Деньги — сегодня, стулья расходы — завтра: учитываем расходы будущих периодов

В избранном В избранное
Печать
Свириденко Алла, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Февраль, 2017/№ 17
Что это такое — расходы будущих периодов? В каких случаях затраты предприятия признают расходами не отчетного, а будущих периодов? Как такие расходы отражают в бухгалтерском учете и влияют ли они на учет налоговый? Вот те вопросы, на которые мы вместе с вами ответим в этой статье.

Что такое «расходы будущих периодов»?

Один из главных принципов бухучета — принцип соответствия доходов и расходов. Суть его в том, что затраты предприятия признают расходами того периода, в котором признают доход, для получения которого они понесены. А вот предварительную (авансовую) оплату запасов, работ, услуг расходами не признают ( п. 7 и п.п. 9.2 П(С)БУ 16 «Расходы»).

А как же быть с расходами, понесенными наперед? То есть в тех случаях, когда предприятие оплачивает работы (услуги), которые:

— будут потребляться на протяжении нескольких отчетных периодов или

— относятся к доходам, которые будут получены в одном из следующих отчетных периодов?

Тут-то как раз и нужно вспомнить о расходах будущих периодов, которые представляют собой

расходы, имевшие место в течение текущего или предыдущих отчетных периодов, но относящиеся к следующим отчетным периодам

Похожие определения дают Инструкция № 291* и Методрекомендации № 433**.

* Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов…, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291.

** Методические рекомендации по заполнению форм финансовой отчетности, утвержденные приказом Минфина от 28.03.2013 г. № 433.

Из приведенного определения можно сделать вывод о том, по каким признакам «узнать» затраты, которые предприятие должно учитывать в составе будущих расходов:

во-первых, оплата таких расходов (получение документов, подтверждающих факт осуществления расходов) должна произойти в отчетном периоде;

во-вторых, доходы, для получения которых понесены расходы, должны быть признаны в будущих отчетных периодах (например, как в случае с расходами на подготовку сезонного производства) либо сами понесенные расходы должны относиться к будущим отчетным периодам (например, как в случае с уплаченными наперед арендными или страховыми платежами).

В бухучете для учета будущих расходов предусмотрен счет 39 «Расходы будущих периодов».

По дебету этого счета показывают накопление таких расходов, а по кредиту — их списание (распределение) и включение в состав расходов отчетного периода

Заметьте: порядок списания будущих расходов в состав затрат отчетного периода предприятие определяет самостоятельно. Можно воспользоваться равномерным или сметным методом, а можно определять размер списания по документам поставщика работ (услуг). Все зависит от вида затрат, которые предприятие «пропускает» через счет учета будущих расходов.

Какие затраты относят к расходам будущих периодов?

Примерный перечень расходов будущих периодов можно найти в Инструкции № 291. Здесь к таким будущим расходам причислены:

— авансовая уплата арендных платежей;

— оплата страхового полиса;

— подписка на газеты, журналы, периодические и справочные издания;

— подготовительные расходы в сезонных отраслях промышленности;

— расходы, связанные с освоением новых производств и агрегатов, и т. д.

Кроме того, свой, дополнительный перечень расходов будущих периодов для сельхозников приведен в Методрекомендациях, утвержденных приказом Минагрополитики от 18.05.2001 г. № 132.

Расходами будущих периодов в сельском хозяйстве считают:

— расходы на мероприятия по повышению плодородности земель, в том числе на гипсование и известкование почв (п. 3.4 этих Методрекомендаций);

— расходы на строительство и содержание летних лагерей, загонов, навесов и других сооружений некапитального характера для животных (п.п. «г» п. 3.18);

— расходы на улучшение природных сенокосов и создание культурных пастбищ (дискование, подсев трав, стоимость семян и т. д.) (п. 8.16 того же документа).

Ну и, наконец, не указаны «по имени» в Инструкции № 291, но являются будущими расходами по сути:

— расходы на авансовую оплату обучения работника;

— оплата стоимости доменного имени;

— расходы на обслуживание компьютерной программы (если работы оплачены наперед);

— другие расходы на оплату работ (услуг), осуществление или предоставление которых происходит несколько последующих периодов.

Это были общие правила учета будущих расходов. А теперь пробежимся по наиболее распространенным случаям учета таких затрат.

Арендная плата наперед

Когда речь заходит об учете арендной платы, сразу вспоминается п. 9 П(С)БУ 14 «Аренда», согласно которому арендную плату признают расходами по правилам П(С)БУ 16. То есть обычно

в зависимости от направления использования арендуемого имущества аренду показывают в составе себестоимости продукции или расходов отчетного периода

Однако если арендатор уплачивает арендную плату авансом сразу за несколько периодов вперед, то в этой стройной схеме появляется еще одно дополнительное звено — счет учета расходов будущих периодов. То есть сначала сумму арендной платы за будущие отчетные периоды (без НДС) учитывают по Дт 39. И только лишь в будущих периодах, за которые арендная плата была уплачена авансом, будущие расходы списывают на себестоимость или в состав расходов отчетного периода корреспонденцией:

Дт 15 «Капитальные инвестиции», 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности» — Кт 39

Аналогичный принцип применяют и для учета сопутствующих «арендных» расходов, уплаченных наперед за несколько периодов. Изначально их отправляют в Дт 39 с дальнейшим включением в состав бухрасходов в периоде, к которому они относятся. Причем сопутствующие расходы, как и аренда, попадают в состав расходов с учетом направления использования арендуемого объекта (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94).

Подробнее о налоговом и бухгалтерском учете арендных платежей читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 94.

Пример 1. В январе 2017 года предприятие взяло в аренду складское помещение для хранения товаров, подлежащих реализации. Стоимость объекта аренды — 350000 грн. Ежемесячная сумма арендных платежей — 6000 грн. (в том числе НДС 20 % — 1000 грн.). Арендатор уплатил арендную плату авансом за три месяца в сумме 18000 грн. (в том числе НДС 20 % — 3000 грн.).

Кроме того, арендатор заключил со страховой компанией договор страхования объекта аренды. В январе 2017 года по договору страхования перечислен страховой платеж за I квартал в сумме 1500 грн. (по 500 грн. за каждый месяц квартала).

В учете арендатора указанные операции отражают так (см. табл. 1).

Таблица 1. Учитываем арендные авансы

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Получено в аренду складское помещение

01

350000

Арендные платежи

2

Перечислена арендная плата за І квартал 2017 года авансом

371

311

18000

3

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

644

3000

641/НДС

644/1

3000

4

Начислена арендная плата за январь 2017 года

93

685

5000

5

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644

685

1000

6

Отражен зачет задолженностей

685

371

6000

7

Отнесена в состав расходов будущих периодов сумма аванса за февраль — март 2017 года

39

371

10000

8

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644

371

2000

9

Начислена арендная плата за февраль 2017 года

93

39

5000

Страховые платежи

2

Перечислен страховой платеж за I квартал 2017 года

655

311

1500

3

Отнесена сумма страхового платежа за январь 2017 года на расходы отчетного периода

93

655

500

4

Отнесена сумма уплаченных наперед страховых платежей в расходы будущих периодов

39

655

1000

5

Начислен страховой платеж за февраль 2017 года

93

39

500

Подписка на периодические издания

Почему их относят в состав расходов будущих периодов и как их учитывают?

Не секрет, что стоимость периодики, приобретаемой для нужд предприятия, как правило, списывают в состав расходов. Ну а как иначе, ведь считается, что информация из полученного номера актуальна для подписчика лишь до получения следующего номера.

Но ведь, оформляя подписку, мы, как правило, оплачиваем ее стоимость авансом (на квартал, а то и на год вперед). Конечно же, включить сразу всю стоимость подписки на год вперед в текущие расходы будет неправильно с точки зрения П(С)БУ 16. Вот и приходит на помощь учет будущих расходов.

То есть в момент уплаты аванса стоимость периодического издания относят в Дт 39. В дальнейшем, после получения номеров, их стоимость равномерно в течение срока подписки списывают на расходы в зависимости от целевого назначения выписываемой периодики (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 39).

Обо всех подробностях учета расходов на подписку профессиональной и специализированной периодической литературы вы можете узнать из «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 47, с. 23.

Пример 2. Предприятие в декабре 2016 года подписало печатную и электронную версии «Налоги и бухгалтерский учет» на 2017 год. Стоимость подписки — 4164 грн. (347 грн./мес.). Оплата произведена авансом на весь 2017 год.

Затраты на подписку в бухучете отражают так (см. табл. 2):

Таблица 2. Учитываем профессиональную периодику

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Оплачена подписка на 2017 год

(347 грн./мес. х 12 мес.)

371

311

4164

2

Включена стоимость подписки в состав расходов будущих периодов

39

371

4164

3

В январе 2017 года стоимость подписки на месяц отнесена в состав текущих расходов

92

39

347

Лицензии с неопределенной стоимостью

Сразу скажем: «расходный» порядок учета лицензий не единственно возможный. Их стоимость зачастую учитывают в составе НМА (подробнее см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 89, с. 20).

Так вот, наряду со стандартным вариантом учета лицензий (в составе НМА) для некоторых видов лицензий, оплачиваемых частями, применяется способ учета в составе расходов будущих периодов.

К примеру, годовую стоимость «алко-табачных» лицензий оплачивают ежеквартально. А вот в состав расходов списывают ежемесячно (т. е. в периоде получения дохода от продажи товаров, для которых они приобретены). При этом какой-то из платежей предприятие может пропустить и тогда лицензию «досрочно» заберут. Это значит, что сумма расходов на ее оплату не будет соответствовать установленной законодательством стоимости. То есть достоверно определить стоимость такой лицензии сразу же при ее получении нельзя. Ну а активам с неопределенной стоимостью в учете НМА не место ( п. 6 П(С)БУ 8 «Нематериальные активы»). Выход один:

стоимость «частично оплачиваемой» лицензии сначала отражаем на счете 39, а затем ежемесячно списываем по частям на расходы периода (Дт 91, 92, 93 — Кт 39)

Пример 3. Предприятие получило лицензии на розничную торговлю алкогольными напитками (3 шт. на каждый отдельный РРО, находящийся на месте торговли). Стоимость одной лицензии на торговлю алкогольными напитками в пределах города — 8000 грн. Оплата стоимости лицензии производится ежеквартально равными платежами. Решено, что лицензия — не НМА.

В бухучете приобретение алкогольной лицензии покажем так (см. табл. 3):

Таблица 3. Учитываем стоимость лицензии в составе будущих расходов

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Перечислена оплата стоимости лицензий за І квартал 2017 года (до предоставления документов на получение лицензии)

(3 шт. х 2000 грн.)

377

311

6000

2

Получены лицензии (3 шт. х 8000 грн.)

39

377

24000

3

Списана в состав текущих расходов стоимость лицензий за январь 2017 года

93

39

2000

Сезонные расходы

На предприятиях с сезонным характером работ в период межсезонья, как правило, возникает целый ряд расходов, связанных с подготовкой и обслуживанием производства. В качестве примера можно привести расходы на содержание производственных помещений и оборудования, проведение техобслуживания и ремонтов и пр. То есть это те расходы, которые на обычных предприятиях формируют себестоимость продукции (Дт 23) или распределяются в составе общепроизводственных расходов (Дт 91).

Часто возникает вопрос: что делать с такими затратами в межсезонье, когда предприятие продукцию не производит? Ведь в таком случае отнести все перечисленные расходы на подготовку к производству в состав себестоимости продукции не получится. Кроме того, не совсем правильно отражать такие затраты в составе расходов текущего периода (ведь соответствующие им доходы от продажи продукции возникнут лишь в следующих отчетных периодах).

Ответ на этот вопрос дают Инструкция № 291 и п. 404 Методрекомендаций № 373***, которые предусматривают особые правила учета расходов, связанных с обслуживанием производства в сезонных отраслях промышленности.

*** Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373.

На период сезонных перерывов в работе все расходы на обслуживание производства относят к расходам будущих периодов

И только потом, с возобновлением производства, такие расходы включают в себестоимость выпускаемой продукции в сметно-нормативном порядке (п. 595 Методрекомендаций № 373), т. е. исходя из утвержденной годовой сметы этих расходов, объемов продукции и норм расходов на единицу продукции. При этом:

— если сумма расходов на обслуживание производства по установленным нормам превышает фактические расходы, то в себестоимость продукции включают фактические расходы;

— если фактические расходы превышают сумму, утвержденную по смете, возникшие отклонения списывают на себестоимость реализованной продукции (Дт 901).

Учтите!

Особый порядок учета расходов через счет будущих затрат применяют только в отношении расходов на подготовку производства

Если же в период межсезонья у предприятия, к примеру, возникают административные расходы (например, в виде амортизации помещений административного назначения, расходов на содержание административно-управленческого персонала и т. п.), то их относят на бухрасходы в периоде возникновения (Дт 92Кт 13, 63, 66, 65).

Пример 4. У предприятия с сезонным характером производства за время межсезонного перерыва в работе возникли:

расходы на содержание и обслуживание производственных и общепроизводственных основных средств — в размере 25000 грн.;

административные расходы (амортизация административных помещений, расходы на содержание административно-управленческого персонала и др.) — в размере 10500 грн.

С открытием сезона и началом производства накопленные за период межсезонья производственные расходы равномерно распределены между объектами учета производственных расходов исходя из утвержденной сметы и норм расхода на единицу продукции.

В учете предприятия межсезонные затраты отражают так, как показано в табл. 4.

Таблица 4. Учитываем расходы в межсезонный период

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Отражены расходы на содержание и обслуживание производственных и общепроизводственных основных средств

39

13, 63, 66, 65

25000

2

Отражены административные расходы

92

13, 63, 66, 65

10500

3

C открытием сезона часть накопленных расходов будущих периодов согласно утвержденной смете включена в состав:

— производственной себестоимости выпускаемой продукции (условно)

23

39

3000

— общепроизводственных расходов

91

39

1000

Налоговый учет

С налоговым учетом расходов будущих периодов нужно разбираться отдельно в каждом конкретном случае.

У малодоходных предприятий расходы будущих периодов отражаются в налоговом учете исключительно по правилам бухучета

У высокодоходников большинство расходов будущих периодов также влияет на финансовый результат до налогообложения в периоде их списания в состав бухгалтерских расходов отчетного периода (Дт 92, 93, 94 — Кт 39) или в периоде продажи продукции и отнесения на финрезультат ее себестоимости (Дт 23, 91 — Кт 39).

Кроме того, например, амортизационные расходы в налоговом учете высокодоходников учитываются через процедуру расчета налоговых разниц. При этом, по разъяснениям налоговиков, «амортизационную» разницу считают независимо от того, попала ли такая амортизация в состав расходов по правилам бухучета (см. письма ГФСУ от 30.05.2016 г. № 11769/6/99-99-15-02-02-15 и от 18.07.2016 г. № 15391/6/99-99-15-02-02-15). Поэтому сумма начисленной амортизации уже в периоде ее начисления (Дт 39 — Кт 13) участвует в расчете налоговых разниц и тем самым влияет на объект обложения налогом на прибыль.

выводы

  • К расходам будущих периодов относят расходы, имевшие место в течение текущего или предыдущих отчетных периодов, но относящиеся к следующим отчетным периодам.
  • Для учета расходов будущих периодов применяют счет 39. По дебету этого счета показывают накопление будущих расходов, а по кредиту — их списание в состав расходов отчетного периода.
  • У малодоходных предприятий расходы будущих периодов отражаются в налоговом учете исключительно по правилам бухучета.
  • Высокодоходники также в основном будут руководствоваться бухгалтерскими правилами, однако с учетом корректировки на налоговые разницы, установленные НКУ.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить