Любой филиал юридического лица нуждается в постановке на учет. Согласно п. 63.2 НКУ обособленные подразделения подлежат постановке на учет в налоговых органах независимо от обязанности по уплате того или иного налога и сбора. Процедура постановки юрлиц и их обособленных подразделений на учет в налоговых органах прописана в Порядке № 1588. Юрлица, имеющие филиалы, становятся на учет:
— по своему местонахождению — основное место налогового учета (всегда);
— по местонахождению филиалов — неосновное место учета (в отдельных случаях).
Собственно филиалы становятся на учет по своему местонахождению (п. 63.3 НКУ). Это для них основное место учета. То есть
если филиал согласно НКУ не наделен статусом плательщика конкретного налога, происходит постановка на учет головного предприятия (по неосновному месту учета)
А если филиал имеет статус отдельного плательщика, такой филиал становится на учет по основному месту учета (своему местонахождению). Постановка на учет обособленных подразделений по основному месту учета осуществляется после госрегистрации создания обособленного подразделения юрлица и на основании сведений из ЕГР (пп. 3.1, 3.2 Порядка № 1588).
Также напоминаем: местонахождение филиала определяется с учетом админтерриториальной реформы, в результате которой образовались новые районы и территориальные громады (см. постановление ВР от 17.07.2020 г. № 807-ІХ). При этом до внесения изменения в формы декларации продолжаем определять местонахождение через КОАТУУ. То есть новый Кодификатор, утвержденный приказом Минрегиона от 26.11.2020 г. № 290, — пока что не используем*.
* Подробнее об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2021, № 41, с. 6.
Один и тот же филиал относительно разных налогов может одновременно находиться на учете по основному месту учета (если имеет статус отдельного плательщика этого налога) и по неосновному месту учета в составе головного предприятия (если не имеет статуса отдельного плательщика по определенным налогам). По каким налогам филиал может иметь статус отдельного плательщика? Разберемся!
Спецводорента
Круг плательщиков рентной платы за специальное использование воды очерчен в п. 255.1 НКУ. В указанной норме прописано, что плательщиками рентной платы являются водопользователи — юридические лица, их филиалы, отделения, представительства, другие обособленные подразделения без образования юрлица, использующие и/или передающие вторичным водопользователям воду, полученную путем забора воды из водных объектов.
То есть филиал, в принципе, может быть плательщиком спецводоренты. Однако это еще не значит, что филиал всегда отдельно от головного предприятия подает «спецводорентную» отчетность и уплачивает налоговые обязательства.
Отдельными плательщиками являются только филиалы, отделения и другие обособленные подразделения юрлица, имеющие банковские счета, ведущие отдельный бухгалтерский учет своей деятельности и составляющие отдельный баланс.
Филиал, соответствующий указанным характеристикам, должен самостоятельно подавать декларации по спецводоренте и уплачивать спецводоренту по месту своей налоговой регистрации (п.п. 255.11.17 НКУ).
При таких обстоятельствах головное предприятие, понятное дело, в своей «спецводорентной» отчетности не показывает объемы воды, использованные «самостоятельным» филиалом и отраженные этим филиалом в своей отдельной налоговой отчетности.
В другом случае (т. е. если филиал безбалансовый и/или не соответствует характеристикам, приведенным в п.п. 255.11.17 НКУ) филиал не является самостоятельным плательщиком спецводоренты. За него обязанности плательщика будет исполнять головное предприятие. То есть спецводоренту за объемы воды, использованной этим филиалом, будет уплачивать головное предприятие (п.п. 255.11.18 НКУ). Если у предприятия есть такие несамостоятельные филиалы (или структурные подразделения), головное предприятие должно стать на учет как плательщик спецводоренты в налоговом органе по местонахождению водных объектов (неосновное место учета).
Именно так (т. е. с учетом п. 63.3 НКУ) налоговики толкуют и требование п.п. 257.3.4 НКУ о том, что декларацию по спецводоренте подают по месту налоговой регистрации (см. разъяснение ГУ ГНС в Тернопольской обл. от 31.05.2021 г.*). Подавать «спецводорентные» декларации за свой несамостоятельный филиал и уплачивать рентную плату головное предприятие должно по месту использования воды, т. е. по месту, где происходит забор воды из водного объекта. При этом копию спецводорентной декларации в налоговый орган по основному месту учета подавать не нужно. НКУ этого не предусматривает (БЗ 118.05 и разъяснение Северного РУ ГНС от 20.04.2021 г.**).
* См.: tr.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/471864.html
** См.: nvp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/464399.html
Туристический сбор
Плательщиками туристического сбора являются физические лица — туристы. В то же время субъекты хозяйствования, предоставляющие им услуги по туристическому размещению, являются налоговыми агентами. В их обязанности входит взимать турсбор и перечислять его в местный бюджет. В перечне налоговых агентов есть в том числе и филиалы, отделения, а также другие обособленные подразделения юридических лиц (п.п. «а» п.п. 268.5.2 НКУ).
Налоговый агент, имеющий подразделение без статуса юридического лица, предоставляющего услуги по временному размещению в местах жительства (ночевки) не по месту регистрации такого налогового агента, обязан зарегистрировать такое подразделение как налогового агента туристического сбора в налоговом органе по местонахождению подразделения. Это предусматривает п.п. 268.7.2 НКУ. Поэтому
НКУ требует зарегистрировать филиал как налогового агента
Однако в действительности каких-то дополнительных регистрационных процедур осуществлять не нужно. Имеется в виду процедура автоматической регистрации филиала в налоговом органе по месту учета такого филиала. В отличие от спецводоренты, для турсбора не суть важно, имеет ли филиал отдельный баланс, счета и ведет ли он самостоятельный учет. Любой филиал — самостоятельный налоговый агент.
Внимание! Турсборную декларацию обязан подавать налоговый агент по своему местонахождению и в налоговый орган, где он находится на учете (БЗ 125.03). Если таким налоговым агентом является филиал, то он подает туристическую декларацию и уплачивает турсбор в налоговый орган по своему местонахождению. Для такого филиала это будет основное место учета. Головное предприятие турсбор о туристах этого филиала в своей декларации не показывает.
До регистрации туристического объекта как филиала налоговым агентом будет головное предприятие. То же самое касается структурных (необособленных) подразделений. Именно они обязаны стать на учет по неосновному месту учета. И подавать турсборную декларацию и уплачивать турсбор в тот местный бюджет, который зарабатывает на территории, где находится туристический объект (см. письмо ГНСУ от 30.04.2021 г. № 1790/ІПК/99-00-04-03-03-06).
Парковочный сбор
Плательщиками этого сбора п.п. 2681.1.1 НКУ определяет юридические лица, их филиалы, отделения и представительства, которые согласно решению органа местной власти организуют и осуществляют деятельность по обеспечению парковки транспортных средств на площадках для платной парковки и специально отведенных автостоянках.
При этом плательщик, имеющий подразделение без статуса юрлица, которое осуществляет деятельность по обеспечению парковки транспортных средств на земельном участке не по месту регистрации такого плательщика, обязан зарегистрировать такое подразделение в налоговом органе по местонахождению земельного участка (п.п. 2681.5.2 НКУ). Следовательно,
в отношении парковочного сбора филиалы — отдельные полноправные плательщики
Они же должны подавать парковочную декларацию. Ее подают в налоговую по местонахождению объекта обложения парковочным сбором. То есть в ту налоговую, где, собственно, филиал зарегистрирован по основному месту учета. А если парковка не совпадает с основным местом учета филиала? Если она подчинена филиалу, то именно он должен становиться на учет по неосновному месту. Если же парковка — структурное подразделение, на неосновной учет становится головное предприятие.
Двусмысленности филиалов
По остальным налогам право филиала быть отдельным плательщиком НКУ не предусмотрено*. Ни транспортный налог (п. 267.1.1 НКУ), ни акцизный налог (ст. 212 НКУ; БЗ 114.01) филиал не может уплачивать отдельно от головного предприятия. Однако в отношении некоторых других налогов возникают неоднозначные ситуации, связанные с филиалами.
* Здесь мы не говорим о сборе за специальное использование лесных ресурсов, по которому филиал может быть отдельным плательщиком (п. 256.1 НКУ).
Экологический налог. Среди плательщиков эконалога филиалы не упоминаются (п. 240.1 НКУ). Налоговики также указывают, что плательщиком эконалога за филиалы, осуществляющие выбросы загрязняющих веществ и размещение отходов, является головное предприятие, в состав которого входят эти филиалы (БЗ 117.01).
При этом экологическая декларация подается головным предприятием в налоговую по местонахождению источника загрязнения или объекта размещения отходов (п.п. 250.2.1 НКУ). Там же головное предприятие становится на неосновной учет. Если выбросы или размещение отходов осуществляет филиал и местонахождение этих объектов налогообложения не совпадает с местом регистрации головного предприятия, в налоговую по основному месту учета подается копия экологической декларации (п. 250.8 НКУ).
Кроме того, следует помнить, что отчетность по эконалогу подается по каждому отдельному населенному пункту, где происходят выбросы загрязняющих веществ и/или размещение отходов, — отдельно по каждому коду КОАТУУ (п.п. 250.10.1 НКУ). Но админреформа вносит коррективы в это правило. Когда у вас есть два источника загрязнения, которые эксплуатируют ваши два филиала, и они находятся на территории двух разных территориальных громад, нужно подать две декларации по эконалогу. Если же у ваших филиалов два источника загрязнения в двух разных населенных пунктах, но территориальная громада одна — можно обойтись одной декларацией. Разве что приложение для каждого населенного пункта этой территориальной громады будет отдельным.
Последний случай — это и когда источники загрязнения стали относиться к одной тергромаде после админтерриториальной реформы. В приложениях как код КОАТУУ по месту учета плательщика указывается код тергромады, в которой плательщик находится на учете как плательщик экологического налога (см. письмо ГНСУ от 10.02.2021 г. № 3684/7/99-00-04-01-03-07)**.
** Подробнее об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2021, № 15, с. 30.
Если головное предприятие имеет несколько филиалов, в которых используются несколько стационарных источников загрязнения, и они размещены в пределах одного населенного пункта, то головное предприятие может подать одну налоговую декларацию за такие все источники загрязнения, которые есть в таких филиалах (п.п. 250.10.2 НКУ). Также налоговики разрешают подавать одну декларацию, если у головного предприятия несколько филиалов с источниками загрязнения в населенных пунктах с разными КОАТУУ, которые обслуживаются одним налоговым органом (БЗ 117.05).
Если же головное предприятие и его филиалы, у которых есть стационарные источники загрязнения, находятся на налоговом учете в городе с районным разделением, то оно может подавать одну налоговую декларацию за выбросы и сбросы всеми своими источниками загрязнения, если эти источники расположены на территории такого города. При этом указывается код согласно КОАТУУ по месту пребывания плательщика налога на налоговом учете (городского совета) (п.п. 250.10.3 НКУ).
Рента за добычу полезных ископаемых. Филиалы не являются отдельными плательщиками этой ренты. Ведь ее плательщиком может быть только субъект хозяйствования, а не его филиал (п.п. 252.1.1 НКУ). То есть платить рентную плату за добычу филиалами полезных ископаемых будет головное предприятие. Налоговики также подтверждают этот вывод (БЗ 122.01).
Декларация по ренте за добычу полезных ископаемых подается головным предприятием по местонахождению участка недр, из которого добыты полезные ископаемые, то есть, по сути, по местонахождению филиала, добывающего полезные ископаемые из этого участка недр* (п.п. 257.3.1 НКУ). То есть декларацию нужно подавать отдельно по каждому КОАТУУ. А когда в результате админтерреформы в одной территориальной громаде оказались участки недр, которые относятся к разным филиалам, в декларации указывается код территориальной громады.
* Исключение — если полезные ископаемые добыты в пределах континентального шельфа или исключительной (морской) экономической зоны Украины. Тогда рента уплачивается по месту учета плательщика.
Также в одной форме декларации по рентной плате можно отразить начисление налоговых обязательств по рентной плате за добычу полезных ископаемых в разных административно-территориальных единицах (разные коды КОАТУУ), подконтрольных одной налоговой (см. 122.04 БЗ, утратила силу 19.02.2021 г.). При этом для отдельного участка недр следует составлять отдельное приложение 1 к декларации (БЗ 122.04).
Так же, как и для экологического налога, если участок для добычи полезных ископаемых находится не по месту регистрации головного предприятия, по основному месту учета подается копия декларации. Причем для ренты по производству полезных ископаемых такая копия подается вместе с копией платежного документа об уплате налоговых обязательств по этой рентной плате (п. 257.6 НКУ).
Налог на недвижимость и земналог. Плательщиками налога на недвижимость и земналога являются юридические лица, соответственно, являющиеся собственниками объектов недвижимого имущества (п.п. 266.1.1 НКУ) или собственниками земельных участков и их постоянными землепользователями (п. 269.1 НКУ). Филиал собственником объекта недвижимости или земли быть не может, поэтому платить налог за его недвижимость или землю будет головное предприятие. Налоговики также согласны с этим. На вопрос о земналоге есть прямой ответ (БЗ 111.05).
Декларация и по налогу на недвижимость, и по плате за землю подается по местонахождению объектов налогообложения, т. е. недвижимости (п.п. 266.7.5 НКУ) или земельных участков (п. 286.2 НКУ). Поэтому если объект недвижимости или земля филиала находятся на территории другой территориальной громады, чем основное место учета, плательщику нужно стать на учет по неосновному месту учета. Если эта админтерединица обслуживается другой налоговой — в нее подается отдельная декларация (БЗ 106.07).
Если земучастки или объекты недвижимости оказались на территории одной территориальной громады после админтерриториальной реформы, по ним подается одна декларация, при этом местонахождением объектов налогообложения указывается код КОАТУУ центра вновь образованной громады (БЗ 111.05)**.
** Подробнее читайте в «Налоги & бухучет», 2021, № 13, с. 30.
То есть если у вас два филиала находятся на территориях, вошедших в состав одной вновь образованной тергромады, головное предприятие может отчитаться об обоих таких филиалах одной декларацией, указав в ней код КОАТУУ вновь образованной админтерединицы.
