Инвентаризируем расходы и доходы будущих периодов, обеспечения и резервы

8.1. Расходы и доходы будущих периодов

Расходы будущих периодов, напомним, — это расходы, которые были осуществлены в текущем или предыдущих отчетных периодах, но относятся к следующим отчетным периодам (п. 2.36 Методрекомендаций № 433). Типичными представителями таких расходов являются уплаченные авансовые платежи по арендной плате, по подписке на периодические издания и пр. Более подробный (но не исчерпывающий) перечень расходов будущих периодов определен Инструкцией № 291 в описании счета 39, на котором такие расходы учитываются.

Доходами будущих периодов являются доходы, полученные в течение текущего или предыдущих отчетных периодов, но относящиеся к следующим отчетным периодам (п. 2.71 Методрекомендаций № 433). Это, в частности, полученные авансовые платежи по арендной плате, выручка от продажи билетов транспортных и театрально-зрелищных предприятий и пр.

Доходы будущих периодов учитывают на одноименном счете 69. В описании к нему в Инструкции № 291 содержится более подробный перечень таких доходов.

При инвентаризации расходов и доходов будущих периодов инвентаризационная комиссия (рабочая инвентаризационная комиссия) предпринимает следующие действия:

— изучает первичные документы, на основании которых сформированы показатели счетов 39 и 69;

— проверяет реальность сумм расходов и доходов будущих периодов, зачисленных на баланс предприятия;

— выявляет расхождения между фактическими суммами расходов и доходов будущих периодов и их суммами по данным бухгалтерского учета;

— проверяет правильность списания расходов и доходов будущих периодов в состав соответственно расходов и доходов отчетного периода.

Результаты инвентаризации рабочая инвентаризационная комиссия показывает в соответствующем акте инвентаризации. Форму такого акта (актов) можно разработать самостоятельно (с учетом требований ст. 9 Закона № 996 и п. 2.4 Положения № 88).

Кроме того,

Заметим: Минфин предлагает отражать результаты инвентаризации как расходов, так и доходов будущих периодов в Акте инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами по форме, утвержденной приказом № 572. Однако, на наш взгляд, она не слишком удобна для этих целей.

Как следует из п.п. 8.6 разд. ІІІ Положения № 879, в акт включают определенную по результатам инвентаризации сумму расходов/доходов будущих периодов, а также соответствующие суммы по данным бухгалтерского учета.

Приведем образец заполнения Акта инвентаризации расходов будущих периодов по форме № инв-11.

8.2. Обеспечения и резервы

Напомним: порядок создания и отражения в учете обеспечений предстоящих расходов и платежей установлен НП(С)БУ 11. При этом п. 4 этого стандарта под обеспечением понимает обязательство с неопределенными суммой или временем погашения на дату баланса.

Обеспечения создают, если в результате прошлых событий возникает обязательство, погашение которого, вероятно, приведет к уменьшению ресурсов, воплощающих в себе экономические выгоды, и его оценка может быть расчетно определена (п. 13 НП(С)БУ 11).

Суммы обеспечений предприятие учитывает на счете 47 «Обеспечение предстоящих расходов и платежей». Их определяют по учетной оценке ресурсов (за вычетом суммы ожидаемого возмещения), необходимых для погашения соответствующего обязательства, на дату баланса (п. 15 НП(С)БУ 11). Обеспечения долгосрочных обязательств признают в сумме их нынешней стоимости.

Теперь о резервах. Напомним: резерв сомнительных долгов создают при наличии на дату баланса текущей дебиторской задолженности, которая является финансовым активом* (кроме приобретенной и предназначенной для продажи) и в отношении которой существует неуверенность в ее погашении должником. Делают это в порядке, предусмотренном пп. 8 — 10 НП(С)БУ 10. Основанием для признания в бухгалтерском учете резерва сомнительных долгов является составленный предприятием первичный документ (расчет резерва) с указанием реквизитов, предусмотренных ст. 9 Закона № 996 и п. 2.4 Положения № 88.

* Исходя из положений п. 4 НП(С)БУ 13 предоплату, в счет которой должны быть поставлены товары (работы, услуги), не считают финансовым активом.

Учитывают резерв сомнительных долгов на одноименном счете 38.

В процессе инвентаризации обеспечений и резервов комиссия:

— проверяет соответствие обеспечений перечню создаваемых обеспечений, установленному в учетной политике предприятия;

— проверяет обоснованность создания того или иного вида обеспечения и резерва;

— оценивает правильность расчета суммы созданного обеспечения (резерва);

— проверяет правильность списания сумм обеспечений и резервов в периоде их использования;

— оценивает обоснованность размера обеспечений (резервов) на дату проведения инвентаризации.

Далее приведем несколько правил, которые следует учитывать при инвентаризации обеспечений и резервов.

1. Остаток обеспечения на оплату отпусков (в том числе отчисления на общеобязательное государственное социальное страхование с этих сумм) по состоянию на конец отчетного года рассчитывают исходя из количества дней не использованного работниками предприятия ежегодного отпуска и среднедневной оплаты их труда (п.п. 8.2 разд. ІІІ Положения № 879). При этом среднедневную зарплату определяют в соответствии с Порядком № 100.

Таким образом, остаток суммы резерва отпусков по каждому работнику устанавливают с помощью формулы:

РОост = З : (К - П - Кув) х Дотп х КЕСВ,

где РО_ост — остаток суммы резерва отпусков, грн;

З — заработок, начисленный в расчетном периоде, грн;

К — общее количество календарных дней в расчетном периоде. Расчетным периодом, напомним, являются последние 12 календарных месяцев или меньший фактически отработанный период (с 1-го по 1-е число), если сотрудник проработал менее года;

П — количество праздничных и нерабочих дней согласно ст. 73 КЗоТ, приходящихся на расчетный период;

К_ув — количество календарных дней, которые не были отработаны работником в расчетном периоде согласно действующему законодательству или по другим уважительным причинам и на протяжении которых за ним не сохранялся заработок или сохранялся частично;

Д_отп — количество неиспользованных дней отпуска;

К_ЕСВ — коэффициент, увеличивающий резерв отпусков на сумму начисленного ЕСВ (для обычных работников он составляет 1,22, а для работников с инвалидностью — 1,0841).

Полученные по каждому работнику показатели суммируют и сравнивают результат с остатком обеспечения, отраженным в учете. Если оказывается, что созданного ранее резерва недостаточно, проводят его доначисление. Если же зарезервированная сумма, наоборот, превышает рассчитанный показатель, придется уменьшить ранее начисленную сумму резерва.

Обратите внимание! Поскольку ежемесячный размер этого обеспечения п. 13 НП(С)БУ 11 предписывает рассчитывать по другому алгоритму, можно не сомневаться, что в результате инвентаризации возникнет необходимость либо доначислить сумму обеспечения, либо сторнировать ее.

Более подробно об обеспечении на оплату отпусков и его инвентаризации читайте в спецвыпуске «Налоги & бухучет», 2019, № 31, с. 97.

2. При инвентаризации обеспечения на выплату предусмотренного законодательством вознаграждения за выслугу лет (в том числе отчислений на государственное социальное страхование с этих сумм) уточняют размер обеспечения, который не должен превышать суммы начисленного вознаграждения и подлежит отнесению на расходы (п.п. 8.3 разд. ІІІ Положения № 879).

3. Инвентаризация резерва сомнительных долгов состоит в проверке обоснованности определения суммы сомнительной задолженности на основании анализа применения метода расчета резерва сомнительных долгов, установленного учетной политикой предприятия (п.п. 8.5 разд. ІІІ Положения № 879).

При этом помните:

4. Если в результате инвентаризации установлено, что в будущем отсутствует вероятность выбытия активов для погашения обязательств, то сумма созданного обеспечения подлежит сторнированию.

В акт инвентаризации должны быть включены суммы обеспечений (по видам) и резерва сомнительных долгов вместе с соответствующими расчетами, а также суммы обеспечений и резервов по данным бухучета (п.п. 8.6 разд. ІІІ Положения № 879).

А где взять форму такого акта?

Тут, к сожалению, воспользоваться какой-то официальной формой не получится — законодатель ее не разработал. Поэтому у вас есть один путь — разработать ее самостоятельно.

Как может выглядеть Акт инвентаризации обеспечений предстоящих расходов и платежей, см. ниже.