Госдивиденды по-новому: что изменилось?

Действующее законодательство выделяет три группы плательщиков госдивидендов:

1) государственные унитарные предприятия и их объединения (ГП) (ч. 1 ст. 11¹ Закона № 185*). Исключение — ГП, перечисленные в ст. 11¹ Закона № 185, которые при соблюдении определенных условий освобождены от уплаты госдивидендов;

* Закон Украины «Об управлении объектами государственной собственности» от 21.09.2006 г. № 185-V.

2) хозяйственные общества, в уставном капитале которых есть доля государства. Сюда относятся, в частности, хозобщества, 50 % и более акций (долей) которых находятся в уставных капиталах хозобществ, доля государства в которых составляет 100 % (ч. 5 ст. 11 Закона № 185);

3) коммунальные унитарые предприятия и их объединения (КП) (п. 9 ч. 1 ст. 69 БКУ).

Рассмотрим особенности выплаты госдивидендов для каждой из перечисленных категорий плательщиков.

Государственные унитарные предприятия

Дивидендная ставка. Закон № 185 устанавливает нижний порог госдивидендов на уровне 30 % чистой прибыли (дохода) и отсылает к порядку, определенному КМУ. В свою очередь, кабминовский Порядок № 138** провозглашает, что

** Порядок отчисления в государственный бюджет части прибыли (дохода) государственными унитарными предприятиями и их объединениями, утвержденный постановлением КМУ от 23.02.2011 г. № 138.

Обратите внимание! Ранее Порядок № 138 предусматривал такой процент только для предприятий, объем чистой прибыли которых составляет более 50 млн грн. А для других предприятий этот показатель составлял 50 %. Но с учетом изменений, внесенных декабрьским постановлением № 1015, ставка 90 % действует для всех ГП независимо от суммы прибыли. Причем действует с 01.01.2019 г.!

Безусловно, из этого правила существует немало исключений, когда ставка госдивидендов ниже. Однако в рамках этой статьи указанные исключения мы рассматривать не будем.

База начисления госдивидендов. Базой начисления госдивидендов является чистая прибыль (доход) предприятия (ч. 1 ст. 11¹ Закона № 185). А чистая прибыль для целей расчета госдивидендов для ГП состоит из: (п. 1 Порядка № 138 и письмо Минфина от 17.02.2015 г. № 31-11410-07-10/4907):

1) собственно полученного финрезультата;

2) суммы капитала в дооценках, подлежащей переносу в нераспределенную прибыль;

3) части нераспределенной прибыли (Кт 44) или неиспользованных фондов, созданных вследствие распределения прибыли, в размере, определенном решением органа управления и при наличии у ГП финресурсов.

Рассчитанную таким образом сумму чистой прибыли показывают в строке 01 Расчета части чистой прибыли (дохода), которая подлежит уплате в госбюджет государственными унитарными предприятиями и их объединениями (далее — Расчет)***. А в строке 09 Расчета указывают часть чистой прибыли, подлежащую перечислению в бюджет.

*** Форма Расчета утверждена приказом ГНАУ от 16.05.2011 г. № 285.

Учтите: поскольку госдивиденды уплачиваются в бюджет ежеквартально на основании данных ежеквартальной отчетности, составленной нарастающим итогом, стр. 09 Расчета может иметь как положительное, так и отрицательное значение. Минус вылезет в том случае, если убытки текущего отчетного периода превышают прибыль предыдущих отчетных периодов текущего года (см. БЗ 102.09).

Сроки предоставления Расчета. В п. 3 Порядка № 138 сказано, что Расчет вместе с финансовой отчетностью ГП подают налоговикам в сроки, предусмотренные для подачи декларации по налогу на прибыль. Но налоговики настаивают на том, что все плательщики (как квартальщики, так и годовики) должны подавать Расчет за квартал, полугодие, три квартала и год (см., например, письма ГФСУ от 14.08.2018 г. № 3533/6/99-99-15-02-01-15/ІПК и от 07.06.2017 г. № 12238/6/99-99-15-02-02-15). При этом Расчет за 1 квартал, полугодие и три квартала подают в квартальные сроки — в течение 40 календарных дней, следующих за последним днем отчетного квартала (п.п. 49.18.2 НКУ). А Расчет за год — в течение 60 календарных дней (п.п. 49.18.6 НКУ).

Ведь в связи с обсуждаемыми изменениями ГП с прибылью не более 50 млн грн. квартальные суммы госдивидендов придется пересчитать. Нужно ли уточнять показатели Расчетов за пересчитанные кварталы?

Мы считаем, что такой необходимости нет. На наш взгляд, вполне достаточно отразить правильную сумму дивидендов в годовом Расчете. А вот что на этот счет думают фискалы, пока неясно — никаких разъяснений от них до сих пор нет. Возможно, они порекомендуют уточниться, как делали это в связи с госдивидендными изменениями в апреле 2019 года (письмо ГФСУ от 08.05.2019 г. № 14809/7/99-99-15-02-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 40, с. 6).

Впрочем, даже если вопреки таким советам плательщик уточненку так и не подаст, никаких штрафов за это ему не грозит.

Помните: госдивиденды хоть и бюджетный, но не налоговый платеж (см. письмо ГФСУ от 03.08.2017 г. № 1483/6/99-99-12-02-04-15/ІПК). А значит, отраженная в Расчете сумма не является налоговым обязательством, а сам Расчет не является налоговой декларацией в понимании п. 46.1 НКУ**** (БЗ 102.22). Так что ГП за несвоевременную подачу Расчета и несвоевременную выплату госдивидендов не грозят ни штрафы согласно ст. 120 и ст. 126 НКУ, ни пеня согласно ст. 129 НКУ. Похоже, что сегодня не спорят с этим и налоговики (см. письмо ГФСУ от 20.04.2018 г. № 1798/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, БЗ 102.09, 102.22). Кстати, самоштрафы, предусмотренные ст. 50 НКУ, при исправлении ошибок в Расчете тоже не применяются. А порядок их исправления разъяснен в письме ГНСУ от 19.04.2012 г. № 11361/7/15-1217 (БЗ 102.09).

**** Во всяком случае, пока. В законопроекте № 1210 расчет по госдивидендам хотят приравнять к налоговой декларации.

Сроки уплаты. В п. 2 Порядка № 138 сказано, что ГП уплачивают госдивиденды нарастающим итогом ежеквартальной финансово-хозяйственной деятельности за соответствующий период в срок, установленный для уплаты налога на прибыль. Ну а по разъяснениям налоговиков, госдивиденды платят в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем срока подачи Расчета (см. письмо ГФСУ от 13.03.2017 г. № 5061/6/99-99-15-02-02-15 и «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 4, с. 32). Учитывая то, что Расчет подают в прибыльные сроки, это их требование вполне законно.

Относительно сумм дивидендов, доначисленных за 9 месяцев 2019 года в связи с осуществлением перерасчета, в п. 2 Порядка № 138 есть отдельное указание: центральные органы исполнительной власти должны были обеспечить поступление этих средств в бюджет в срок до 13.12.2019 г.

Заметьте также: поскольку госдивиденды не являются налоговым платежом, их нельзя уплатить за счет имеющейся переплаты по налогу на прибыль или другим налогам или сборам. И рассрочить уплату госдивидендов тоже не получится (см. письмо ГФСУ от 13.03.2017 г. № 5061/6/99-99-15-02-02-15). Следовательно, госдивиденды в любом случае придется платить сразу и живыми деньгами.

Так говорится в БЗ 102.09. Подробнее об этом см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 102, с. 19.

Дивидендный авансовый взнос. ГП наравне с другими юрлицами, которые выплачивают дивиденды, являются плательщиками дивидендного авансового взноса (абзац восьмой п.п. 57.1¹.2 НКУ). Но, в отличие от других, ГП не могут считать авансовый взнос по принципу превышения.

Ведь платят госдивиденды за текущий, а не за прошлый год. И на момент выплаты дивидендов государству объект налогообложения за этот год еще не известен. А следовательно (см. БЗ 102.09),

Уменьшить базу для расчета авансового взноса получится только по итогам последнего, IV квартала года. И то, если выплата дивидендов произойдет после уплаты налоговых обязательств по годовой прибыльной декларации. Тогда сумму госдивидендов за 4 квартал 2019 года можно будет уменьшить на пропорциональный объект налогообложения, рассчитанный как годовой объект налогообложения х 3 месяца : 12 месяцев. И заплатить авансовый взнос только с суммы такого превышения. Остальную переплату по авансовому взносу ГП имеют право зачесть в уменьшение налога на прибыль, начисленного за отчетный период.

Помните: авансовый взнос должен быть уплачен в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов. В случае неначисления и/или несвоевременной уплаты, неуплаты авансового взноса при выплате дивидендов (в отличие от невыплаты самих дивидендов), к плательщику применяются штрафы согласно ст. 127 НКУ (ср. ). А налоговики грозят еще и начислить пеню согласно ст. 129 НКУ (см. БЗ 102.22). При самоисправлении такой ошибки необходимо начислить штраф согласно п. 50.1 НКУ и без пени, по мнению фискалов, тут тоже не обойтись (см. БЗ 102.20.02).

Заполняем приложение АВ. Сумму выплаченных госдивидендов ГП показывают в строках 1 и 1.4 приложения АВ. В строках 4 и 5 они отражают сумму выплаченных госдивидендов, с которой уплачивается авансовый взнос. А сумма самого авансового взноса попадет в строку 6 приложения АВ и в строку 20 декларации. Перезачет уплаченных авансовых взносов в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль отражают в строках 16.3 и 16.4 приложения ЗП.

Заметьте: в приложении АВ дивиденды отражаются по выплате. Поэтому в приложении АВ к декларации за 2019 год необходимо отразить все дивиденды, выплаченные в течение 2019 года (дивиденды за 4 квартал 2018 года, за 1 — 3 кварталы 2019 года, сумма дивидендов, доначисленная за три квартала 2019 года в связи с перерасчетом — если она уплачена в 2019 году). Причем так заполнить приложение АВ нужно даже в том случае, если по итогам года предприятие задекларирует убыток.

Исправляем ошибки в приложении АВ. Налоговики в БЗ 102.20.02 рассказывают, как исправить ошибку, занизившую сумму авансового взноса:

— в случае исправления ошибок в декларации за отчетный период, следующий за периодом, в котором выявлена ошибка, в строках 20 АВ — 22 приложения ВП плательщик отражает правильные показатели и, сравнивая их с соответствующими строками уточняемой декларации, определяет сумму увеличения налогового обязательства, сумму штрафа и пени и переносит эти суммы в часть «Виправлення помилок» (стр. 27 — 29 декларации);

— если исправление осуществляется в уточняющей декларации (УД), то приложение ВП не заполняется, а правильные показатели начисленного авансового взноса указываются в строках 20 АВ — 22 декларации и приложении АВ к ней. Сумма увеличения обязательств, штрафа и пени отражается в части «Виправлення помилок» УД (стр. 27, 29, 30). Вместе с УД плательщик имеет право подать пояснения проведенных исправлений.

Такие доначисленные и уплаченные суммы авансового взноса могут быть учтены в уменьшение обязательства по налогу на прибыль в этих же исправляющих отчетах (в строке 16 ЗП приложения ВП или в строке 16 ЗП УД и приложении ЗП к ней) или в следующих отчетных периодах до полного погашения (уточненного показателя 16.4.2 приложения ЗП, который переносится в строку 16.3 приложения ЗП к декларации за отчетные периоды следующего года).

Заметьте: если исправлению подлежит последний отчетный период года, перенести суммы доначисленного авансового взноса для уменьшения обязательств будущих периодов (так же, как и уменьшить переходящий остаток — в случае исправления ошибки, завысившей авансовый взнос), получится только с помощью УД (заполнив строку 16.4.2 приложения ЗП). Поэтому через приложение ВП в таких случаях исправляться не стоит. Если же исправляется один из промежуточных периодов текущего года, то правильные показатели отразятся в приложении ЗП к декларации, в составе которой подано исправляющее приложение ВП. Поэтому в таком случае можно смело исправляться и с помощью приложения ВП.

Хозобщества с госдолей

Дивидендная ставка. Согласно ч. 5 ст. 11 Закона № 185 хозобщества, в уставном капитале которых есть корпоративные права государства, обязаны уплачивать госдивиденды на уровне не менее 30 % чистой прибыли. Конкретную ставку утверждает Кабмин. На дату написания статьи норматив отчислений за 2019 год, который будут применять хозобщества с госдолей при выплате дивидендов в 2020 году, еще не установлен. А вот

Согласно постановлению № 1105 ставка дивидендов за 2018 год теперь едина для всех хозобществ с госдолей независимо от суммы прибыли и составляет 90 %. По ставке 90 % должны будут пересчитать дивиденды за 2018 год и ПАО «Укргидроэнерго», и АО «Укрзализныця», и «Объединенная горно-химическая компания». Ранее в постановлении № 364 для них была установлена льготная ставка в размере 30 %. Сейчас же эта льгота сохранилась только у Ощадбанка.

База начисления госдивидендов. Госдивиденды хозобщества с госдолей выплачивают в процентах от чистой прибыли. Показатель чистой прибыли для расчета своих дивидендов такие хозобщества берут из строки 2350 Отчета о финансовом результате (Отчета о совокупном доходе). Ну и, понятное дело, если по итогам года вы получили убытки, уплачивать госдивиденды вам не нужно.

Сроки уплаты. Решение о выплате госдивидендов хозобщество должно принять до 1 мая года, следующего за отчетным (ч. 5 ст. 11 Закона № 185). То есть

Конкретного срока для уплаты дивидендов, доначисленных за 2018 год, не установлено.

Сумму госдивидендов рассчитывают пропорционально размеру госдоли (акций, паев) в уставном капитале (абзац шестой ч. 5 ст. 11 Закона № 185). То есть сначала определяется общая сумма дивидендов в соответствии с базовым нормативом, а потом рассчитывается часть дивидендов, которые принадлежат государству (в соответствии с размером госдоли в корпоративных правах предприятия).

Например, если хозобщество с госдолей 70 % имеет за 2018 год прибыль в сумме 100000 грн., то сумма госдивидендов составляет: 100000 грн. х 90 % (базовый норматив) х 70 % (госдоля) = 63000 грн.

Имейте в виду: Фонд госимущества склонен «выкручивать руки» предприятиям с госдолей, которые до 1 мая года, следующего за отчетным, не приняли решения о выплате госдивидендов. По мнению Фонда, такие предприятия за базу расчета госдивидендов должны брать общий размер чистой прибыли, полученной в отчетном году, т. е. без уменьшения в соответствии с госдолей (см. письмо ФГИ от 14.07.2016 г. № 10-51-13533).

Уплатить госдивиденды в бюджет нужно не позднее 1 июля (ч. 5 ст. 11 Закона № 185).

Дивидендный авансовый взнос. Хозобщества с госдолей выплачивают дивиденды ежегодно, по итогам прошлого года. То есть

Конечно, до этой даты годовая прибыльная декларация подана, а указанное в ней налоговое обязательство уже уплачено. Поэтому если не возникло суммы превышения, дивидендный авансовый взнос можно не уплачивать. Если же сумма госдивидендов окажется больше объекта налогообложения, то авансовый взнос с суммы превышения нужно будет уплатить еще до или одновременно с выплатой дивидендов.

Учтите: даже не облагаемую авансовым взносом сумму госдивидендов нужно показать справочно в строке 1 приложения АВ (письмо ГФСУ от 16.08.2019 г. № 3852/6/99-99-15-02-01-15/ІПК, а также «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 4, с. 29). А вот в строке 1.4 приложения АВ такие суммы не показывают, поскольку она предназначена только для госдивидендов, которые выплачиваются ГП.

Коммунальные предприятия

Для КП размер госдивидендов и правила их уплаты устанавливают местные органы власти — сельские, поселковые и городские советы (п. 29 ч. 1 ст. 26 Закона «О местном самоуправлении в Украине» от 21.05.97 г. № 280/97-ВР). Так что тут все будет зависеть от решения ваших местных властей.

Единственное, что можно сказать наверняка: все КП исчисляют суммы госдивидендов со своей чистой прибыли (которую берут из строки 2350 Отчета о финансовом результате (Отчета о совокупном доходе)).

Другие же дивидендные правила для КП могут быть разными.

Самый неблагоприятный вариант — это когда для них установлена поквартальная уплата госдивидендов. Тогда у КП возникнут те же проблемы, что и у ГП, в частности уплата авансового взноса не с суммы превышения, а со всей суммы дивидендов.

Намного выгоднее, если госдивиденды будут выплачиваться ежегодно. Тогда порядок уплаты будет похожим на тот, который установлен для хозобществ с госдолей.

Ну и просто чудесно, если орган местного самоуправления нормативы и порядок уплаты госдивидендов вообще не установил.

Фискалы также обращали внимание на то обстоятельство, что отсутствие соответствующего решения местных органов власти освобождает КП от уплаты госдивидендов и подачи дивидендной отчетности, а также от ответственности за такую неуплату. Об этом уже в течение достаточно длительного времени свидетельствуют их разъяснения (см., например, письмо Миндоходов от 13.11.2013 г. № 24082/7/99-99-19-03-02-17 и письмо ГУ ГФС в Харьковской обл. от 09.02.2017 г. № 911/10/20-40-12-03-14).

Правда, есть и другой вариант. В письме ГФСУ от 14.08.2018 г. № 3533/6/99-99-15-02-01-15/ІПК налоговики говорят: в случае отсутствия утвержденных органами местного самоуправления порядка, нормативов уплаты и формы расчета чистой прибыли, подлежащей уплате в местный бюджет, КП может руководствоваться порядком и использовать форму Расчета, утвержденные для ГП. Уж не знаем, найдутся ли такие добровольцы…