Напомним, РК в ЕРНН регистрируют:
— поставщик — если предусмотрено увеличение суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг) в пользу поставщика или если корректировка количественных и стоимостных показателей в итоге не изменяет сумму компенсации, а также если РК выписан к НН с условным ИНН, включая неплательщика;
— покупатель (если он плательщик НДС) — если предусмотрено уменьшение суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг) в пользу поставщика (правда, на практике покупатель регистрирует только в случае изменения суммы НДС).
Предельные сроки регистрации РК
Общие предельные сроки для регистрации всех НН/РК определены в п. 201.10 НКУ и зависят от того, в какой (первой или второй) половине месяца составлены НН/РК. Предельные (максимальные бесштрафные) сроки регистрации РК см. в табл. 1).
Таблица 1. Предельные сроки регистрации РК
| РК к НН, составленные: | Предельный срок регистрации (бесштрафной) |
| в первой половине месяца (с 1-го по 15-е число включительно) | последний день месяца* |
| во второй половине месяца (с 16-го по последний день месяца) | 15 число следующего месяца* |
| «уменьшающие» РК к НН на плательщика НДС | специальный срок**: 15-й день со дня получения РК покупателем |
| * Если 15 число или последний день месяца приходится на выходной, праздничный или нерабочий день, такой день считается операционным днем (101 16 БЗ). То есть в этот день РК можно регистрировать. ** При регистрации уменьшающих РК фискалы рекомендуют ориентироваться на общие сроки. | |
Обратите внимание: для регистрации уменьшающего РК, составленного на покупателя — неплательщика НДС, применяются общие предельные сроки регистрации (письмо ГФСУ от 24.01.2019 г. № 260/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Для уменьшающих РК, которые составлены на плательщика НДС (то есть те РК, которые направляем покупателям для регистрации в ЕРНН), установлен иной специальный предельный срок (п. 201.10 НКУ) — 15-й день со дня получения РК покупателем.
Специальный предельный срок регистрации уменьшающего РК на сегодняшний день используется, по сути, только с целью применения ответственности за несвоевременную регистрацию. Ведь при расчете реглимита продавца система до сих пор учитывает РК (в показателе ∑НаклВид) по старым (общим) срокам. Поэтому, во избежание появления у продавца показателя ∑Перевищ, налоговики советуют регистрировать такие уменьшающие РК в общие сроки (см. письмо ГНСУ от 13.09.2019 г. № 177/6/99-00-04-02-03-15/ІПК, 101.15 БЗ).
То есть, при регистрации уменьшающих РК на плательщиков НДС рекомендуем учитывать и общие, и специальные сроки регистрации.
А вот по РК, составляемым по итогам перерасчета в соответствии с п. 199.4 НКУ, действуют общие сроки регистрации, ведь они составляются не на получателя — плательщика НДС.
Имейте в виду: законодательно регистрация НН/РК не имеет срока давности, то есть в п. 201.10 НКУ нет упоминания о том, что срок регистрации ограничен. Тем не менее система настроена так, что зарегистрировать РК к НН получится только при условии, что не прошло 1095 дней с даты составления (1) как самого РК, (2) так и корректируемой НН.
Если одно из условий не выполняется, то система попросту не пропустит такой РК (см. письмо ГФСУ от 01.06.2018 г. № 2404/6/99-99-15-03-02-15/ІПК; письмо Минфина от 31.01.2018 г. № 11310-09-10/2681; 101.16 БЗ).
Ответственность
В случае нарушения предельных сроков регистрации РК возникают следующие последствия:
(1) плательщику, ответственному за регистрацию РК, грозит штраф по п. 1201 НКУ (предусмотрено освобождение от ответственности за несвоевременную регистрацию НН/РК в период с 01.03.2020 г. по 31.05.2020 г. (101.28 БЗ));
(2) у продавца возникает ∑Перевищ в «чужом» периоде регистрации уменьшающего РК (если нарушены общие сроки регистрации, но при этом вписались в специальные);
(3) у покупателя откладывается право на увеличение НК до периода регистрации увеличивающего РК.
Заметьте: под начисление штрафных санкций попадают практически все РК, где имеется база для их начисления — сумма НДС. При этом штрафозависимы даже те РК, которые покупателю не выдаются. Если же вовремя не был зарегистрирован нулевой РК — без изменения суммы компенсации и налога (например, на изменение номенклатуры без изменения цены), то база начисления штрафа отсутствует, а значит, штраф плательщику не грозит.
Применяются штрафные санкции к плательщику, на которого возложена обязанность регистрации РК (п. 1201.1 НКУ, 101.28 БЗ). Поэтому попадает под штрафы практически всегда только лицо, которое составляет такой РК (продавец). О размере штрафных санкций см. в табл. 2.
Однако уменьшающий РК, составленный на покупателя — плательщика НДС, должен регистрировать покупатель. Поэтому именно ему грозят штрафы за нарушения специального* срока регистрации уменьшающего РК** (101.28 БЗ).
* Кстати, пока нет механизма фиксации даты получения РК покупателем, нет и инструментов для применения штрафа к покупателю (письмо ГУ ГФСУ в Донецкой области от 12.03.2019 г. № 1014/ІПК/05-99-12-01-13/ІПК, 101.15 БЗ).
** База для расчета штрафа берется исходя из абсолютной величины суммы НДС, указанной в РК (письмо ГФСУ от 24.09.2015 г. № 20289/6/99-99-19-03-02-15).
А вот если уменьшающий РК составлен на неплательщика НДС, штраф применяется к продавцу и за нарушение общих (а не специальных) предельных сроков регистрации. Хотя на практике фискалы, искажая требования НКУ, пытаются и здесь штрафовать за нарушение специальных сроков регистрации (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 17, с. 20). Учтите: платить штраф самостоятельно не нужно, он уплачивается только после получения НУР по форме «Н», составленного по итогам камеральной либо документальной проверки.
Для осуществления таких проверок установлен общий срок давности — 1095 дней (абз. 2 п. 76.3, пп. 102.1, 114.1 НКУ). При этом должна соблюдаться процедура проверки, предусмотренная ст. 86 НКУ. То есть если по итогам камеральной проверки (в том числе проводимой по данным ЕРНН) выявлено нарушение, то непременно должен быть составлен акт (п. 86.2 НКУ). Причем, как прописано в п. 86.8 НКУ, само НУР принимают в течение 15 рабочих дней, следующих за днем вручения (!) акта проверки для подписания плательщику.
Кстати, проверяющие могут прийти и к покупателю, если продавец пожалуется на него за нарушение специальных (а не общих) сроков регистрации уменьшающего РК, подав приложение Д8 к декларации по НДС (п. 201.10 НКУ).
Таблица 2. Штрафные санкции за нарушение сроков регистрации РК
| Нарушение | Размер штрафа |
| за просрочку регистрации | 10 % — 50 % суммы НДС в зависимости от количества дней просрочки регистрации НН/РК |
| за отсутствие регистрации | 50 % суммы НДС (независимо от срока просрочки); + еще 50 % суммы НДС, если плательщик не зарегистрирует РК в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения НУР |
Разблокированный РК. В случае блокировки РК «несвоевременные» штрафы не применяют на период такой остановки до принятия решения о возобновлении регистрации этих РК (пп. 1201.1, 1201.2 НКУ).
Обязанность регистрации в ЕРНН таких разблокированных РК возникает со дня, следующего за днем наступления одного из событий (п. 19 Порядка № 1246, 101.18 БЗ): принятия органом ГФС решения о регистрации РК, удовлетворения жалобы плательщика НДС или вступления в силу решения суда о регистрации РК.
Причем плательщик не освобождается от ответственности, если в этот день невозможно зарегистрировать НН/РК в связи с нехваткой денежных средств на счете в СЭА. Хотя в таком случае должен запускаться механизм из п. 2001.9 НКУ.
То есть увеличивающий РК должен автоматически регистрироваться за счет ∑Перевищ, возникшего в периоде его составления (для этого такой РК должен быть отражен в табл. 1.1 приложения Д1 к декларации по НДС). О незаконности таких штрафов см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 17, с. 16.
