)
К сожалению, в отличие от юрлиц, ст. 177 НКУ не дает возможности ФЛП уменьшить себе базу обложения на суммы налоговых штрафов и пени. Пункт 177.4, несмотря на заимствование в него «расходных идей» из бухучета, нигде не упоминает финсанкции (в том числе за нарушение налогового законодательства). А его п.п. 177.4.4, в котором приведен перечень «прочих затрат», содержит исчерпывающий перечень таких затрат, которые ФЛП на общей системе может включить себе в расходы, и там отсутствуют фразы, типа «в частности», «в том числе», «и другие» и т. п.
Поэтому уменьшение облагаемой НДФЛ базы на суммы любых (а не только налоговых) санкций будет таким ФЛП «чревато боком» ☺
Что же касается юрлиц и ФЛП, работающих на едином налоге, то им эта тема не интересна, так как в любом случае суммы санкций не повлияют у них на сумму единого налога.
выводы
- Налоговые санкции (штраф и пеня) на законных основаниях (через бухучет) уменьшают объект обложения налогом на прибыль. Однако они не уменьшают объект обложения НДФЛ (у ФЛП).
- Новые («штрафные») налоговые разницы, предусмотренные в п.п. 140.5.11 НКУ при исчислении налога на прибыль, не применяются в отношении налоговых штрафов и пени.
