* См. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 56, с. 4 и № 28, с. 3, 12.
** Постановление ВС от 24.09.2019 г. по делу № 808/6350/15; reyestr.court.gov.ua/Review/84494074
Суть спора
Обычное дело: есть продавец, который заключает договоры с различными покупателями. Фискалы решили провести проверку у этого продавца. Причиной проверки стало уголовное производство по ст. 205 УКУ (фиктивное предпринимательство)*** в отношении должностных лиц нескольких его контрагентов-поставщиков. В итоге операции с «уголовными» контрагентами налоговики признали нереальными, а продавец получил налоговое уведомление-решение (НУР) с доначислениями по налогу на прибыль и НДС.
*** С 25.09.2019 г. исключена из УКУ. Подробнее об этом см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 78, с. 20.
Позиция сторон
Налоговики привели следующие аргументы:
— невозможно установить приобретение реализованных товаров в цепочке поставки;
— отсутствие контрагентов по местонахождению;
— отсутствие у контрагентов всех необходимых условий и ресурсов для осуществления хоздеятельности и фактического выполнения договорных обязательств на основании договоров с истцом;
— уголовное производство по ст. 205 УКУ в отношении должностных лиц контрагентов истца.
При этом в акте по результатам проверки налоговики не отрицали, что у плательщика есть вся надлежащим образом оформленная первичка!
Доказывая свою правоту, плательщик предоставил договоры со своими поставщиками, расходные накладные, счета-фактуры, ТТН, акты выполненных работ и заключения экспертных исследований.
Решение дела судом
Первая и апелляционная инстанции поддержали истца. Однако Верховный Суд решил, что торопиться с выводами не стоит. При этом судьи пришли к выводу: реальность операции требует выяснения того,
действительно ли соответствующие ТМЦ и услуги были получены от указанных в первичных документах контрагентов
Для этого необходимо, по мнению суда, выполнить ряд действий.
Во-первых, установить:
— при каких обстоятельствах и каким образом налажены хозяйственные связи между истцом и его поставщиками;
— фактическое альтернативное движение активов в сравнении с задекларированным;
— наличие/отсутствие у общества намерений получить дополнительный прирост активов или сохранить их стоимость по последствиям осуществления спорных сделок;
— кто персонально участвовал в этих хозоперациях.
Во-вторых, допросить соответствующих лиц (в том числе должностных лиц контрагентов, задействованных в хозоперации) как свидетелей с целью выяснения условий и характера осуществленных операций.
И всего этого суды первой и апелляционной инстанции не сделали. Верховный Суд отменил их позитивные для плательщика решения и отправил дело на повторное рассмотрение в суд первой инстанции.
Мнение редакции
Как мы уже сказали, с 25.09.2019 г. ст. 205 УКУ отменена. Соответственно, эта норма на сегодняшний день не может стать причиной потенциальных доначислений для добросовестных плательщиков.
Однако выводы высшей судебной инстанции рекомендуем взять на заметку. Обращаем ваше внимание на то, что позиции Верховного Суда колеблются от весьма либеральных к более взвешенным и жестким.
В комментируемом решении, по сути, судьи указывают на некоторые способы для выяснения реальности операции, которые должны использовать в подобной ситуации налоговики. При этом суд все же не ставит во главу угла уголовное производство по должностным лицам контрагентов истца. Что не может не радовать.
Естественно, основу всех этих выводов составляет идея о том, что
хозоперация должна влечь реальные изменения имущественного состояния налогоплательщика и должна быть связана с движением активов
Но исходя из комментируемого постановления для подтверждения реальности операции нужно, чтобы прослеживалось движение тех или иных ТМЦ по цепочке. Причем, как видите, плательщику не помогли ни первичка, ни даже выводы экспертных экономических исследований. Также оказалось недостаточно того факта, что налоговый орган не предоставил вступившие в силу приговоры по ст. 205 УКУ (ср. ).
По сути, момент с приговором стыкуется с последними судебными решениями ВС в отношении наличия уголовного производства (постановления ВС от 20.11.2018 г. по делу № 808/2858/16//reyestr.court.gov.ua/Review/78002336, от 08.11.2018 г. по делу № 826/15028/17//reyestr.court.gov.ua/Review/77696344; от 19.09.2018 г. по делу № 809/2438/15//reyestr.court.gov.ua/Review/76613965 и т. д.). В этих делах судьи даже в этой ситуации разбирались, а действительно ли осуществлялась та или иная операция.
Безусловно, согласно ч. 2 ст. 77 КАСУ в суде именно налоговики должны доказывать обоснованность своих решений. В том числе предоставить доказательства, свидетельствующие о нереальности операций. И только в этом случае плательщику нужно их опровергнуть (ч. 1 ст. 71 КАСУ).
Этот же принцип должен работать и при проверке. То есть налоговики, фиксируя в акте нереальность той или иной операции, обязаны подкреплять подобные выводы доказательствами. Но часто на практике все выглядит иначе ☹.
Как видим, идеально составленная первичка — это еще не гарантия реальности операции! Хотя и является подспорьем в доказывании своей правоты перед фискалами и в суде. Посему зафиксированная в этих документах хозоперация должна быть объяснима. То есть при проверке у вас должна быть возможность объяснить: откуда взялся товар и как он затем попал к вашим контрагентам.
В суде, к слову, использовать можно не только стандартные доказательства, но и фото, и даже видео.
Также не забывайте о принципах «разумной осторожности» и «разумной осмотрительности». Суть их в том, что при выборе контрагента нужно оценивать не только условия сделки. Обращать внимание необходимо на его деловую репутацию и прочие риски, которые могут повлиять на выполнение перед вами обязательств (см. постановление ВС от 15.10.2019 г. по делу № 802/1921/16-а*).
* См. по ссылке: reyestr.court.gov.ua/Review/85086955
Конечно, возможностей у обычного хозсубъекта для подобного контроля не так много. Тем не менее советуем проверять контрагентов, как минимум, с помощью общедоступных ресурсов:
— ЕГР**;
** Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований по ссылке: usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch
— Реестров налоговиков (Реестр плательщиков единого налога, Реестр плательщиков НДС, ресурс «Дізнайся більше про свого бізнес-партнера» и т. д.)***;
*** См. на официальном сайте ГНСУ по ссылке: tax.gov.ua
— Реестра судебных решений (например, по идентификационному коду юрлица (ЕГРПОУ) можно узнать о судебных спорах, в которых замешан ваш контрагент).
Контролируйте полномочия лиц, подписывающих первичные документы. Можно не ограничиваться данными из ЕГР, а запросить у контрагента извлечение из уставных документов. Возможно, у должностного лица есть ограничения по заключению тех или иных сделок. Особенно стоит позаботиться о такой проверке, если предстоит крупная сделка.
И последнее. Для того, чтобы понимать, каким образом налоговики отрабатывают реальность операций плательщиков, рекомендуем ознакомиться с письмом ГФСУ от 16.05.2016 г. № 16872/7/99-99-14-02-02-17.
