«Упущенная» НН по «двойным» операциям: недовключили в сводную НН

В избранном В избранное
Печать
Алешкина Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Август, 2017/№ 65
Поступил вопрос на горячую линию: «Предприятие осуществляет одновременно облагаемые и необлагаемые операции. По результатам июня 2017 года была выписана и зарегистрирована «компенсирующая» сводная НН, а 15.07.2017 г. поступила еще одна НН от телефонного оператора, по которой необходимо распределять входящий НК за июнь 2017 года. Но заметили эту НН только 16.07.2017 г. Как правильно поступить в этой ситуации: 1) исправить «компенсирующую» сводную НН через РК; 2) выписать еще одну сводную НН; 3) аннулировать старую сводную НН через РК и выписать новую с учетом НН от телефонного оператора?»

В данном случае все три варианта, предложенные читателем, имели равное право на жизнь, если их провернуть до окончания июля. Другое дело, если с подобной ситуацией плательщик столкнется уже в августе, тогда без «штрафных» последствий можно использовать:

— любой из трех вариантов, если начисляем «компенсирующие» НО на приобретения для льготируемой деятельности согласно п.п. «б» п. 198.5 НКУ (с учетом либеральной позиции Минфина*);

* Напомним, Минфин в письме от 14.04.2017 г. № 11310-09-10/10306 заявил, что при начислении «компенсирующих» НО в НН согласно п.п. «б» п. 198.5 НКУ штраф по ст. 1201 НКУ за нарушение предельного срока регистрации такой НН в ЕРНН или за отсутствие вообще ее регистрации не применяется (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 37, с. 3).

— только первый вариант (исправить НН через РК), если составляем «компенсирующую» НН по другим основаниям (пп. «а», «в», «г» п. 198.5 НКУ).

Ну а прежде чем разобраться с вариантами действий детальнее, напомним суть «распределительного» начисления налоговых обязательств (НО).

Принципы начисления НО

В случае одновременного использования приобретенных и/или изготовленных товаров/услуг/необоротных активов частично в налогооблагаемых, а частично — в необлагаемых операциях (т. е. по «двойному» назначению) необходимо компенсировать «входной» НК, т. е. начислить НО. Причем в общем случае,

если в момент приобретения точно определено «двойное» назначение активов, то начислять НО нужно уже в периоде их приобретения (п. 199.1 НКУ)

При этом базу налогообложения определяем согласно п. 189.1 НКУ, но с учетом доли использования таких товаров/услуг/необоротных активов в необлагаемых операциях. Назовем такие НО «распределительными», т. е. компенсирующими не 100 % «входного» НК, а только ту его часть, которая приходится на необлагаемые операции.

На сумму начисленных «распределительных» НО не позднее последнего дня отчетного периода приобретения (изготовления) «двойных» активов составляем и регистрируем сводную НН в ЕРНН. То есть сводная НН за июнь 2017 года на сумму «распределительных» НО должна быть составлена не позже 30 июня.

Важно! НО начисляем в части уплаченного (начисленного) НДС при приобретении товаров/услуг и необоротных активов. Поэтому обязанность начислить НО возникает при выполнении двух условий:

(1) «двойные» активы приобретены с НДС у плательщика НДС и

(2) покупатель должен иметь право на такой налоговый кредит (т. е. получена корректно составленная и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная).

Поэтому если с «входной» НН все сложилось (т. е. она «не дефектная»* и зарегистрирована в ЕРНН своевременно), то начислять «распределительные» НО по ней в любом случае придется в отчетном периоде приобретения «двойных» активов. При этом никакого значения не имеет, включил покупатель такую «двойную» НН в состав налогового кредита отчетного периода или отложил на 365 календарных дней (п. 198.6 НКУ). Ведь главное условие — наличие (!) права на НК, а не факт его отражения покупателем в кредите.

* К сожалению, налоговики требуют начислять «компенсирующие» НО даже в том случае, если «входные» НН «ошибочны» или вообще не зарегистрированы (письмо ГФСУ от 12.06.2017 г. № 581/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, 101.06 БЗ). Мы с этим не согласны (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 49, с. 3, № 61, с. 14).

Учитывая, что «упущенная» НН за июнь была зарегистрирована своевременно (15.07.2017 г.), то покупатель имел право включить ее в состав НК июня. Как мы выяснили, если есть право на НК в отчетном периоде, значит, в этом же периоде есть обязанность начислить «распределительные» НО. Таким образом, сумма «компенсирующих» НО должна учитывать начисления по «упущенной» НН. Причем Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307, не запрещает плательщику составить в течение отчетного (налогового) периода несколько сводных НН с одинаковыми типами причин (см. 101.16 БЗ). То есть в данном случае ничто не мешало покупателю составить еще одну сводную НН за июнь на сумму доначисленых НО. При этом важно только уложиться в предельные сроки регистрации такой НН, чтобы избежать применения штрафных санкций за несвоевременную регистрацию (кроме начисления «компенсирующих» НО согласно п.п. «б» 198.5 НКУ — см. письмо Минфина от 14.04.2017 г. № 11310-09-10/10306).

Варианты действий и «особый» период

При выборе варианта действий воспользоваться без «штрафных» последствий любым из них вы могли только в июле 2017 года, так сказать, в «особом» периоде.

По общим правилам с 01.01.2017 г. к плательщику применяются штрафные санкции за несвоевременную регистрацию/нерегистрацию НН, в том числе составленных «для себя» (ст. 1201 НКУ)**, за исключением п.п. «б» п. 198.5 НКУ.

** Детально о штрафных санкциях за нарушения в части составления и регистрации НН читайте в тематическом номере «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 28, с. 17.

И если РК составляется на дату выявления ошибки, то новую НН необходимо формировать датой осуществления операции

Поэтому в случае пропуска предельного срока регистрации безболезненно можно будет доначислить «компенсирующие» НО только в первом варианте — через составление РК. А вот второй или третий варианты уже не годятся, поскольку сводная НН должна быть датирована последним днем отчетного месяца, а предельный срок ее «бесштрафной» регистрации приходится на 15 календарный день, следующий за таким месяцем (п. 201.10 НКУ).

Зато вышеуказанные предельные сроки регистрации не распространяются на НН, составленные за период с 1 по 30 июня 2017 года. Поскольку в соответствии с Законом Украины от 13.07.2017 г. № 2143-VIII (вступил в силу 26.07.2017 г.):

налогоплательщик освобожден от штрафных санкций за нарушение установленных сроков регистрации «июньских» НН при условии их регистрации не позднее 31 июля 2017 года

Причем такие НН считаются своевременно (!) зарегистрированными. Напомним: это послабление введено в связи с кибератакой на украинские предприятия, произошедшей в июне 2017 года (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 59, с. 2, № 61, с. 2).

Таким образом, доучесть «компенсирующие» НО за июнь 2017 года плательщик мог до конца июля «беcкровно» любым из трех вышеперечисленных вариантов, а в последующих периодах в подобной ситуации подойдет только универсальный вариант — через составление РК.

Имейте в виду: независимо от того, когда и каким из вариантов были проведены корректировки «июньских компенсирующих» НО,

в НДС-декларацию за июнь 2017 года должны попасть верные суммы НО, т. е. с учетом доначисленных «распределительных» НО по «упущенной» НН (п. 201.10 НКУ)

Причем поступать так придется по всем «двойным» НН, которые успели «добраться» к покупателю до предельных сроков предоставления декларации по НДС (подробней см. последний раздел). Если этого не сделать, то придется еще исправлять ошибку в декларации по НДС за этот же отчетный период через подачу уточняющего расчета (УР) (п. 50.1 НКУ)*.

* О порядке исправления ошибок в НДС-декларации см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 46.

Однако, судя по тому, что «упущенная» НН была обнаружена до окончания предельного срока предоставления НДС-декларации за июнь 2017 года, то ее доначисление НО, видимо, не зацепило.

Без вины виноватый

Обратите внимание: в связи с таким продленным периодом регистрации «июньских» НН возникли некоторые проблемы с начислением «компенсирующих» НО, в том числе «распределительных». Хотя они не касаются конкретного вопроса нашего читателя, однако, полагаем, будут не менее интересны. Например, неоднозначная ситуация складывается с теми «входящими июньскими» НН, которые были зарегистрированы уже после предоставления декларации по НДС за июнь 2017 года. И об этом далее.

Как мы уже сказали, при появлении права на НК по активам, используемым в «двойных» операциях, возникает обязанность начисления «распределительных» НО. Вместе с тем «июньские» НН, которые были зарегистрированы в период с 21 по 31 июля 2017 года, дают право покупателю на НК уже в отчетном периоде июня. Но при этом предельный срок предоставления НДС-декларации за июнь 2017 года закончился (ведь предельные сроки для предоставления декларации никто не продлевал). Вот и выходит, что в декларации по НДС за июнь 2017 года допущена ошибка. Правда, фактически она допущена уже после предоставления НДС-декларации, а значит, такую ситуацию, в принципе, трудно назвать ошибкой. Ведь ясно, что в последний день предоставления «июньской» НДС-декларации налогоплательщик не мог знать ни о своем праве на НК, ни об обязанности начислить НО — т. е., он оказался, по сути, «без вины виноватым». Поэтому считаем, что никакой ошибки плательщика здесь нет и исправлять ничего не нужно.

Правда, учитывая позицию налоговиков о начислении «компенсирующих» НО даже при наличии «дефектной» НН, осторожные плательщики в таком случае могут все-таки провести исправление. Для этого с помощью УР к июню увеличивают «распределительные» НО и одновременно увеличивают налоговый кредит на сумму приобретенных «двойных» активов. Таким образом, размер НК в УР перекроет сумму НО, и, соответственно, исправления не приведут к доначислению налога и штрафным санкциям. Но в то же время избавят налогоплательщика от проблем при проверке (ведь уже традиционно налоговики доначисляют НО и не берут во внимание НК). И не забудьте при этом провести все соответствующие манипуляции с доначислением «компенсирующих» НО по таким «упущенным» НН одним из трех вышеперечисленных способов.

выводы

  • Покупатель обязан начислить «распределительные» НО в периоде составления «входной» НН по приобретаемым двойным активам при условии, что такая НН «не дефектная» и своевременно зарегистрирована в ЕРНН.
  • Право на НК по «июньским» НН, зарегистрированным по 31.07.2017 г., возникает в периоде их составления. Значит, НН, поступившие до предельного срока подачи декларации за июнь, учитываются при начислении «распределительных» НО за отчетный месяц.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить