* Постановление ВС от 24.05.2018 г. № 803/1021/17; см.: http://reyestr.court.gov.ua/Review/74261969.
Позиция налоговых органов
По мнению фискалов, налоговое уведомление-решение является законным. В обоснование фискалы ссылаются на то, что предприниматель включил в налоговый кредит суммы НДС при приобретении транспортных средств, которые регистрируются на него как на физическое лицо, а не как на субъекта хозяйствования.
Решение дела судом
Верховный Суд отказал фискалам в удовлетворении их кассационной жалобы и поддержал заключения судов первой и апелляционной инстанций.
Кроме того, суд отметил, что ограничение возможности регистрировать на физических лиц — предпринимателей транспортные средства, которые приобретены для осуществления хозяйственной деятельности, не лишает таких лиц права на налоговый кредит от операций по приобретению транспортных средств, если были соблюдены условия формирования налогового кредита, определенные НКУ. Поскольку предприниматель предоставил доказательства, что приобрел транспортные средства для своей хозяйственной деятельности, он, по мнению суда, имеет полное право на налоговый кредит.
Мнение редакции
История вопроса, который встал перед судами по комментируемому делу, насчитывает годы, если не десятилетия. Вопрос о «раздвоении экономической личности» физического лица — предпринимателя всегда был предметом пристального внимания фискалов. Вот и по комментируемому делу фискалы нашли «зацепку», которая позволяет им ставить под сомнение право физического лица — предпринимателя (плательщика НДС) на налоговый кредит при приобретении транспортных средств.
Основания для этого фискалы видят в п. 6 Порядка государственной регистрации (перерегистрации), снятия с учета автомобилей, автобусов, а также самоходных машин, сконструированных на шасси автомобилей, мотоциклов всех типов, марок и моделей, прицепов, полуприцепов, мотоколясок, других приравненных к ним транспортных средств и мопедов, утвержденного постановлением КМУ от 07.09.98 г. № 1388, и в п. 1.4 Инструкции о порядке осуществления подразделениями Госавтоинспекции МВД государственной регистрации, перерегистрации и учета транспортных средств, оформления и выдачи регистрационных документов, номерных знаков на них, утвержденной приказом МВД от 11.08.2010 г. № 379. В указанных нормах четко сказано, что транспортные средства, которые принадлежат физическим лицам — предпринимателям, регистрируются за ними как за физическими лицами. Более того, законодательство вообще не определяет ФЛП как субъекта права собственности (см. письмо Минюста от 04.08.2008 г. № 7885-0-33-08).
Логика фискалов проста: транспортное средство принадлежит физическому лицу на «гражданских», а не на «предпринимательских» правах, а плательщиком НДС является именно предприниматель, поэтому отражать налоговый кредит по такому приобретению предприниматель не может.
Логика фискалов, кроме того, могла также исходить из двух дополнительных предпосылок:
(1) предприниматели не ведут бухгалтерский учет (ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 11 Закона о бухучете);
(2) активы, которые регистрируются на физлицо-предпринимателя на «гражданских» правах (земельные участки, жилая недвижимость, легковые и грузовые автомобили), предприниматель не может амортизировать и включать в свои «налоговые» расходы (п.п. 177.4.6 НКУ)*.
* Подробно об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 13, с. 33 и № 15, с. 19.
Однако
между запретом на «налоговую» амортизацию и запретом на налоговый кредит нет прямой связи.
Правила, по которым отражается налоговый кредит, регулируются исключительно разд. V НКУ. В ст. 198 НКУ нет никаких намеков на то, что налоговый кредит отражается в зависимости от того, владеет ли плательщик приобретенным товаром именно на «хозяйственных» (а не на«гражданских») правах. Законодательство вообще не разграничивает имущество физического лица на «гражданское» и то, которое используется в предпринимательской деятельности.
Вышеупомянутая ст. 198 НКУ выдвигает только два требования к включению сумм «входного» НДС в налоговый кредит:
(1) приобретение товаров (работ, услуг) должен осуществлять субъект хозяйствования, зарегистрированный плательщиком НДС;
(2) приобретение товаров (работ, услуг) должно быть подтверждено налоговой накладной, которая зарегистрирована в ЕРНН.
Чтобы не начислять «компенсирующие» НДС-обязательства, согласно п. 198.5 НКУ должно выполняться еще одно условие: приобретение товаров (работ, услуг) должно осуществляться для их использования в НДС-облагаемых операциях в пределах хозяйственной деятельности плательщика.
И все. Больше никаких требований к отражению налогового кредита НКУ не выдвигает. Поэтому можно полностью согласиться с Верховным Судом: то, что физическое лицо — предприниматель обязано регистрировать свои транспортные средства на «гражданских» правах, не лишает его права на налоговый кредит. Главное — соблюсти условия, определенные НКУ. По комментируемому делу предприниматель указанные условия выполнил — он предоставил доказательства того, что транспортные средства, по которым отражен налоговый кредит, использовались им именно в предпринимательской деятельности. А при таких основаниях отражать налоговый кредит ему ничего не мешает. Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 60, с. 22.
К слову, фискалы и сами понимают, что предприниматель имеет право отражать налоговый кредит по приобретенным транспортным средствам. В консультации из БЗ, подкатегория 101.13 фискалы признают, что при приобретении легковых и грузовых автомобилей ФЛП имеет право включить в состав налогового кредита сумму НДС со стоимости их приобретения. Но в то же время такой ФЛП, по мнению фискалов, обязан начислить НДС-обязательство исходя из базы обложения НДС, определенной в соответствии с п. 188.1 НКУ.
То есть ФЛП будто бы приобретает транспортные средства, но тут же безвозмездно передает их самому себе из «предпринимательского» ведения в «гражданское», а потому должен начислить НДС по правилу минбазы. Понятное дело, мы решительно возражаем и против этого вывода. Так как не может одновременное «предпринимательское» и «гражданское» ведение у физического лица раздваивать его личность. Надеемся, что комментируемое решение Верховного Суда заставит фискалов пересмотреть свою позицию.
