(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
Перейти к номеру...
  • № 43
  • № 42
  • № 41
  • № 40
  • № 39
  • № 38
  • № 37
? С помощью этой функции вы можете перейти в номер, который вас интересует
В этом номере :
 
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
4/23
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Май , 2017/№ 35-36

Ремонт непроизводственных ОС

http://tinyurl.com/yydvwaqw
В предыдущих статьях вы могли ознакомиться с правилами учета расходов на ремонты и улучшения основных средств (ОС), классификации таких расходов в зависимости от их направленности. Вместе с тем на балансе предприятия могут находиться непроизводственные ОС, которые также нуждаются в ремонте, и в общем порядке предприятие может их улучшать, модернизировать, достраивать и т.д. Пришел черед поговорить об особенностях учета ремонтов и улучшений таких непроизводственных ОС.

Бухгалтерский и налоговоприбыльный учет непроизводственных ОС имеет ряд своих особенностей. Детально обо всех новшествах-2017 в учете непроизводственных ОС см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 17, с. 7. Сейчас мы сделаем акцент прежде всего на учете «ремонтно-улучшительных» расходов непроизводственных ОС, тем более что в 2017 году здесь тоже немало нововведений. Но обо всем по порядку. Для начала вспомним, какие объекты ОС считаются непроизводственными.

Определение непроизводственных ОС

Сразу скажем, что для целей бухучета термина «непроизводственные ОС» не существует, правила учета объектов ОС регулируют нормы П(С)БУ 7 «Основные средства», Методрекомендаций № 561 и МСБУ 16 «Основные средства».

А вот в понимании норм НКУ непроизводственными считают ОС, если они не предназначены для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика ( п.п. 138.3.2 НКУ). Причем данная формулировка появилась с 2017 года, до этого к непроизводственным ОС относили средства, не используемые в хозяйственной деятельности.

Напомним: «старое» определение непроизводственного ОС позволяло эксплуатировать этот термин в фискальном русле. Так, налоговики считали достаточным основанием для признания объекта непроизводственным в период временной приостановки его использования (например, в ходе капитального ремонта — см. письмо ГФСУ от 12.03.2016 г. № 5389/6/99-99-19-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 33, с. 6). И хотя в этих консультациях шла речь только о прекращении амортизации на период такого перевода ОС в состав непроизводственных, вполне реальны были риски дальнейшего развития этой темы и начисления «компенсирующих» НО ( абзац «г» п. 198.5 НКУ). Радует, что все-таки эти опасения не оправдались, по крайней мере официально налоговики такую позицию не озвучивали.

Теперь же главенствующую роль играет предназначение ОС, а не фактическое его использование в конкретный промежуток времени

То есть основанием для перевода объекта ОС в непроизводственное служит смена его предназначения, а не приостановка эксплуатации.

Хотя и тут налоговики не хотят сдаваться и продолжают гнуть свою линию (см. письмо ГФСУ от 25.01.2017 г. № 1468/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017 № 17, с. 7). Однако, с нынешней формулировкой данного термина шансы на победу у налогоплательщика гораздо выше.

А бухучету все равно

Безусловно, если бухучет не разделяет ОС на производственные и непроизводственные, то и правила их бухгалтерского учета (в том числе учета расходов на ремонты) едины для всех объектов ОС и вы их хорошо знаете.

Напомним: в бухучете по общим правилам расходы на ремонт зависят от направленности осуществляемых работ. Так, работы, направленные на поддержание объекта в рабочем состоянии, учитываем в расходах текущего периода ( п. 15 П(С)БУ 7), а расходы, связанные с улучшением объекта ОС, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод от его использования, подлежат капитализации и по окончании работ увеличивают первоначальную стоимость такого объекта ( п. 14 П(С)БУ 7).

Налоговый учет расходов на ремонт

НДС. Что касается НДС, то здесь основополагающая роль отводится связи расходов с хозяйственной деятельностью предприятия. Если ремонтируем ОС нехозяйственного предназначения, то и расходы на такой ремонт с хозяйственной деятельностью предприятия не связаны.

Конечно, вы знаете, что отражать налоговый кредит (НК) следует независимо, в частности, от того, связаны такие расходы с хозяйственной деятельностью предприятия в отчетном налоговом периоде или нет. Такой вывод следует из последнего абзаца п. 198.3 НКУ. Поэтому если приобретаем ремонтные работы с НДС, то и отражаем НК по правилу «первого события» (при условии наличия НН, зарегистрированной в ЕРНН), то есть на дату, которая наступила ранее: дату оплаты или получения ремонтных работ ( п. 198.2 НКУ).

Но уже в периоде отражения НК начисляем «компенсирующие» НО в связи с тем, что такие ремонтные работы предназначаются для использования в нехозяйственных операциях ( абзац «г» п. 198.5 НКУ)

И не забудьте на сумму «компенсирующих» НО составить для себя НН (с типом причины «13») и зарегистрировать ее в ЕРНН. Ведь с этого года за нерегистрацию НН, которые остаются у плательщика, штрафные санкции начисляют «по полной» ( п. 1201. 1 НКУ) (см. письмо ГФСУ от 03.03.2017 г. № 709/4/99-99-15-03-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 28, с. 45).

Приведем пример бухгалтерского учета ремонтно-улучшительных работ непроизводственных ОС.

Пример. Предприятие провело текущий ремонт автобуса (непроизводственный объект ОС) хозяйственным способом. В ходе ремонта были понесены расходы:

— на закупку запчастей на сумму 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.);

— на оплату труда рабочих, занятых ремонтом, — 5000 грн., сумма начисленного ЕСВ — 1100 грн.;

— начислена амортизация ОС, используемых при проведении ремонтных работ, в сумме 500 грн.

Также предприятие с помощью СТО установило на автобус газобаллонное оборудование (ГБО). Стоимость услуг СТО, в том числе стоимость ГБО, — 10200 грн. (в том числе НДС — 1700 грн.). В связи с установкой ГБО были понесены расходы на перерегистрацию автобуса в сумме 700 грн.

На счетах бухучета операции по ремонту и улучшению непроизводственного объекта ОС отразятся следующим образом (см. табл. 1).

Таблица 1. Учет ремонтов и улучшений непроизводственных ОС

№, п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

дебет

кредит

Проведен текущий ремонт автобуса хозяйственным способом

1

Оприходованы запчасти

207

631

10000

644/1

631

2000

2

Отражен НК по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

644/1

2000

3

Оплачены запчасти

631

311

12000

4

Списаны запчасти на проведение ремонта

949

207

10000

5

Начислены «компенсирующие» НО по НДС

949

643/1

2000

643/1

641/НДС

2000

6

Начислена амортизация ОС, используемых при проведении ремонтных работ

949

131, 132

500

7

Начислена зарплата рабочим*

949

661

5000

8

Начислен ЕСВ на заработную плату рабочих

949

651

1100

9

Ремонтные расходы списаны на финансовый результат

791

949

18600

* С целью сокращения примера проводки по удержанию из зарплаты не показываем.

Дооборудован автобус: установили ГБО

1

Перечислена предоплата СТО за установку ГБО

371

311

10200

644/1

644/НДС

1700

2

Отражен НК по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

644/1

1700

3

Установлено ГБО и подписан акт выполненных работ

152

631

8500

4

Списана сумма ранее отраженного НК по НДС

644/НДС

631

1700

5

Начислены «компенсирующие» НО

152

643/1

1700

643/1

641/НДС

1700

6

Отражен зачет задолженностей

631

371

10200

7

Отражены расходы по перерегистрации автобуса

377

311

700

152

377

700

8

Отражено увеличение первоначальной стоимости автобуса на сумму расходов по установке ГБО и на перерегистрацию автобуса

105

152

10900

Налог на прибыль. Малодоходникам (доход за год — не более 20 млн грн.), которые не обязаны считать разницы из разд. III НКУ и добровольно на этот путь не ступили, можно не беспокоиться. У них объект обложения налогом на прибыль — бухгалтерский финрезультат и никаких корректировок по расходам на ремонт непроизводственных ОС проводить не нужно.

Зато высокодоходникам (доход за год — свыше 20 млн грн.) из-за разных подходов к непроизводственным ОС в налоговом и бухгалтерском учете корректировок финрезультата не избежать.

Важно! ОС, в том числе непроизводственные, — это необоротные активы стоимостью свыше 6000 грн. ( п.п. 14.1.138 НКУ). Поэтому непроизводственные малоценные необоротные материальные активы (МНМА), стоимостью не более 6000 грн.,

учитываем исключительно по правилам бухучета и статус плательщика (высокодоходник или малодоходник) никакого значения не имеет

Не спорят с этим и налоговики (см. письма ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 и от 30.05.2016 г. № 11769/6/99-99-15-02-02-15).

Несколько слов об «амортизационных» разницах. Напомним: расходы на приобретение/самостоятельное изготовление непроизводственных ОС в налоговом учете амортизации не подлежат ( п.п. 138.3.2 НКУ). Поэтому их стоимость в налоговую балансовую стоимость ОС не включается. Вместе с тем необходимо увеличить бухфинрезультат на сумму амортизации, начисленной по непроизводственным ОС в бухучете.

А в части учета расходов на ремонты и улучшения непроизводственных ОС, следует обратить внимание на принципиально новые налоговые разницы, которые появились только с 2017 года.

(1) Увеличивающая разница на стоимость ремонтов и улучшений непроизводственных ОС ( последний абзац п. 138.1 НКУ).

(2) Уменьшающая разница на сумму ремонтов и улучшений непроизводственных ОС при их продаже ( последний абзац п. 138.2 НКУ).

Сгруппируем такие ремонтно-улучшительные разницы непроизводственных ОС в табл. 2.

Таблица 2. Ремонтно-улучшительные разницы непроизводственных ОС

Показатель корректировки финансового результата

Комментарий

Финансовый результат увеличиваем (+) согласно п. 138.1 НКУ:

— на сумму расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС или НА*, отнесенных к расходам в соответствии с НПС(Б)У или МСФО

Данная налоговая разница нивелирует обычные ремонты, которые попали в бухгалтерские расходы. А вот расходов на улучшение эта разница вообще не касается (хоть они и указаны), поскольку улучшения относятся к капитализируемым расходам и в бухрасходах не участвуют. Причем имейте в виду: улучшения непроизводственных ОС в налоговом учете не амортизируются ( п.п. 138.3.2 НКУ).

В декларации по налогу на прибыль отражаем в стр. 1.1.1 приложения РІ (согласно проекту** это будет стр. 1.1.4)

Финансовый результат уменьшаем (-) согласно п. 138.2 НКУ:

— на сумму первоначальной стоимости (ПС) приобретения или изготовления отдельного объекта непроизводственных ОС или НА* и расходов на их ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения, в том числе отнесенных к расходам в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае продажи такого объекта непроизводственных ОС или НА, но не более суммы дохода (выручки), полученного от такой продажи

Эта уменьшающая разница работает исключительно при продаже ОС. Помимо ПС объекта ОС в ней учитываем:

(1) капитализируемые улучшения, которые увеличили ПС объекта ОС;

(2) ремонты, которые попали в бухрасходы и были нивелированы увеличивающей налоговой разницей.

И не забудьте (!): одновременно с этой уменьшающей разницей при продаже непроизводственного ОС финрезультат увеличиваем на его ПС в бухгалтерском учете ( п. 138.1 НКУ). Причем в случае ликвидации непроизводственного ОС увеличить финрезультат тоже придется, а вот уменьшающая разница здесь уже не «сработает».

В декларации по налогу на прибыль этот показатель отражаем в стр. 1.2.3 приложения PI (согласно проекту** остается та же стр. 1.2.3)

* Нематериальных активов.

** Проект декларации по налогу на прибыль см. по ссылке http://sfs.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2017-rik/71677.html

Разберемся с этим подробнее.

(1) Увеличивающая разница. Корректировка касается именно ремонтов непроизводственных ОС, которые направлены на поддержание объекта в рабочем состоянии и которые по правилам бухучета включаем в расходы отчетного периода ( п. 15 П(С)БУ 7).

Дело в том, что до 2017 года расходы на ремонт непроизводственных ОС упоминались лишь в п.п. 138.3.2 НКУ как расходы, которые не подлежат амортизации. Поскольку такие ремонты по правилам бухучета и так не подлежали амортизации, а полностью включались в расходы текущего периода, то плательщик, пользуясь таким пробелом в НКУ, расходы на ремонт непроизводственного ОС учитывал в расходах отчетного периода по правилам бухучета без каких-либо корректировок.

Теперь же (с 2017 года) сумма расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС, отнесенных к расходам в соответствии с НПС(Б)У или МСФО, увеличивает объект обложения налогом на прибыль ( последний абзац п. 138.1 НКУ), то есть исключается из бухрасходов.

И еще один момент. Улучшения ОС по правилам бухучета подлежат капитализации — в текущие расходы не включаются, а уменьшают финрезультат через начисление бухгалтерской амортизации. Вместе с тем в налоговом учете такие улучшения не амортизируются ( п.п. 138.3.2 НКУ). Как видим,

улучшения непроизводственного ОС в любом случае на налоговый учет никакого влияния не окажут: в расходы отчетного периода не попадают и амортизации не подлежат

В связи с этим не совсем понятно, для чего законодатель такие расходы включил в увеличивающую разницу, ведь, по идее, она в части улучшений никогда не «сработает».

(2) Уменьшающая разница ( последний абзац п. 138.2 НКУ) позволяет учесть в расходах сумму всех ремонтов и улучшений непроизводственного ОС. Но при соблюдении двух условий: (1) исключительно при его продаже и (2) не больше суммы дохода от такой реализации.

Заметьте: с суммой дохода сравнивается суммарное значение следующих величин:

— первоначальная стоимость непроизводственного ОС;

— улучшения, которые подлежали капитализации и увеличивали первоначальную стоимость объекта ( п. 14 П(С)БУ 7);

— ремонты (в том числе ремонты, стоимость которых была включена в бухрасходы ( п.15 П(С)БУ 7) и нивелирована увеличивающей разницей), согласно последнему абзацу п. 138.1 НКУ.

Таким образом,

полученное значение в сумме, не превышающей сумму дохода от реализации непроизводственного ОС, уменьшает бухгалтерский финрезультат

Выходит, что в налоговом учете при продаже непроизводственного ОС финрезультат может быть либо положительный, либо нулевой. То есть убытка, в принципе, быть не может. Поскольку сумма расходов ограничена суммой полученного дохода от продажи.

Имейте в виду. В уменьшающую разницу нельзя (!) включать ремонты, которые были выполнены до 01.01.2017 г. Поскольку по «старым» правилам, действовавшим до 2017 года, текущие ремонты и так «сыграли» в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль (то есть попали в бухрасходы ( п. 15 П(С)БУ 7) и не корректировались). Соответственно, применение к ним уменьшающей разницы приведет к повторному отражению таких расходов.

А вот улучшения (расходы, которые увеличивали ПС объекта ОС) можно учесть в уменьшение независимо от даты их осуществления (в этой части задвоения расходов не будет).

Подчеркнем: нельзя (!) уменьшить финрезультат до налогообложения на ПС, а также на стоимость ремонтов и улучшений при ликвидации непроизводственного ОС.

выводы

  • Бухучет не разделяет ОС на производственные и непроизводственные, а потому правила их учета, в том числе учета расходов на ремонты ОС, едины для всех объектов ОС.
  • На сумму расходов на ремонты ОС, по которым был «входной» НДС, начисляем «компенсирующие» НО ( абзац «г» п. 198.5 НКУ).
  • Высокодоходные предприятия корректируют финрезультат на ремонтно-улучшительные расходы непроизводственных ОС, то есть исключают их из бухрасходов. При этом в случае продажи объекта ОС его первоначальная стоимость и ремонтные расходы уменьшают финрезультат в сумме, не превышающей доход от его реализации.
Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
непроизводственные основные средства, ремонт основных средств, улучшение основных средств, учет операций добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье