* См. постановление ВС от 01.10.2019 г. по делу № 2040/6178/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/84827837
Позиции сторон
Налоговики настаивают на правомерности своих НУР. Они отмечают, что ФЛП (плательщик ЕН группы 2) — нарушил правила пребывания на упрощенной системе. А именно: предоставил услуги плательщикам налога на прибыль, что запрещено единоналожникам второй группы согласно п.п. 2 п. 291.4 НКУ.
В связи с таким нарушением ФЛП должен был согласно п.п. 9 п.п. 298.2.3 НКУ перейти на общую систему с первого числа следующего квартала. И, соответственно, учитывать свои доходы начиная с этой даты по общесистемным правилам.
ФЛП не сделал этого и продолжал в последующих кварталах после нарушения вести учет своих доходов по единоналожным правилам, ссылаясь на наличие у него неаннулированной ЕН-регистрации.
По этой причине налоговики доначислили предпринимателю НДФЛ за периоды, в которых он неправомерно применял упрощенную систему. А поскольку, неправомерно находясь на упрощенной системе, ФЛП еще и уклонялся от обязательной НДС-регистрации — ему был также доначислен НДС.
ФЛП не соглашается с вынесенными НУР. Он считает, что не предоставлял общесистемщикам услуги, а выполнял для них работы. Кроме того, отмечает, что оплату (денежные средства) от общесистемщиков он получил уже после перехода из группы 2 в группу 3, а потому не нарушал правил пребывания на второй группе.
Исходя из вышеизложенного, ФЛП просит суд отменить решения судов предыдущих инстанций и удовлетворить его иск. То есть признать незаконными вынесенные НУР.
Решение дела судом
Верховный Суд отклонил доводы ФЛП и оставил в силе решения судов предыдущих инстанций.
Принимая такое решение, суд исходил из того, что нарушением условий пребывания на второй группе является именно предоставление услуг общесистемщикам, а не поступление средств за такие услуги.
Кроме того, суд обратил внимание на такой принцип налогового законодательства, как неотвратимость наступления ответственности в случае нарушения этого законодательства (п.п. 4.1.3 НКУ).
Именно руководствуясь этим принципом Верховный Суд определил, что налоговики правомерно «переучли» хозяйственные операции ФЛП за период его незаконного пребывания на упрощенной системе по «общесистемным» правилам.
Суд отметил, что неправомерное пребывание ФЛП на упрощенной системе не может ставить его в более выгодное положение по сравнению с другими плательщиками.
Мнение редакции
Вполне ожидаемое решение Верховного Суда. Напомним, что плательщики единого налога группы 2 могут предоставлять услуги только другим плательщикам единого налога или населению (п.п. 2 п. 291.4 НКУ).
Предоставлять услуги ФЛП или юрлицам, которые работают на общей системе, такие единоналожники не могут. А если предоставят — должны с первого числа следующего квартала покинуть упрощенную систему (п.п. 9 п.п. 298.2.3 НКУ). Не покинули? Что же, налоговики сами аннулируют ЕН-регистрацию с этого же числа на основании п.п. 3 п. 299.10 НКУ (п. 299.11 НКУ).
Верховный Суд (как и суды предыдущих инстанций) не обратил никакого внимания на аргументы ФЛП, якобы он не предоставлял общесистемщикам транспортно-экспедиторские услуги, а выполнял для них работы, связанные с перевозкой грузов.
Суд указал, что с общесистемщиками заключены именно договоры транспортного экспедирования. А такие договоры, добавим от себя, предусматривают, что экспедитор предоставляет клиенту именно услуги (ч. 1 ст. 929 ГКУ), а не выполняет для него работы.
В комментируемом деле для нас является важной также правовая позиция Верховного Суда относительно того, какими действиями квалифицируется нарушение ФЛП правил работы на второй группе.
ФЛП ссылался на то, что средства по договорам транспортного экспедирования с общесистемщиками он получил уже после того, как перешел со второй группы на третью, находясь на которой предоставлять услуги общесистемщикам можно.
Суд отверг и эти аргументы ФЛП, отметив: нарушение условий пребывания на второй группе связано собственно с фактом предоставления услуг общесистемщикам, а не с получением денег за такие услуги. А предоставление этих услуг подтверждается тем, что договоры транспортного экспедирования ФЛП заключил на ту дату, когда он находился на второй группе. И акты о предоставлении транспортно-экспедиторских услуг ФЛП тоже составил, будучи второгруппником.
При наличии таких доказательств не важно, на какой группе находился ФЛП, когда получал деньги. Важно, что заработал он эти деньги на второй группе. И заработал от деятельности, которая на второй группе запрещена. Такой же подход прослеживается у налоговиков и в обратной ситуации: когда деньги заработаны на третьей группе, а фактически получены после перехода на вторую группу (см. БЗ 107.08).
Поэтому налоговики вполне справедливо требовали от ФЛП покинуть упрощенную систему. Поскольку он этого не сделал, налоговики констатировали незаконное применение ФЛП упрощенной системы с первого числа первого месяца, следующего за кварталом, в котором допущено нарушение. ФЛП облагал свои доходы единым налогом (ст. 292 НКУ), что более выгодно, чем применять НДФЛ (и ВС) (согласно ст. 177 НКУ). А ведь именно НДФЛ и ВС ФЛП заслуживал в связи со своей деятельностью.
При таких обстоятельствах налоговики действительно имеют право «переобложить» доходы за период незаконного пребывания ФЛП на упрощенной системе и определить налоговые обязательства для него как для общесистемщика*.
* Подробно об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 19, с. 23.
Кроме того, ФЛП еще и превысил 1-миллионный объем НДС-облагаемых операций (п. 181.1 НКУ). Вследствие этого, он подлежал обязательной НДС-регистрации не позднее 10 числа первого месяца квартала, в котором он должен был бы перейти на общую систему (п. 183.4 НКУ). На это налоговики однозначно указывают в письме ГФСУ от 14.05.2019 г. № 2168/6/99-99-13-02-03-15/ІПК и письме ГУ ГФС в г. Киеве от 30.11.2018 г. № 5056/ІПК/26-15-12-01-18 (ср. ).
Поскольку предприниматель спрятался от обязательной НДС-регистрации, незаконно применяя безНДСную ставку ЕН, он подпадает под действие п. 183.10 НКУ. То есть несет ответственность за неуплату НДС на уровне зарегистрированного плательщика и без права на налоговый кредит.
Такая ответственность в случае обязательной НДС-регистрации наступает с 11 числа первого месяца того квартала, в котором предприниматель должен был стать общесистемщиком. Этот вывод напрямую следует из множества налоговых разъяснений. В соответствии с ОНК № 588, обязанность относительно начисления и уплаты НДС-обязательств согласно п. 183.10 НКУ возникает со дня, следующего за предельным днем, который установлен для подачи Заявления по ф. № 1-ПДВ.
То есть речь идет об 11 числе календарного месяца, следующего за месяцем, в котором ФЛП должен был получить статус общесистемщика, который обязывает к НДС-регистрации. Этой позиции фискалы неуклонно придерживаются уже много лет и неоднократно ее подтверждали, в том числе и в этом году (см., например, письма ГФСУ от 30.01.2019 г. № 323/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 11.04.2019 г. № 1553/5/99-99-15-03-02-16/ІПК и от 14.05.2019 г. № 2168/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Подробно об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 65, с. 11.
Таким образом, если ФЛП, неправомерно применяющий упрощенную систему, подлежал обязательной НДС-регистрации, но не осуществил ее, налоговики начислят ему НДС на все операции, осуществленные начиная с 11 числа первого месяца квартала, в котором он должен был перейти на общую систему.
