Исправления через уточняющую
Все аграрии, чтобы в течение определенного года быть плательщиками сельхозЕН, подают ежегодно в его начале (не позднее 20 февраля) отчетность по сельхозЕН на текущий год в составе:
1) общей декларации по всей площади сельхозугодий, с которых взимается налог, — в контролирующий орган по своему местонахождению (месту пребывания на налоговом учете);
2) отчетной декларации отдельно по каждому земучастку — в контролирующий орган по месту расположения такого земельного участка.
Вместе с ними подают Расчет сельхоздоли и приложение 1. Подробно об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2020, № 5.
При этом заполняют общую и отчетную декларации по сельхозЕН, используя данные о площади сельхозугодий по состоянию на 1 января (п.п. 295.9.1 НКУ), а потому налог начисляют исходя из этих данных на год вперед.
В связи с такими правилами подачи отчетности при любом изменении в составе земель (например, взяли в аренду новый земучасток или расторгли договор аренды) или ошибках при заполнении отчетности (не отразили в декларации какой-то участок или отразили лишний, или допустили другие ошибки) возникает необходимость исправить ранее поданную отчетность.
Внести исправление в декларацию по сельхозЕН аграрий может только с помощью одного способа — подать уточняющий расчет
При этом если ошибка допущена одновременно и в общей, и в отчетной декларации (а это обычно так и происходит), то вам следует подать две уточняющих декларации: одну — к общей декларации, а другую — к отчетной.
В то же время из этого правила есть одно исключение. Речь идет о случае, когда аграрий начинает арендовать или приобретает сельхозугодья (хотя до 01.01.2024 г. юрлица приобрести сельхозугодья не смогут) в административно-территориальной единице, где у агрария не было в текущем году ни арендованных, ни собственных сельхозугодий.
Тогда им, кроме уточняющей декларации, которую следует подать к общей годовой декларации, также нужно подать отчетную декларацию по местонахождению нового земельного участка. При этом подать такую отчетную декларацию следует в те же сроки, что и уточняющую (об этом см. ниже).
Такую отчетную декларацию заполняют по правилам заполнения годовой декларации. Хотя размер сельхозЕН в ней рассчитывают не за год, а со дня регистрации права аренды или права собственности на земучасток.
Основания уточнения
Сроки предоставления уточняющего расчета различаются в зависимости от причин, которые привели к изменению размера сельхозЕН.
1. Приобрели/арендовали землю. В этом случае уточнить сельхозЕН, а иногда и подать отчетную декларацию с начисленным налогом если по местонахождению земли ранее отчетная декларация не подавалась, нужно в течение 20 календарных дней месяца, следующего за отчетным периодом (т. е. кварталом), в котором возникло право собственности или пользования землей (п.п. 295.9.5 НКУ).
При этом если подать уточняющую декларацию в эти сроки, то никаких штрафных санкций начислять не нужно, поскольку занижение налоговых обязательств в этом случае не возникнет.
Уточнить (доначислить или уменьшить) сумму налоговых обязательств по сельхозЕН в этом случае следует на период начиная с даты приобретения (утраты) права собственности (права пользования) на землю до последнего дня налогового (отчетного) года (п.п. 295.9.5 НКУ).
При этом следует помнить, что начислять сельхозЕН на взятую в аренду или приобретенную сельхозземлю, а также уменьшать налоговые обязательства при продаже сельхозугодий или расторжении договора аренды следует с даты, когда состоится регистрация вещных прав (собственности/постоянного пользования/аренды земли). Именно с этой даты продукцию, выращенную на такой земле, можно считать выращенной собственными силами (детали см. в «Налоги & бухучет», 2020, № 10, с. 26).
Следовательно, если, например,
договор аренды был заключен 20.09.2020 г., а регистрация вещных прав на пользование землей была проведена 03.10.2020 г., то уточняющую декларацию следует подать не позднее 20.01.2021 г.
В ней следует доначислить налог за период с 03.10.2020 г. и по 31.12.2020 г.
Если же вещные права на сельхозугодья не зарегистрированы, то такой земле в декларации по сельхозЕН не место, аж пока не будет зарегистрировано вещное право. Поэтому и уточнять нечего. На первый взгляд, неплохой вывод. Но это не так. Дело в том, что пользование такой землей будет нарушать земельное законодательство, а значит, у агрария, который будет выращивать на неоформленных землях сельхозпродукцию, могут быть проблемы при выборе или подтверждении статуса плательщика сельхозЕН.
В частности, когда земли нет в декларации, то и продукция, выращенная на ней, не является выращенной собственными силами и не попадает в расчет сельхоздоли.
Также помните: не следует проводить уточнения относительно сельхозугодий, которые плательщик сельхозЕН арендует у другого плательщика сельхозЕН. В этом случае арендованную землю должен показать в своих декларациях именно арендодатель — плательщик сельхозЕН, Декларацию арендатора такая земля обходит (п.п. 295.9.6 НКУ). То есть за землю, арендованную у других плательщиков сельхозЕН, налоговые обязательства по сельхозЕН не начисляются.
Во всех иных случаях аренды, после заключения договора аренды и регистрации вещных прав пользования землей плательщик сельхозЕН должен провести уточнение или подать отчетную декларацию в определенный выше срок.
2. Обнаружили ошибку. Например, не включили в декларацию один земучасток или включили лишний и т. п. В таком случае уточнить сельхозЕН следует как можно скорее, чтобы при возникновении занижения налоговых обязательств из-за этой ошибки уменьшить размер штрафных санкций.
Хотя в 2020 году это утверждение не действует. Причина — введение карантинного моратория на штрафы и пеню. Такой мораторий согласно п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ действует с 01.03.2020 г. и по последний день месяца, в котором закончится карантин. Следовательно, если аграрий допустил ошибку в декларации по сельхозЕН за 2020 год и проведет уточнение таких данных в период действия карантина, то даже если по результатам уточнения будут доначислены налоговые обязательства, то ни самоштрафа, ни пени начислять и уплачивать не следует. При этом самоштрафа не будет, даже если вы допустили ошибку при начислении обязательств за I квартал 2020 года. Дело в том, что в связи с ежеквартальной уплатой обязательств неточности при заполнении данных за I квартал следует считать именно квартальной ошибкой, произошедшей в день уплаты обязательств за I квартал (не позднее 30.04.2020 г.). А поскольку эта дата приходится на период действия карантина, то все ошибки, которые приходятся на эту дату, освобождаются от штрафных санкций. Подробно об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2020, № 37.
Заполнение уточняющей декларации
Выше мы разобрались с правилами уточнения. Теперь перейдем к заполнению уточняющих деклараций. О заполнении отчетных деклараций в случае аренды сельхозугодий на территории, где раньше аграрий не имел земель, говорить не будем. Правила заполнения таких деклараций не отличаются от заполнения годовых, за исключением того, что налог считаем не за год, а за период с даты возникновения права аренды до конца месяца.
Шапка. Прежде всего следует правильно поставить отметку «Х» в шапке декларации.
Такую отметку аграрий должен поставить при заполнении:
— уточняющей общей декларации в графе 03 «Уточнююча загальна» стр. 1;
— уточняющей отчетной декларации в графе 06 «Уточнююча звітна» стр. 1.
Заметим! В категории 108.02.05 БЗ фискалы указывают, что когда подают уточняющую общую, то в стр. 1 шапки следует указать отметку «Х» одновременно в графе 03 «Уточнююча загальна» и графе 06 «Уточнююча звітна». Такие рекомендации следует игнорировать, поскольку программное обеспечение фискалов не сможет идентифицировать уточняющую декларацию.
Хорошо, что налоговые обязательства начисляются и корректируются именно по отчетным декларациям, а не по общим. А потому указание такой отметки в двух графах строки 1 шапки уточняющей общей декларации не повлияет на расчет сельхозЕН. В то же время если указать две отметки в отчетной уточняющей декларации, то у агрария будут проблемы. Такая уточняющая точно не пройдет по лицевому счету. И, чтобы исправиться, вам придется подать повторно отчетную уточняющую декларацию с отметкой только в графе 6 стр. 1. А предыдущую попросить считать недействительной.
Потом аграрий переходит к заполнению в стр. 1 шапки декларации периода, за который она подается. Сначала следует указать год, за который подается уточняющая декларация, а уже потом следует отметить, с какого периода проводится уточнение. При этом, если вы подаете уточняющую декларацию в связи с:
— изменением в составе сельхозугодий (например, при взятии в аренду земель) в срок, определенный в п.п. 295.9.5 НКУ, то заполнить следует графу, «починаючи з» стр. 1. В ней стоит указать дату, с которой у агрария произошли изменения в составе сельхозугодий.
Если речь идет о получении в аренду новой земли, то стоит указать дату, когда возникло право аренды на земельный участок в формате «число/месяц»
При этом в случае, когда одновременно берете в аренду несколько участков, в этой графе следует указать дату получения права аренды на первый земельный участок из всех;
— исправлением ошибки, то заполнить следует графу «з урахуванням уточнень з» стр. 1. В ней указываете дату, с которой допустили ошибку в формате «число/месяц». Так, если просто забыли указать данные о земельном участке с начала года, то в этой графе указывают 01.01.
Другие реквизиты шапки заполняют в привычном порядке. То есть так, как и данные отчетной или общей декларации, которая была подана в начале года и в которую вы вносите изменения.
Табличная часть. В целом алгоритм ее заполнения выглядит так:
1) правильно начисляем налог;
2) отражаем ошибочные данные по начисленному налогу;
3) проводим сравнение правильных и неправильных данных, определяем сумму доначисления или уменьшения обязательств и начисляем (при необходимости) самоштраф и пеню.
Алгоритм заполнения табличной части приведем в таблице на с. 15.
Как заполнить табличную часть уточняющей декларации
| Номер строки | Примечание |
| 1 — 2 | В этих строках следует начислить правильный размер сельхозЕН. То есть следует заполнить эти строки так, как будто ошибки не было. А если причина — уточнение заключения нового договора аренды или расторжение старого, то с учетом прибытия или выбытия определенного участка из перечня объектов налогообложения. Особенности заполнения этих строк в уточняющей декларации по сравнению с годовой заключаются в том, что когда вы заполняете данные по земучастку, на который посреди года возникло право пользования (право собственности) или прекратилось, то налог начисляется за период фактического использования такой земли. Так, если вы зарегистрировали вещные права на пользование землей 03.09.2020 г., то налог следует начислить за 28 дней сентября и за весь IV квартал. При этом начислять налог за этот период следует с учетом правил начисления и уплаты этого налога, которые прописаны в п.п. 295.9.2 НКУ (ср. ). Так, например, в ІІІ квартале размер начисления составляет 50 % годовой суммы, а в IV квартале — 30 %. Чтобы правильно начислить налог за земли, которыми пользуется аграрий не целый квартал (т. е. квартал, в котором приобретено или утрачено право пользования или право собственности на земучасткок), ему следует (108.02.04. БЗ) воспользоваться формулой:
где: S — сумма сельхозЕН за земучасток, на который приобретено (утрачено) право собственности или пользования за квартал; С — годовая сумма сельхозЕН за земучасток (с 1 января по 31 декабря текущего года); R — размер платы сельхозЕН в квартале (I квартал — 10 %; II квартал — 10 %; III квартал — 50 %; IV квартал — 30 %); K дней квартала — количество календарных дней в соответствующем квартале; K дней пользования — количество календарных дней пользования и/или владения земучастком в квартале. За те кварталы, в течение которых земля целый квартал была в пользовании у агрария, налог считается по формуле, приведенной в самой декларации |
| 3 | Указываете итоговую правильную сумму начисленного сельхозЕН за год и поквартально. Для этого суммируете за год (графа 6) и поквартально (графы 7 — 10) сумму начисленного налога по всем землям (сумма строк 1 — 2) |
| 4 | Здесь аграрий указывает уточняемые данные декларации. То есть приводит неправильные данные. Чтобы заполнить эту строку, берут данные стр. 3 или соответствующей годовой (общей или отчетной) декларации, или последней поданной уточняющей декларации |
| 5 | Эту графу заполняют только тогда, когда ошибочные данные (стр. 4) меньше правильных (стр. 3), т. е. отражают положительное значение разницы стр. 3 - стр. 4. Если эта строка заполнена, то аграрий знает, что допущенная ошибка или осуществленная корректировка в связи с заключением или расторжением договора аренды привела к доначислению налоговых обязательств по сельхозЕН |
| 6 | Эту графу заполняют только тогда, когда ошибочные данные (стр. 4) больше правильных (стр. 3), т. е. отражают положительное значение разницы стр. 4 - стр. 3. Если эта строка заполнена, то аграрий знает, что допущенная ошибка или осуществленная корректировка в связи с заключением или расторжением договора аренды привела к уменьшению налоговых обязательств по сельхозЕН |
| 7 | Указывают данные о сумме заниженного обязательства по сельхозЕН прошлых периодов или периодов текущего года, по которым на дату предоставления уточняющей декларации истек срок уплаты. Сюда переносят все данные из стр. 5, если уточняют прошлый год. Если же уточняют текущий год, то только данные из стр. 5 за те периоды, за которые истек срок уплаты обязательства. Если же за какой-то период текущего года (квартала) срок уплаты не истек, но в стр. 5 стоит сумма доначисленного налога, то это доначисление не считается занижением обязательств по сельхозЕН, а потому в стр. 7 не переносится |
| 8 | Указывают данные о сумме завышенного обязательства из сельхозЕН прошлых периодов или периодов текущего года, по которым на дату предоставления уточняющей декларации истек срок уплаты. Сюда переносят все данные из стр. 6, если уточняют прошлый год. Когда же уточняют текущий год, то только данные из стр. 6 за те периоды, за которые истек срок уплаты обязательства. Если же за какой-то период текущего года (квартала) срок уплаты не истек, но в стр. 6 стоит сумма уменьшения налога, то это уменьшение не считается завышением обязательств по сельхозЕН, а потому в стр. 8 не переносится |
| 9 | Указывают сумму начисленного самоштрафа (3 % показателей, приведенных в стр. 7). Эта строка при предоставлении уточнения за 2020 год заполнена не будет, поскольку за период карантина штрафы за налоговые нарушения не начисляются |
| 10 | Приводят сумму начисленной пени на сумму заниженного налогового обязательства, указанного в стр. 7. При этом следует учитывать, что пеня за период карантина не начисляется. Это касается как пени за занижение обязательств, именно допущенных в карантинные периоды, так и пени за занижение обязательств, возникших в докарантинные периоды |
Обращаем внимание! Начислять самоштраф и пеню, на наш взгляд, аграрий должен только при занижении обязательств в уточняющей отчетной декларации. Дело в том, что по лицевому счету плательщика сельхозЕН данные берутся только из отчетной декларации.
Общая декларация выступает, так сказать, заявлением юрлица о переходе на сельхозЕН. Это подтверждают и фискалы (108.02.05 БЗ). А потому данные, которые в ней отражены, в том числе штрафы и пеня, нигде в системе налоговиков не будут отражены.
Приложение. Вместе с уточняющей декларацией аграрий должен также подать приложение 1 с информацией об имеющихся сельхозземлях, по которым был начислен налог в уточняющей декларации. В шапке этого приложения проставляете отметку «Х» в графе, которая показывает, с какой уточняющей декларацией подается приложение. А в табличной части приводите данные обо всех земучастках сельхозЕН, по которым начислен налог в стр. 1 — 2 самой уточняющей декларации.
О подаче такого приложения следует проставить отметку «Х» в разделе «До декларації додаються:» под табличной частью декларации.
Пример. Сельхозтоваропроизводитель, который использовал в начале года для выращивания сельхозпродукции 3 участка пашни, взял в аренду на территории органа местного самоуправления, где находятся и другие земли, 15.08.2020 г. еще один участок пашни площадью 10 га. Вещные права на пользование землей зарегистрированы 15.08.2020 г. Нормативная денежная оценка земли — 27000 грн за 1 га.
При этом уточняющую декларацию подали только 24.12.2020 г., т. е. после завершения уплаты обязательств за ІІІ квартал.
Для расчета налога за ІІІ квартал используем формулу, предложенную фискалами.
Размер сельхозЕН за ІІІ квартал составил = ((10 га х 27000 грн/га х 0,95 %) х 50 % х 47 дней ) / 92 дня = 655,19 грн.
Фрагменты уточняющей отчетной декларации по сельхозЕН и приложения к ней приведем на рис. 1 и 2 соответственно.
Рис. 1. Пример заполнения уточняющей отчетной декларации по сельхозЕН
Рис. 2. Пример заполнения приложения к уточняющей отчетной декларации
