«Дела давно минувших дней…», или если отодвинуть прибыльные убытки

В чем проблема?

По требованиям п.п. 140.4.2 НКУ плательщики налога на прибыль уменьшают финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения (ОЗ) объекта обложения прошлых (налоговых) отчетных лет. Заметьте: речь идет исключительно о налоговых убытках! То есть тех, которые зафиксированы в прибыльной декларации за истекший отчетный год. Прошлогодние же бухгалтерские убытки на прибыльный объект обложения никак не влияют.

независимо от их решения применять/не применять разницы из разд. III НКУ (п.п. 134.1.1 НКУ).

Работает разница по непогашенным убыткам прошлых лет так. Сумму прошлогоднего ОЗ, задекларированного в строке 04 прибыльной декларации за предыдущий год, переносят в строку 3.2.4 приложения РІ к отчетной декларации: квартальной — для квартальщиков, годовой — для годовиков. Причем в нее попадут все накопленные, но не погашенные прибылью убытки прошлых лет, в том числе и совсем старые убытки, учет которых регулирует п. 3 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Тем самым непогашенные налоговые убытки, которые перешли с прошлого года, в составе показателя строки 03 декларации уменьшат прибыльный объект налогообложения текущего отчетного периода.

Для прибыльщиков-квартальщиков налоговыми (отчетными) периодами являются календарные: квартал, полугодие, три квартала, год (п. 137.4 НКУ). Поэтому отрицательное значение из строки 04 декларации по налогу на прибыль за 2019 год вам нужно перенести в строку 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал текущего 2020 года:

А поскольку прибыльную декларацию составляют нарастающим итогом с начала года, то это же значение вам предстоит продублировать в строке 3.2.4 приложения РІ к декларации за полугодие, три квартала и весь 2020 год.

Допустим, предприятие задекларировало налоговый убыток за 2019 год в сумме 10 тыс. грн. Тогда его фиксируют в строке 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал 2020 года и потом перетягивают во все последующие декларации за налоговые (отчетные) периоды текущего 2020 года. То есть показатель строки 3.2.4 приложения РІ будет неизменным на протяжении всего отчетного года. Если налоговый убыток-2019 будет подправлен из-за выявленной ошибки, то строку 3.2.4 тоже придется уточнить.

А если все-таки в отчетной декларации за I квартал 2020 года прошлогодний прибыльный убыток не показывать?

Убыток-2019 сразу в полугодие

Казалось бы, что тут такого, если отрицательное значение за 2019 год перенести на более поздний срок — включить в строку 3.2.4 приложения РІ к декларации, скажем, за полугодие 2020 года. Бюджет же при положительном значении строки 02 декларации за I квартал 2020 года только выиграет. Ведь убыток-2019 не уменьшит прибыльный объект. А значит, в результате этого налог на прибыль за I квартал 2020 года будет уплачен в большем размере.

Должны вас огорчить. Такое мнение ошибочно! За I квартал 2020 года действительно в бюджет уйдет большая сумма налога, но пострадает полугодие. Всему виной все тот же нарастающий итог. Действует он и для строки 19 декларации по налогу на прибыль. Именно показатель этой строки налоговики считают согласованным налоговым обязательством (НО) и именно его они разносят в интегрированную карточку плательщика. Занижение (а иногда и завышение) значения этой строки фискалы расценивают как повод для применения штрафа.

Напомним: значение строки 19 рассчитывают как разницу между показателями строк 17 и 18. То есть в строке 19 квартальщик отражает сумму налога на прибыль за последний квартал отчетного (налогового) периода. Ну а у прибыльщика-годовика значения строк 17 и 19 всегда одинаковые — он попросту не заполняет строку 18.

Именно сумму из строки 19 нужно уплатить в бюджет в установленные законом сроки. Если значение строки 19 окажется заниженным, то очевидно, что возникнет недоплата. Под ней понимают недодекларированные (а не недоплаченные) НО. Как раз занижение НО и является штрафоопасным нарушением. К слову, на полугодовой отчетный период карантинный мораторий пока не распространяется.

Приведем простой пример подобной прибыльной ошибки (см. табл. 1)

Таблица 1. Прибыльный убыток не/в своем отчетном периоде (грн)

На первый взгляд кажется, что придраться тут не к чему. Ведь прибыльный объект за I квартал из-за того, что не отражен прошлогодний убыток в сумме 10 тыс. грн, предприятие завысило: вместо положенных 5400 грн задекларировало 7200. Значит, оснований для применения штрафов как будто бы нет. В декларации же за полугодие зафиксировали уже правильную сумму НО с учетом прошлогоднего убытка. Однако правильная сумма показана в строке 17 полугодовой декларации (9000 грн). А вот ее строка 19 оказалась неправомерно заниженной на 1800 грн. Ведь в ней нужно было отразить 3600 грн, а не 1800, как сделало предприятие. Поэтому вполне вероятно, что при недекларировании прошлогоднего прибыльного убытка в I квартале налоговики углядят основания для применения штрафной санкции за занижение НО за полугодие.

А если предприятию действовать путем исправления ошибки?

Убыток не показываем, а потом исправляем

Если таки решили прошлогодний убыток в декларации за I квартал 2020 года не отражать, тогда подтянуть эту разницу в строку 3.2.4 приложения РІ можно будет через процедуру исправления ошибок. На выбор плательщика ст. 50 НКУ предлагает два пути самоисправления: (1) с помощью подачи уточняющей декларации (УД) или (2) через приложение ВП в составе текущей прибыльной декларации.

Исправляясь с помощью УД, придется заново отчитаться за все искаженные ошибкой периоды. То есть за уточняемые отчетные периоды нужно перезаполнить декларации и все необходимые приложения с учетом выявленной ошибки. Подробнее об исправлении ошибок через УД см. в «Налоги & бухучет», 2019, № 25, с. 11.

При исправлении через приложение ВП помните: к одной текущей декларации можно приложить только одно приложение ВП. То есть исправить с помощью приложения ВП долгоиграющую ОЗ-ошибку (скажем, если не показывали убыток-2019 ни за I квартал, ни за полугодие, ни даже за 3 квартала) за один отчетный период не получится. Как исправлять ошибки с помощью приложения ВП к текущей декларации, см. в «Налоги & бухучет», 2019, № 25, с. 15.

Будет ли самоштраф? Как вы знаете, штрафоопасными являются только те ошибки, в результате которых сумма НО была занижена (п. 50.1 НКУ). Перенос убытков прошлых лет уменьшает объект обложения налогом на прибыль текущего отчетного периода (у квартальщиков — за I квартал 2020 года). То есть эта ошибка не приводит к занижению НО. Соответственно, никакие штрафные санкции не применяются. Собственно, и форма прибыльной декларации начислить самоштраф в этом случае не позволит.

Смотрите, как будут выглядеть УД при условии, что убыток-2019 в сумме 10 тыс. грн вы не показали ни за I квартал, ни за полугодие отчетного 2020 года, а потом решили исправить допущенную ошибку (см. табл. 2).

Таблица 2. Исправляем ОЗ-ошибку через УД (грн)

Как видим, сумма излишне начисленного НО по налогу на прибыль за I квартал 2020 года (1800 грн) из-за неотражения прошлогоднего убытка в сумме 10 тыс. грн зафиксирована с минусом в строке 26 УД. Ее проведут по лицевому счету плательщика как переплату.

Поскольку ошибка допущена только в прибыльной декларации, то она никак не затрагивает финансовую отчетность. Поэтому в данном случае налоговики разрешают не подавать ее заново вместе с УД. Тем не менее в подаваемой УД все равно нужно поставить отметку «+» в ячейке «ФЗ».

Также напомним: перенос прошлогодних налоговых убытков фискалы расценивают как льготу (код льготы — «11020301»). Так что придется подать льготное приложение ПП. Но только в том случае, если убытки частично или полностью сыграли в уменьшение текущего налога на прибыль. О том, как заполнить приложение ПП, читайте в «Налоги & бухучет», 2020, № 32, с. 11.

И еще. В неподаче приложения ПП в составе декларации кроется опасность. Налоговики по аналогии с финансовой отчетностью могут признать всю декларацию неподанной, если льготное ПП вообще не приложили, а должны были. Но за I квартал текущего 2020 года данная проблема не актуальна, поскольку штрафы за этот период упразднены.