НДС у туроператора

В избранном В избранное
Печать
Солошенко Людмила, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Май, 2017/№ 38
Сегодня предлагаем посмотреть на необычный мир туризма «изнутри» — с учетной стороны глазами бухгалтера. И первым делом коснемся НДС. Здесь море своих тонкостей и у турагента, и у туроператора. Начнем с туроператора.

Сперва напомним, что туроператоры ( ст. 5 Закона о туризме) — это юрлица, созданные согласно законодательству Украины, получившие в установленном порядке лицензию на туроператорскую деятельность и для которых исключительной деятельностью являются:

— организация и обеспечение создания туристического продукта;

— реализация и предоставление туристических услуг;

— посредническая деятельность по предоставлению характерных и сопутствующих услуг.

А теперь рассмотрим НДС-учет у туроператоров.

База обложения — вознаграждение

Для туруслуг установлены особые (!) правила НДС-учета, отличные от общих правил. Так, обложение НДС турдеятельности регулирует отдельная «туристическая» ст. 207 НКУ. В ней предусмотрено, что при любом виде туризма: «на территории Украины» (внутреннем/въездном) или «за пределами Украины» (выездном), для туроператора порядок НДС-учета одинаков. В любом из этих случаев базой обложения НДС у туроператора является вознаграждение. Последнее, в свою очередь, определяется как разница между стоимостью турпродукта (т. е. ценой за тур) и расходами, понесенными на его приобретение/создание (т. е. себестоимостью тура):

Таблица 1. База НДС у туроператора

Вид туризма:

База обложения (как рассчитывается):

на территории Украины ( п. 207.2 НКУ):

внутренний

въездной

за пределами Украины

( п. 207.3 НКУ):

выездной

* Хотя на самом деле по Закону о туризме (ст. 1) турпродукт — это целый комплекс туруслуг, для НДС-учета он рассматривается как единая услуга ( п. 207.1 НКУ). Поэтому, чтобы определить объект налогообложения (вознаграждение), сопоставляют общую стоимость «комплексного» тура со всеми расходами на тур.

Тем самым для туроператоров установлен маржинальный принцип определения базы налогообложения (объект — только вознаграждение). Поэтому и в декларации по НДС туроператор показывает только облагаемое НДС вознаграждение (в стр. 1), тогда как стоимость турпродуктов (выпадающих из-под НДС-учета) вообще не отражает в декларации по НДС (они проходят «мимо» декларации). Увы, но, к сожалению, ни в НКУ, ни в Порядке № 21 этот момент до сих пор не урегулирован.

Вознаграждение туроператора облагается 20 %-м НДС ( п. 207.7 НКУ). При этом

базой обложения служит сумма вознаграждения, «очищенная» от НДС

Иначе говоря, сумму НДС туроператор рассчитыва-ет (выделяет) «изнутри»: как 1/6 от суммы вознаграждения с НДС.

Дальше подробнее поговорим о «расходной» составляющей — выясним, как туроператору посчитать туррасходы.

Считаем туррасходы

Подсчитывая туррасходы для определения базы налогообложения, учтите ряд моментов:

1) в расходах «собираем» только те расходы, которые непосредственно связаны с созданием турпродукта (формируют его себестоимость), т. е. осуществленные в рамках Закона о туризме (ст. 1 и 5). А стало быть, расходы, связанные с:

— перевозкой;

— временным размещением (проживанием);

— питанием;

— экскурсионным, курортным, спортивным, развлекательным и другим обслуживанием туристов;

— предоставлением характерных и сопутствующих туристических услуг*.

* Определение таких услуг см. в ст. 1 Закона о туризме, а перечень — в Методике расчета объемов туристической деятельности, утвержденной приказом Государственной туристической администрации Украины, Государственного комитета статистики Украины от 12.11.2003 г. № 142/394.

А вот все остальные расходы туроператора, связанные с деятельностью (на зарплату персонала, аренду офиса, рекламу, связь, коммунальные услуги, вознаграждение турагенту за сбыт/продажу тура), — не в счет. Поскольку они связаны не с приобретением (созданием) турпродукта, а с его реализацией (продажей).

2) учитываем все расходы, связанные с приобретением (созданием) турпродукта, — как с «НДС», так и «без НДС» (включая покупки у неплательщиков, льготные покупки — например, льготные путевки по п.п. 197.1.6 НКУ);

3) по «НДСным» расходам

величину расходов берем с учетом НДС ( абзац первый п. 207.6 НКУ)

Тем более, что по турправилам «входной» НДС по ним в налоговый кредит (НК) вообще не попадает (о чем еще скажем позже);

4) если расходы (отдельные туруслуги) являются частью (составляющей) турпродукта, то их учитывают в расходах независимо от того, на основании каких договоров они приобретаются: прямых (договоров купли-продажи) или посреднических (агентских договоров, договоров поручения или комиссии).

К примеру, туроператор реализует туристам авиабилеты как агент авиакомпании. Если при этом авиаперелет включен в тур, то его стоимость туроператор учитывает в расходах при определении базы обложения НДС по правилам «туристической» ст. 207 НКУ. Но если авиабилеты туроператор продает не по договору на туробслуживание, а отдельно (как правило, за отдельное агентское вознаграждение от авиакомпании, которое может удерживаться в том числе за счет средств, полученных от туристов, п. 207.5 НКУ), то

стоимость авиабилетов в расходах не учитывается и базу для начисления НДС не уменьшает

Та же история и со страховкой (см. пример).

Пример. Расходы туроператора включают расходы на проезд, проживание, питание и страхование туристов (туроператор действует по агентскому договору со страховой компанией). Рассчитаем НДС-обязательства туроператора для двух вариантов:

Таблица 2. Разные варианты расчета НДС

Вид расходов:

Сумма, грн.

Стоимость турпродукта, грн.

вариант 1

(страховка входит

в стоимость турпродукта)

вариант 2

(страховка не входит

в стоимость турпродукта)

— проезд

720 грн.

(в том числе

НДС — 120 грн.)

11840

(турпродукт со страховкой)

11610

(турпродукт без страховки) = 11840 - 230 (страховка с агентским вознаграждением)

— проживание, питание

9120 грн.

(в том числе НДС — 1520 грн.)

— страховка

200 грн. (без НДС)

— вознаграждение

за продажу страхового полиса по агентскому договору

30 грн.(без НДС)

НО по НДС

Вознаграждение туроператора (всего),

в том числе:

11840 - (720 + 9120 + 200)= 1800

11610 - (720 + 9120) = 1770

— НДС

1800 : 6 = 300

1770 : 6 = 295

— вознаграждение (база — без НДС)

1800 - 300 = 1500

(или 1800 : 1,2 = 1500)

1770 - 295 = 1475

(или 1770 : 1,2 = 1475)

5) при покупке туруслуг (составляющих турпродукта) за валюту у нерезидента сумму расходов определяют по инвалютным правилам, установленным пп. 5, 6 П(С)БУ 21. То есть расходы считают по курсу НБУ на дату того события, которое было первым (или на дату перечисления аванса нерезиденту, или на дату получения услуг, подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16).

Кстати, при покупке туруслуг у нерезидента начислять с них «нерезидентский» НДС (как это происходит в «общем» случае) туроператору не нужно. Ведь по спецправилам у туроператора «особый» объект налогообложения — вознаграждение и точка! И наконец:

6) вознаграждение (базу обложения) туроператор рассчитывает отдельно по каждому договору. И если какой-то тур — убыточный (расходы > доходов), то по нему просто не будет НДС (не возникает объекта обложения). Ну а

«минбазное» условие из п. 188.1 НКУ к туроператору вообще не применимо

Здесь свой порядок начисления НДС, установленный «туристической» ст. 207 НКУ.

Заметьте (!): сворачивать результаты всех договоров (если, к примеру, некоторые из них убыточны) и облагать НДС свернутый результат нельзя.

НО у туроператора (на дату поставки тура)

Еще учтите, что для туроператора общее правило первого события не работает, а установлена своя особая дата начисления НО. Так, следуя п. 207.6 НКУ,

туроператор начисляет НДС (с вознаграждения) по факту поставки турпродукта (туруслуги) на дату оформления документа, подтверждающего факт такой поставки

Поэтому на дату получения денег (предоплаты) от туристов НО по НДС у туроператора не возникают. Для этого нужно дождаться поставки турпродукта. В связи с этим отметим, что:

во-первых, говорить о свершившейся поставке турпродукта (фактическом предоставлении услуг) можно, только когда окончен тур. А значит, и начислить НДС туроператор должен на такую дату, т. е. на дату завершения тура. Ну а отслеживать такие даты придется по туристическим договорам (ведь срок отдыха туриста с датами начала/окончания туробслуживания зафиксирован в турдоговоре — является одним из его существенных условий, см. ст. 20 Закона о туризме);

во-вторых, факт поставки турпродукта нужно подтвердить документально (как требует п. 207.6 НКУ). Однако в большинстве случаев акт с туристами по завершении тура не составляют. Поэтому считаем, что таким подтверждающим документом может стать составленная туроператором на дату окончания тура бухгалтерская справка. Тогда на основании бухсправки туроператор начислит НДС (с суммы вознаграждения) и подкрепит это налоговой накладной (НН).

Налоговая накладная. НН (с суммы вознаграждения) туроператор составляет в зависимости от того, как реализован тур:

— или по ежедневным итогам операций (с типом причины «11» и условным ИНН покупателя «100000000000») — по турам, проданным напрямую (без участия турагента) туристам — конечным потребителям (неплательщикам НДС);

— или на имя турагента — если тур реализован через турагента — плательщика НДС (что подтверждает и вопрос 1 ОНК № 126);

— или на турагента — неплательщика НДС (при отношениях непрерывно-ритмичного характера на все поставки по итогам месяца можно составить одну сводную «ритмичную» НН, п. 201.4 НКУ). Подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 20, с. 27.

Учите (!): в НН туроператор отражает только облагаемую сумму своего вознаграждения, а вот стоимость туруслуг туристам (выпадающих из-под НДС-учета) в НН не отражает (ведь, как отмечалось, они вообще проходят «мимо» НДС-учета у туроператора). Услуги туроператоров имеют код 79.12 «Услуги туристических операторов» по ГКПУ.

Составленные НН туроператор регистрирует в ЕРНН. Иначе за запоздалую регистрацию/нерегистрацию НН грозят штрафы по ст. 1201 НКУ.

НК у туроператора

Следующая изюминка. ☺ Для туроператора п. 207.6 НКУ установлены особые правила учета «входного» НДС и отражения НК. Здесь все зависит от того, какие товары/услуги он приобретает (которые включаются или не включаются в стоимость турпродукта, см. табл. 3):

Таблица 3. Отражение «входного» НДС у туроператора

Покупка товаров/услуг,

которые

Учет «входного» НДС

( п. 207.6 НКУ)

Отражение в декларации по НДС

входят

в стоимость

турпродукта

не включается в НК

(учитывается в составе расходов на формирование турпродукта)

(в декларации покупки

вообще не отражают)*

не входят

в стоимость

турпродукта

включается в НК

(по дате получения (!) товаров/услуг,

т. е. первое событие не работает)

покупки отражают

в стр. 10, 11 декларации по НДС

*Такой подход («за неотражение» в декларации) озвучивался еще в письме Комитета ВРУ от 14.10.2011 г. № 04-39/10-1038 (впоследствии поддерживался в журнале «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 25, с. 14). Впрочем, бытует и другое мнение: отражать эти покупки в стр. 10.3 декларации по НДС. Однако нам подход Комитета ближе. Ведь так у туроператора «засветится» в декларации лишь облагаемое вознаграждение (тогда как сам турпродукт проходит «мимо» декларации, и ни в разделе I стоимость турпродукта, ни в разделе II расходы на его формирование не окажутся). Увы, но, к сожалению, ни в НКУ, ни в Порядке № 21 этот момент до сих пор не урегулирован.

Итак, туроператор может относить в НК только (!) суммы «входного» НДС по товарам/услугам, не формирующим стоимость турпродукта (например, по аренде, рекламе, связи, коммунальным услугам и т. п.). Однако (!) по этому НК существует еще один нюанс — «своя» дата признания. Так, туроператор отражает НК на дату получения (!) товаров/услуг, подтвержденную НН ( последний абзац п. 207.6 НКУ). Ну или на дату регистрации НН, если она зарегистрирована поставщиком позже (несвоевременно), однако не позже 365 дней с даты составления НН ( п. 198.6 НКУ).

Поэтому если поставщикам таких товаров/услуг туроператор вначале перечислил предоплату (первое событие), то отразить НК (на основании оформленных поставщиками «предоплатных» НН) туроператор сможет лишь «отложенно» — на дату получения товаров/услуг. По этой причине особо авансировать поставщиков наперед не стоит (чтобы навсегда не потерять НК при большом «разрыве» — если оплаченные товары/услуги будут получены спустя 365 дней).

Правда, особо смелые плательщики, готовые за защитой интересов обратиться в суд, тогда могут стоять на том, что отражать НК в любом случае необходимо в том периоде, в котором такое право на НК возникло, даже по прошествии 365 дней. Однако вряд ли с этим согласятся контролеры (особенно в свете недавно озвученной позиции насчет кассовиков и утраты ими права на НК по товарам/услугам, оплаченным спустя 365 дней, БЗ 101.14). Подробнее о ситуации см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 48, с. 45.

СЭА и реглимит

Хотя НК туроператор формирует по особым правилам, все «входящие» НН все же засчитываются туроператору в лимит. То есть увеличивают (!) лимит регистрации в системе электронного НДС-администрирования (СЭА) — не важно, попадут или нет в НК (ведь формирование лимита от НК-условий не зависит). Здесь туроператоры в постоянном выигрыше:

— во-первых, так как объем «входящих» НН от поставщиков (на полную стоимость услуг) гораздо больше, чем НН туроператора (с вознаграждения), а

— во-вторых, еще и потому, что туроператор начисляет НО/регистрирует НН только по факту поставки турпродукта (тогда как по первому событию «входящие» НН уже «зайдут» в лимит). Так что

с лимитом туроператорам повезло больше остальных плательщиков

У них он получается «с запасом» (намного больше, чем нужно для регистрации своих НН).

Правда, возможны сложности при выездном туризме (покупке туруслуг у заграничных турсубъектов). Тогда «входящих» НН от поставщиков может оказаться с гулькин нос, а вот своих НН с вознаграждения — вагон. А значит, если для регистрации НН недостаточно лимита, придется пополнять НДС-спецсчет.

И напоследок один момент — регистрационный.

НДС-регистрация

Поскольку базой обложения НДС у туроператоров (как, впрочем, и у турагентов, на которых остановимся чуть позже) выступает их вознаграждение, то и при подсчете общих облагаемых объемов для НДС-регистрации учитывается только (!) сумма вознаграждения (а не, скажем, вся стоимость предоставляемых туристам туруслуг). Согласны с этим и налоговики (БЗ 101.25).

Поэтому как только за последние 12 календарных месяцев сумма вознаграждения у туроператора (турагента) совокупно превысит 1 млн грн., такой субъект в обязательном порядке должен зарегистрироваться плательщиком НДС ( п. 181.1 НКУ). Впрочем, туроператоры (турагенты) с меньшими объемами за последние 12 календарных месяцев могут зарегистрироваться плательщиками НДС добровольно по собственному желанию ( п. 182.1 НКУ).

выводы

  • В туризме действуют свои правила НДС-учета, установленные «туристической» ст. 207 НКУ.
  • У туроператора облагается НДС только вознаграждение (определяется как разница между стоимостью тура и расходами на тур). При этом величину расходов берут с учетом НДС (тем более, что НК по ним не формируется).
  • При получении аванса от туристов налоговые обязательства по НДС у туроператора не возникают. А туроператор начисляет НДС (с вознаграждения) на дату завершения тура.
  • В НК туроператор относит «входной» НДС только по тем товарам/услугам, которые не формируют стоимость турпродукта (по дате получения таких товаров/услуг).
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить