(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 34
  • № 33
  • № 32
  • № 31
  • № 30
  • № 29
  • № 28
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
4/23
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Травень , 2017/№ 35-36

Ремонт невиробничих ОЗ

У попередніх статтях ви могли ознайомитися з правилами обліку витрат на ремонти і поліпшення основних засобів (ОЗ), класифікації таких витрат залежно від їх спрямованості. Водночас, на балансі підприємства можуть знаходитися невиробничі ОЗ, які також потребують ремонту, і в загальному порядку підприємство може їх покращувати, модернізувати, добудовувати і т. ін. Прийшла черга поговорити про особливості обліку ремонтів і поліпшень таких невиробничих ОЗ.

Бухгалтерський і податковоприбутковий облік невиробничих ОЗ має ряд своїх особливостей. Детально про всі новації-2017 в обліку невиробничих ОЗ див. «Податки і бухгалтерський облік», 2017, № 17, с. 7. Зараз ми зробимо акцент, передусім, на обліку «ремонтно-поліпшувальних» витрат невиробничих ОЗ, тим більше що з 2017 року тут теж немало нововведень. Але про все по порядку. Спершу згадаємо, які об’єкти ОЗ вважаються невиробничими.

Визначення невиробничих ОЗ

Відразу скажемо, що для цілей бухобліку терміна «невиробничі ОЗ» не існує, правила обліку об’єктів ОЗ регулюють норми П(С)БО 7 «Основні засоби», Методрекомендацій № 561 і МСБО 16 «Основні засоби».

А ось у розумінні норм ПКУ невиробничими вважають ОЗ, якщо вони не призначені для використання в господарській діяльності платника податків ( п.п. 138.3.2 ПКУ). Причому це формулювання з’явилося з 2017 року, до цього до невиробничих ОЗ відносили засоби, не використовувані в господарській діяльності.

Нагадаємо, «старе» визначення невиробничого ОЗ дозволяло експлуатувати цей термін у фіскальному руслі. Так, податківці вважали достатньою основою для визнання об’єкта невиробничим у період тимчасового призупинення його використання (наприклад, у ході капітального ремонту, див. лист ДФСУ від 12.03.2016 р. № 5389/6/99-99-19-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 33, с. 6). І хоча в цих консультаціях ішлося тільки про припинення амортизації на період такого переведення ОЗ до складу невиробничих, цілком реальними були ризики подальшого розвитку цієї теми і нарахування «компенсуючих» ПЗ ( абзац «г» п. 198.5 ПКУ).

Радує, що все-таки ці побоювання не виправдалися, принаймні офіційно податківці таку позицію не озвучували.

Тепер же головну роль відіграє призначення ОЗ, а не фактичне його використання в конкретний проміжок часу

Тобто підставою для переведення об’єкта ОЗ в невиробничі слугує зміна його призначення, а не призупинення експлуатації.

Хоча і тут податківці не хочуть здаватися і продовжують гнути свою лінію (див. лист ДФСУ від 25.01.2017 р. № 1468/6/99-99-15-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017 № 17, с. 7). Проте з нинішнім формулюванням цього терміна шанси на перемогу в платника податків набагато вищі.

А бухобліку все одно

Безумовно, якщо бухоблік не поділяє ОЗ на виробничі і невиробничі, то і правила їх бухгалтерського обліку (у тому числі обліку витрат на ремонти) єдині для всіх об’єктів ОЗ і ви їх добре знаєте.

Нагадаємо: у бухобліку за загальними правилами витрати на ремонт залежать від спрямованості здійснюваних робіт. Так, роботи, спрямовані на підтримку об’єкта в робочому стані, враховуємо у витратах поточного періоду ( п. 15 П(С)БО 7), а витрати, пов’язані з поліпшенням об’єкта ОЗ, які зумовлюють збільшення майбутніх економічних вигод від його використання, підлягають капіталізації і по закінченню робіт збільшують первісну вартість такого об’єкта ( п. 14 П(С)БО 7).

Податковий облік витрат на ремонт

ПДВ. Що стосується ПДВ, то тут головна роль відводиться зв’язку витрат з господарською діяльністю підприємства. Якщо ремонтуємо ОЗ не господарського призначення, то і витрати на такий ремонт з господарською діяльністю підприємства не пов’язані.

Звичайно, ви знаєте, що відображати податковий кредит (ПК) слід незалежно, зокрема, від того, пов’язані такі витрати з господарською діяльністю підприємства у звітному податковому періоді чи ні. Такий висновок виходить з останнього абзацу п. 198.3 ПКУ. Тому якщо придбаваємо ремонтні роботи з ПДВ, то і відображаємо ПК за правилом «першої події» (за умови наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН), тобто на дату, яка припадає раніше: дату оплати або отримання ремонтних робіт ( п. 198.2 ПКУ).

Але вже у періоді відображення ПК нараховуємо «компенсуючі» ПЗ у зв’язку з тим, що такі ремонтні роботи призначаються для використання в негосподарських операціях ( абзац «г» п. 198.5 ПКУ)

І не забудьте на суму «компенсуючих» ПЗ скласти для себе ПН (з типом причини «13») і зареєструвати її в ЄРПН. Адже із цього року за нереєстрацію ПН, які залишаються в платника, штрафні санкції нараховують «по повній» ( п. 1201.1 ПКУ) (див. лист ДФСУ від 03.03.2017 р. № 709/4/99-99-15-03-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 28, с. 45).

Наведемо приклад бухгалтерського обліку ремонтно-поліпшувальних робіт невиробничих ОЗ.

Приклад. Підприємство провело поточний ремонт автобуса (невиробничий об’єкт ОЗ) господарським способом. У ході ремонту були понесені витрати:

— на закупівлю запчастин на суму 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.);

— на оплату праці робітників, зайнятих ремонтом, — 5000 грн., сума нарахованого ЄСВ — 1100 грн.;

— нарахована амортизація ОЗ, використовуваних при проведенні ремонтних робіт, у сумі 500 грн.

Також підприємство за допомогою СТО встановило на автобус газобалонне обладнання (ГБО). Вартість послуг СТО, у тому числі вартість ГБО — 10200 грн. (у тому числі ПДВ — 1700 грн.). У зв’язку з установкою ГБО були понесені витрати на перереєстрацію автобуса в сумі 700 грн.

На рахунках бухобліку операції з ремонту і поліпшення невиробничого об’єкта ОЗ відобразяться таким чином (див. табл. 1).

Таблиця 1. Облік ремонтів і поліпшень невиробничих ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

дебет

кредит

Проведений поточний ремонт автобуса господарським способом

1

Оприбутковано запчастини

207

631

10000

644/1

631

2000

2

Відображено ПК з ПДВ (за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН)

641/ПДВ

644/1

2000

3

Оплачено запчастини

631

311

12000

4

Списано запчастини на проведення ремонту

949

207

10000

5

Нараховано «компенсуючі» ПЗ з ПДВ

949

643/1

2000

643/1

641/ПДВ

2000

6

Нараховано амортизацію ОЗ, використовуваних при проведенні ремонтних робіт

949

131, 132

500

7

Нараховано зарплату робітникам*

949

661

5000

8

Нараховано ЄСВ на заробітну плату робітників

949

651

1100

9

Ремонтні витрати списано на фінансовий результат

791

949

18600

* З метою скорочення прикладу проводки з утримання із зарплати не показуємо.

Дообладнаний автобус: установили ГБО

1

Перераховано передплату СТО за установку ГБО

371

311

10200

644/1

644/ПДВ

1700

2

Відображено ПК з ПДВ (за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН)

641/ПДВ

644/1

1700

3

Установлено ГБО і підписано акт виконаних робіт

152

631

8500

4

Списано суму раніше відображеного ПК з ПДВ

644/ПДВ

631

1700

5

Нараховано «компенсуючі» ПЗ

152

643/1

1700

643/1

641/ПДВ

1700

6

Відображено залік заборгованостей

631

371

10200

7

Відображено витрати з перереєстрації автобуса

377

311

700

152

377

700

8

Відображено збільшення первісної вартості автобуса на суму витрат з установки ГБО і перереєстрації автобуса

105

152

10900

Податок на прибуток. Малодохідникам (дохід за рік не більше 20 млн грн.), які не зобов’язані рахувати різниці з розд. III ПКУ і добровільно на цей шлях не ступили, можна не турбуватися. У них об’єкт оподаткування на прибуток — бухгалтерський фінрезультат, і жодних коригувань за витратами на ремонт невиробничих ОЗ проводити не потрібно.

Зате високодохідникам (дохід за рік понад 20 млн грн.) через різні підходи до невиробничих ОЗ у податковому і бухгалтерському обліку коригувань фінрезультату не уникнути.

Важливо! ОЗ, у тому числі невиробничі, — це необоротні активи вартістю більше 6000 грн. ( п.п. 14.1.138 ПКУ).

Тому невиробничі малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА) вартістю не більше 6000 грн.

враховуємо виключно за правилами бухобліку, і статус платника (високодохідник або малодохідник) жодного значення не має

Не сперечаються із цим і податківці (див. лист ДФСУ від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 і від 30.05.2016 р. № 11769/6/99-99-15-02-02-15).

Кілька слів про «амортизаційних» різниці. Нагадаємо: витрати на придбання / самостійне виготовлення невиробничих ОЗ в податковому обліку амортизації не підлягають ( п.п. 138.3.2 ПКУ). Тому їх вартість до податкової балансової вартості основних засобів не включається. Разом з тим, необхідно збільшити бухфінрезультат на суму амортизації, нарахованої на невиробничі ОЗ в бухобліку.

А в частині обліку витрат на ремонти і поліпшення невиробничих ОЗ, треба звернути увагу на принципово нові податкові різниці, які з’явилися тільки з 2017 року.

(1) Збільшуюча різниця на вартість ремонтів і поліпшень невиробничих ОЗ ( останній абзац п. 138.1 ПКУ).

(2) Зменшуюча різниця на суму ремонтів і поліпшень невиробничих ОЗ при їх продажу ( останній абзац п. 138.2 ПКУ).

Згрупуємо такі ремонтно-поліпшувальні різниці невиробничих ОЗ у таблиці 2.

Таблиця 2. Ремонтно-поліпшувальні різниці невиробничих ОЗ

Показник коригування фінансового результату

Коментар

Фінансовий результат збільшуємо (+) згідно з п. 138.1 ПКУ:

— на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих ОЗ або НА*, віднесених до витрат відповідно до НП(С)БО або МСФЗ

Ця податкова різниця нівелює звичайні ремонти, які потрапили в бухгалтерські витрати. А ось витрат на поліпшення ця різниця взагалі не стосується, оскільки поліпшення відносяться до витрат (хоч вони й вказані), що капіталізуються, і в бухвитратах не беруть участі. Причому майте на увазі: поліпшення невиробничих ОЗ у податковому обліку не амортизуються ( п.п. 138.3.2 ПКУ).

У декларації з податку на прибуток відображаємо в ряд. 1.1.1 додатка РІ (згідно з проектом** це буде ряд. 1.1.4)

Фінансовий результат зменшуємо (-) згідно з п. 138.2 ПКУ:

— на суму первісної вартості (ПВ) придбання або виготовлення окремого об’єкта невиробничих ОЗ або НА* і витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, у разі продажу такого об’єкта невиробничих ОЗ або НА, але не більше за суму доходу (виручки), отриманого від такого продажу

Ця зменшуюча різниця працює виключно при продажу ОЗ. Окрім ПВ об’єкта ОЗ у ній враховуємо:

(1) поліпшення, що капіталізуються, які збільшили ПВ об’єкта ОЗ;

(2) ремонти, які потрапили в бухвитрати і були знівельовані збільшуючою податковою різницею.

І не забудьте (!): одночасно із цією зменшуючою різницею при продажу невиробничого ОЗ фінрезультат збільшуємо на його ПВ у бухгалтерському обліку ( п. 138.1 ПКУ). Причому в разі ліквідації невиробничого ОЗ збільшити фінрезультат теж доведеться, а ось зменшуюча різниця тут вже «не спрацює».

У декларації з податку на прибуток цей показник відображаємо в ряд. 1.2.3 додатка PI (згідно з проектом** залишається той же ряд. 1.2.3)

* Нематеріальних активів.

** Проект декларації з податку на прибуток див. за посиланням http://sfs.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2017-rik/71677.html.

Розберемося з цим докладніше.

(1). Збільшуюча різниця. Коригування стосується саме ремонтів невиробничих ОЗ, які спрямовані на підтримку об’єкта в робочому стані і які за правилами бухобліку включаємо у витрати звітного періоду ( п. 15 П(С)БО 7).

Справа в тому, що до 2017 року витрати на ремонт невиробничих ОЗ згадувалися лише в п.п. 138.3.2 ПКУ як витрати, які не підлягають амортизації. Оскільки такі ремонти за правилами бухобліку і так не підлягали амортизації, а повністю включалися у витрати поточного періоду, то платник, користуючись таким упущенням у ПКУ, витрати на ремонт невиробничого ОЗ ураховував у витратах звітного періоду за правилами бухобліку без яких-небудь коригувань.

Тепер же (з 2017 року) сума витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих ОЗ, віднесених до витрат відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, збільшує об’єкт оподаткування на прибуток ( останній абзац п. 138.1 ПКУ), тобто виключається з бухвитрат.

І ще один момент. Поліпшення ОЗ за правилами бухобліку підлягають капіталізації — до поточних витрат не включаються, а зменшують фінрезультат через нарахування бухгалтерської амортизації. Водночас у податковому обліку такі поліпшення не амортизуються ( п.п. 138.3.2 ПКУ). Як бачимо,

поліпшення невиробничого ОЗ в будь-якому разі на податковий облік жодним чином не впливають: у витрати звітного періоду не потрапляють і амортизації не підлягають

У зв’язку із цим не зовсім зрозуміло, для чого законодавець такі витрати включив у збільшуючу різницю, адже, за ідеєю, вона в частині поліпшень ніколи не «спрацює».

(2). Зменшуюча різниця ( останній абзац п. 138.2 ПКУ) дозволяє врахувати у витратах суму всіх ремонтів і поліпшень невиробничого ОЗ. Але при дотриманні двох умов: (1) виключно при його продажу і (2) не більше суми доходу від такої реалізації.

Зверніть увагу: із сумою доходу порівнюється сумарне значення таких величин:

— первісна вартість невиробничого ОЗ;

— поліпшення, які підлягали капіталізації і збільшували первісну вартість об’єкта ( п. 14 П(С)БО 7);

— ремонти (у тому числі ремонти, вартість яких була включена в бухвитрати ( п. 15 П(С)БО 7) і нівельовані збільшуючою різницею), згідно з останнім абзацом п. 138.1 ПКУ.

Таким чином,

отримане значення в сумі, що не перевищує суму доходу від реалізації невиробничого ОЗ, зменшує бухгалтерський фінрезультат

Виходить, що в податковому обліку при продажу невиробничого ОЗ фінрезультат може бути або позитивний або нульовий. Тобто збитку, в принципі, бути не може. Адже сума витрат обмежена сумою отриманого доходу від продажу.

Майте на увазі! У зменшуючу різницю не можна (!) включати ремонти, які були виконані до 01.01.2017 р. Оскільки за «старими» правилами, що діяли до 2017 року, поточні ремонти і так «зіграли» у зменшення об’єкта оподаткування на прибуток (тобто потрапили в бухвитрати ( п. 15 П(С)БО 7) і не коригувалися). Відповідно, застосування до них зменшуючої різниці призведе до повторного відображення таких витрат.

А ось поліпшення (витрати, які збільшували ПВ об’єкта ОЗ) можна врахувати у зменшення незалежно від дати їх здійснення (у цій частині подвоєння витрат не буде).

Підкреслимо: не можна (!) зменшити фінрезультат до оподаткування на ПВ, а також на вартість ремонтів і поліпшень при ліквідації невиробничого ОЗ.

висновки

  • Бухоблік не розділяє ОЗ на виробничі і невиробничі, а тому правила їх обліку, у тому числі обліку витрат на ремонти ОЗ, єдині для всіх об’єктів ОЗ.
  • На суму витрат на ремонти ОЗ, за якими був «вхідний» ПДВ, нараховуємо «компенсуючі» ПЗ ( абзац «г» п. 198.5 ПКУ).
  • Високодохідні підприємства коригують фінрезультат на ремонтно-поліпшувальні витрати невиробничих ОЗ, тобто виключають їх із бухвитрат. При цьому в разі продажу об’єкта ОЗ його первісна вартість і ремонтні витрати зменшують фінрезультат у сумі, яка не перевищує дохід від його реалізації.
невиробничі основні засоби, ремонт основних засобів, поліпшення основних засобів, облік операцій додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті