1 Так в СССР назывались массовые брошюры по гражданской обороне ☺.
Вначале отметим, что о формуле СЭА (далее — формула реглимита) и ее показателях мы уже подробно писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 74, с. 5 и 2016, № 55, с. 24. Но по просьбе читателей, поскольку с тех пор уже пару лет утекло ☹ и произошел ряд связанных с этим нормативных и иных изменений, мы решили сделать ремейк.
Формула
Формула реглимита в ее «базовом» виде изложена в п. 2001.3 НКУ. Однако, помимо основных ее показателей, которые приведены в этом пункте, в формуле участвуют еще три, о которых идет речь в пп. 34 и 341 подразд. 2 разд. ХХ НКУ (п. 2001.3 НКУ).
Показатели формулы реглимита исчисляются с 1 июля 2015 года. Все основные показатели формулы (кроме ΣОвердрафт, а с сентября 2017 года — также и кроме ΣПеревищ2) исчисляются с 01.07.2015 г.3 нарастающим итогом. Во время расчета показателей ΣНаклОтр и ΣНаклВид также используются РК, составленные (и зарегистрированные в ЕРНН) начиная с 1 июля 2015 года к НН, составленным до 1 июля 2015 года, которые подлежали выдаче покупателям — плательщикам НДС.
2 Этот показатель тоже должен считаться нарастающим (см. п. 2001.3 НКУ и п. 11 Порядка № 569), но фискалы на это наплевали, и он теперь считается странным образом: отдельно по каждому месяцу, но с учетом итогов прошлых периодов (порой незаконно срезая реглимит) — см. ниже.
3 Или — с даты регистрации плательщиком НДС — для плательщиков, зарегистрированных после этой даты.
Ниже мы приводим действующий вариант формулы реглимита с учетом всех ее составляющих — как основных, так и трех дополнительных:
Для расчета показателей ΣНаклОтр, ΣНаклВид и ΣМитн используются документы (НН, РК, ТД, листы корректировки и дополнительные ТД), составленные начиная с 1 июля 2015 года. А вот любые другие документы, упомянутые в пп. «а» — «в» п. 201.11 НКУ, на основании которых отражается НК (так называемые заменители НН), в расчете формулы не участвуют и реглимит не увеличивают ☹.
Теперь перейдем к характеристике и тонкостям исчисления каждого из показателей формулы реглимита с ориентиром на соответствующие этим показателям строки основного Витяга из СЭА по форме F/J1401206 (далее — Витяг) — чтобы читателям было проще понять, откуда берется каждая цифра Витяга и на чем их «нагревают».
ΣНакл
«Заглавная» строка б/н Витяга или — «его величество» реглимит — результат формулы, показывающий плательщику, на какую сумму НДС он может в конкретный момент зарегистрировать НН и РК в ЕРНН.
В Витяге он рассчитывается по следующему алгоритму:
Сумма этого показателя Витяга, сформированного на день представления декларации по НДС, отражается в «окошке» по строке 19.1 декларации, являясь при этом предельной для возмещения НДС (п.п. «б» п. 200.4 НКУ). Возврат сумм со счета СЭА тоже можно производить только в пределах суммы реглимита (п. 21 Порядка № 569).
В случае реорганизации плательщика сумма реглимита (ΣНакл), имевшаяся у него на момент госрегистрации его прекращения, должна перейти к правопреемнику, а в случае разделения/выделения — реглимит распределяется между лицами пропорционально полученным ими по разделительному балансу частям имущества (последние два абзаца п. 2001.3 НКУ).
ΣНаклОтр
Строка 1 Витяга — общая сумма «входного» НДС по зарегистрированным в ЕРНН на плательщика НН и РК начиная с 1 июля 2015 года и по дату/время Витяга4. Напомним, что в этом показателе учитываются и суммы НДС по НН, выписанным самим плательщиком на сумму услуг, полученных им от нерезидентов согласно п. 208.2 НКУ (регистрация в ЕРНН таких «нерез-НН» тоже требует наличия реглимита).
4 В исчислении этого показателя также участвуют зарегистрированные в ЕРНН РК, составленные начиная с 1 июля 2015 года к НН с датой выписки до 1 июля 2015 года.
Заметим, что показатель ΣНаклОтр покупателям «портят» также «уменьшающие» РК к НН, которые обязаны регистрировать они, а не продавцы (п. 16 Порядка № 569). Кроме того, чтобы иметь возможность зарегистрировать такие РК, у покупателя на момент регистрации должна быть необходимая сумма реглимита (ΣНакл).
Неотражение или несвоевременное отражение плательщиком сумм НДС по НН и РК в составе НК по декларации на показатель ΣНаклОтр, как и на результат формулы (сумму реглимита), не влияет
На эти показатели непосредственно влияет только сам факт регистрации НН и РК в ЕРНН.
Кроме того, отметим, что в результат этой строки Витяга должны включаться и суммы показателя формулы — ΣнаклОтрКас (см. о нем ниже).
ΣМитн
Строка 2 Витяга — общая сумма уплаченного «ввозного» НДС начиная с 1 июля 2015 года и по дату/время Витяга. Напомним, что такие суммы уплачиваются на таможне, т. е. без использования электронного НДС-счета. Этот показатель формируется в СЭА на основании данных таможенных деклараций (ТД), представленных в контролирующий орган плательщиком, с учетом листов корректировки (+/-) и дополнительных ТД (+/-), составленных с 01.07.2015 г. С этим показателем на практике не все гладко. Суммы «ввозного» НДС могут быть не учтены в СЭА, если в графе В ТД не был указан (или указан неверно) дополнительный реквизит — налоговый номер (код ЕГРПОУ/регистрационный номер учетной карточки плательщика/регистрационный (учетный) номер плательщика) лица, претендующего на НК. О «механизме» указания в ТД этого «допреквизита» и о типах ТД, в которых он должен указываться, см. в письме ГФСУ от 15.12.2014 г. № 15182/7/99-99-24-02-02-17 и БЗ 101.17 (см. на эту тему также письмо ГФСУ от 28.05.2015 г. № 11245/6/99-99-19-03-02-15). Кроме того, в БЗ 101.17 фискалы отмечают, что для исправления ошибки, допущенной в ТД в коде ЕГРПОУ, или в случае неуказания такого кода лица, претендующего на НК по «ввозному» НДС, необходимо обратиться в соответствующую таможню ГФС для оформления листа корректировки к ТД.
ΣПопРах
Строка 3 Витяга — общая сумма НДС, уплаченная на электронный счет начиная с 3 августа 2015 года и по дату/время Витяга как для оплаты НДС-обязательств по представленным декларациям, так и в виде «неплановых» пополнений счета для регистрации НН/РК. Эта сумма также включает в себя «стартовую» сумму остатка средств на счете плательщика в СЭА по состоянию на 3 августа 2015 года (которая у квартальщиков была уменьшена на сумму НО за 2 квартал 2015 года).
Показатель ΣПопРах уменьшается на сумму средств, заявленных плательщиком в приложении Д4 к декларации на перечисление с электронного счета на текущий счет плательщика и/или в бюджет (в счет уплаты налогового долга по НДС или отсроченного НО). Причем в таком случае уменьшение этого показателя и суммы реглимита согласно п. 21 Порядка № 569 произойдет сразу — на дату представления декларации с приложением Д4. То есть на заявленную к возврату (или к перечислению в бюджет в счет налогового долга и т. п.) сумму НДС сразу уменьшится показатель строки 3 Витяга (и сумма реглимита), а возврата придется подождать еще минимум дней пять… (о возврате средств с СЭА-счета подробнее читайте на с. 16 этого номера). Если Казначейство не вернет деньги в течение 10 дней от предельного срока уплаты налога по декларации, с которой подали заявление на возврат и приложение Д4, невозвращенная сумма должна быть восстановлена в показателе ΣПопРах (последний абзац п. 21 Порядка № 569).
И еще, имейте в виду:
ПО фискалов настроено так, что суммы переплат, возвращенных из бюджета согласно п. 43.4 НКУ и п. 26 Порядка № 569, на СЭА-счет плательщика5, показатель ΣПопРах и соответственно ΣНакл (реглимит) не увеличивают
5 Согласно этим нормам переплаты по НДС могут вернуть только на СЭА-счет.
ΣОвердрафт
Строка 8 Витяга — сумма среднемесячного размера сумм НДС, задекларированных плательщиком за последние 12 отчетных месяцев к уплате в бюджет и погашенных или рассроченных/отсроченных. Этот показатель ежеквартально должен «автоматом» пересчитываться (в течение первых шести рабочих дней такого квартала) с учетом показателя среднемесячного размера сумм налога, за последние 12 отчетных (налоговых) месяцев по состоянию на дату такого перерасчета, которые были задекларированы плательщиком к уплате в бюджет (по строке 18 НДСной декларации) и погашены (рассрочены или отсрочены).
Такой перерасчет осуществляется путем вычитания суммы предыдущего овердрафта и прибавления суммы, полученной согласно текущему перерасчету. То есть налог по декларации последнего месяца/последнего квартала в этих 12 месяцах не учитывается (ведь по нему начисление НО произойдет уже в следующем месяце).
Например, под перерасчет ΣОвердрафт по состоянию на 1 октября 2018 войдут начисления НДС по декларациям с сентября 2017 года по август 2018 года включительно. А также — УР, начисления по которым были произведены в периоде с 01.10.2017 г. до 01.10.2018 г.
Этот показатель ухудшают отчетные периоды, в которых отсутствовали НО, а также те задекларированные периоды, НО за которые не были погашены (отсрочены или рассрочены). «Молодым» (вновь зарегистрированным) плательщикам первичное увеличение реглимита на ΣОвердрафт должно произойти в течение первых шести рабочих дней квартала, следующего за кварталом, в котором срок такой регистрации достигнет 12 отчетных (налоговых) месяцев.
ΣНаклВид
Строка 4 Витяга — общая сумма налога по выданным плательщиком НН и РК к таким НН, зарегистрированным в ЕРНН. Здесь нарастающим итогом суммируется НДС по всем НН и РК, выписанным и зарегистрированным в ЕРНН начиная с 01.07.2015 г.6
6 В расчете также участвуют РК, составленные начиная с 1 июля 2015 года (и зарегистрированные в ЕРНН), к НН, составленным до этой даты и подлежавшим представлению покупателям — плательщикам НДС. Если «старая» НН не была в ЕРНН, то сначала нужно зарегистрировать ее (на что не нужен реглимит — п. 9 Порядка № 569), а затем уже РК к ней.
ΣВідшкод
Строка 5 Витяга — нарастающий итог сумм, заявленных плательщиком начиная с декларации за июль/3 квартал 2015 года и в последующих декларациях — до даты Витяга к возмещению из бюджета (с учетом корректировок по результатам проверок и поданных УР — см. п. 9 Порядка № 569).
Нам не ясно, на каком основании фискалы и раньше, и сейчас уменьшают плательщикам реглимит путем незаконного увеличения показателя ΣВідшкод на сумму отрицательного значения, направляемую в погашение налогового долга (в том числе отсроченного или рассроченного) по НДС (строка 23.1 старой формы декларации и строка 20.1 действующей формы). Ведь такая сумма однозначно не является суммой возмещения (см. п. 200.4 НКУ), а обоснования для включения этой суммы в ΣВідшкод, приведенные фискалами в БЗ 101.17 и в достаточно свежем письме ГФСУ от 05.06.2018 г. № 2466/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, выглядят неубедительно…
Учет всех упомянутых сумм (как настоящего, так и псевдовозмещения) в формуле происходит на момент получения (!) ГФС декларации по НДС или УР, изменяющего эти показатели.
ΣПеревищ
Строка 6 Витяга — согласно п. 2001.3 НКУ — это общая сумма превышения НО, указанных плательщиком в представленных налоговых декларациях (с учетом представленных УР к ним), над суммой налога, содержащейся в составленных таким плательщиком НН и РК к таким НН, зарегистрированных в ЕРНН. Этот показатель пересчитывается при подаче декларации (и УР к декларациям, представленным за периоды начиная с 01.07.2015 г.). Но, кроме этого, показатель ΣПеревищ должен меняться и по мере регистрации в ЕРНН тех НН/РК, которые относятся к уже задекларированным периодам.
Ранее этот показатель рассчитывался нарастающим итогом, начиная с декларации за июль/3 квартал 2015 года и заканчивая последней декларацией (или последней зарегистрированной «прошлопериодной» НН), представленной до момента формирования Витяга. Но с сентября 2017 года фискалы начали считать его помесячно, произведя незаконные перенастройки в ПО СЭА под предлогом изменений с 01.01.2017 г. норм п. 2001.9 НКУ. От этих электронных «ГФСУ-манипуляций» пострадало множество плательщиков, так как показатель ΣПеревищ стал увеличиваться на суммы, т. н. «override» (так указывалось в Витяге), фактически повторно уменьшавшие плательщикам реглимит на уже учтенные в формуле суммы превышений НО над зарегистрированными НН/РК.
Подробно об этой проблеме и незаконных действиях налоговиков мы писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017 № 85, с. 3, а о том, как обжаловать это беззаконие, — см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 91, с. 20.
Отрадно заметить, что имеется ряд положительных решений судов, принуждающих фискалов восстановить незаконно отобранные таким способом суммы реглимита
См., например: определение Одесского апелляционного админсуда от 01.06.2018 г. по делу № 814/2113/177 (уже вступило в силу), решение Окружного админсуда г. Киева от 21.05.2018 г. по делу № 826/1390/188, решение Запорожского окружного админсуда от 23.07.2018 г. по делу № 808/1569/189. Впрочем, нас удивило очень малое количество судебных споров по поводу украденного у плательщиков реглимита из-за незаконного способа расчета ΣПеревищ…
7 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74407015#
8 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74169410#
9 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/75637196#
Подробнее о судебных тяжбах за украденный (разными способами) у плательщиков реглимит читайте на с. 26 этого номера.
Имейте в виду! Налоговики настроили ПО СЭА так, что показатель ΣПеревищ может иметь только положительное значение. При отрицательном значении показателя считается, что его значение равно нулю. Этот момент зачастую весьма негативно влияет на показатели реглимита плательщика, незаконно его увеличивая из-за помесячного расчета ΣПеревищ. Причем из-за «хибного» алгоритма расчета этот показатель порой «раздувается» до таких размеров, что результат формулы — реглимит (ΣНакл) становится отрицательным!
Подробно о разных ситуациях с возникновением Σперевищ, нюансах его расчета (и борьбы с ним) читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 33, с. 7.
Дополнительные показатели
Они определены пп. 34 и 341 подразд. 2 разд. ХХ НКУ:
ΣПерепл (строка 9 Витяга) — общая сумма переплат по НДС (в том числе ошибочных), имевшаяся по лицевому счету плательщика по состоянию на 01.07.2015 г., на которую был одноразово увеличен реглимит (п.п. 3 п. 34 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Такая сумма в Витяге должна оставаться неизменной.
ΣВЗ (строка 7 Витяга) — сумма отрицательного значения, которая включается в состав НК следующего отчетного (налогового) периода, и сумма непогашенного отрицательного значения предыдущих отчетных (налоговых) периодов на конец текущего отчетного (налогового) периода, указанного в декларациях по НДС за июнь/2 квартал 2015 года (соответственно пп. 4 и 5 п. 34 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Эта сумма определялась как сумма строк 24 и 31 декларации по НДС за июнь/2 квартал 2015 года.
В отношении этого показателя фискалы изначально проводили однобокую политику. Они его в СЭА уменьшали сразу — или по итогам налоговой проверки, или при представлении плательщиком УР к декларации за июнь/2 квартал 2015 года, уменьшавшего отрицательное значение. Если же плательщик представлял УР к такой декларации, увеличивавший ΣВЗ, то налоговики зачастую просто не увеличивали эту сумму (и соответственно — сумму реглимита). Продолжают проводить свою незаконную линию в этом вопросе фискалы и сейчас — см. письмо ГФСУ от 30.08.2018 г. № 3779/6/99-99-15-03-02-15/ІПК (ср. ).
По этой причине плательщики неоднократно обращались в суд, который принуждал налоговиков увеличивать ЕВЗ согласно оформленному УР к декларации за июнь/2 квартал 2015 года. Подробно о таких судебных тяжбах мы писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 15, с. 15.
Заметим, что суды продолжают принимать подобные решения и вынуждают ГФСУ увеличивать реглимит
В качестве примера можно привести определение ВАСУ от 17.05.2017 г. по делу № 818/586/1610постановления Киевского апелляционного админсуда от 12.06.2018 г. по делам № 826/662/1811, № 826/15247/1712 и № 826/16936/1613.
10 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/66851313
11 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74717299#
12 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74759156
13 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74759958
ΣНаклОтрКас — сумма НДС по НН, составленным до 1 июля 2015 года, у плательщиков, применяющих кассовый метод учета по НДС в соответствии с п. 187.10 НКУ.
Эти суммы участвуют в исчислении суммы реглимита на основании декларации по НДС за тот отчетный период, в котором отражен НК по таким НН (после оплаты поставки). Этот показатель был введен п. 341 подразд. 2 разд. ХХ НКУ в формулу лишь с 2016 года. До этого у «кассовиков» при отражении НК по НН/РК, составленным до 01.07.2015 г., реглимит не увеличивался. Этот показатель в СЭА «срабатывает» (увеличивает реглимит) в течение 5 дней после предельного срока представления декларации. Для того, чтобы этот показатель увеличил реглимит, в декларации (или в УР), в том числе в приложении Д5, должны быть отметки о применении кассового метода.
Заключение
Формула реглимита — штука тонкая, и, как вы убедились, на практике считается она фискалами весьма оригинально и далеко не всегда в соответствии с НКУ. Потому нередки случаи, когда средства на СЭА-счете у плательщика есть, а НН (РК) из-за нехватки суммы реглимита не зарегистрируешь.
В арсенале налоговиков есть и другие способы. Зачастую в преддверии окончания предельных сроков регистрации НН/РК система «вдруг» начинает сбоить и при фактическом наличии реглимита плательщикам невозможно зарегистрировать НН/РК. Ну а потом — здравствуйте, штрафы по «п. 1201»!
Да и при перечислении плательщиками средств на СЭА-счет порой средства где-то гуляют и зачисляются не в тот же день, а с опозданием. Из-за этого плательщики могут тоже не по своей вине попадать под штрафы по «п. 1201» (за несвоевременную регистрацию НН/РК. В общем, при работе с СЭА будьте предельно осторожны — иначе придется судиться с фискалами или раскошеливаться на штрафы.
Если вам что-то в показателях формулы не нравится/не сходится, то теперь удобнее сверяться в электронном кабинете или же можно, помимо основного Витяга, заказать дополнительно Витяг в разрезе операций — по форме F/J1401902 и/или Витяг о реквизитах и остатке средств на электронном счете — по форме F/J1402301, чтобы, сверив свои и СЭА-данные, попытаться понять, что не так с реглимитом.
