Топ-10: дисконтирование задолженности

1. Можно ли не дисконтировать долгосрочные задолженности и обязательства, ссылаясь на то, что НП(С)БУ не содержат методики дисконтирования?

Верховный Суд вынес, можно сказать, революционное решение, которое касается тех, кто составляет отчетность по НП(С)БУ (см. постановление ВС от 28.04.2021 г. по делу №640/13685/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/96706645). ВС обратил внимание на то, что:

— применяемая налоговиками формула расчета дисконта из МСФО ни одним из нацстандартов не определена. Поэтому расчет дисконта с ее использованием является неправомерным;

— поскольку нацстандартами не установлена методология определения справедливой и амортизируемой стоимости финансовых обязательств, то предприятие, ведущее учет не по МСФО, а по нацстандартам, не обязано определять ее самостоятельно. И применение налоговиками правил МСФО к предприятию, ведущему учет по нацстандартам, является безосновательным.

Однако все же считаем, что отказываться от дисконтирования не стоит. Опираться нужно пусть даже и на кривые нормы из

НП(С)БУ 11 и НП(С)БУ 10, т. е. используя формальный подход (см. ответ на вопрос 9). В принципе, методика дисконтирования, которую вы самостоятельно определите (ввиду отсутствия установленной), будет вполне обоснованной. Главное, чтобы она вообще была прописана в учетной политике либо в отдельном внутреннем положении предприятия.

Ну а кто вообще не дисконтировал, могут при проверке ссылаться на постановление ВС. Ведь позиция ВС — отсутствие нацстандартной методики дисконтирования — свидетельствует о недоказанности совершения предприятием нарушения

2. Предприятие заключило договор займа на срок с 01.01.2020 г. по 30.12.2020 г. (краткосрочный).

Так как заем не был возвращен в срок, договор пролонгировали на тот же срок. Есть ли риск, что налоговики потребуют дисконтировать такую задолженность?

Риск есть, но и аргументов в защиту недисконтирования хватает.

Будьте готовы: при неоднократной пролонгации задолженности налоговики наверняка будут пытаться признать такую задолженность долгосрочной и требовать ее дисконтирования. Хотя на самом деле оснований для этого нет. Ведь заем:

— изначально выдан на срок не более 12 месяцев и идентифицировался в учете как текущий;

— при пролонгации по-прежнему остается текущим (ожидался к погашению в течение 12 месяцев). Соответственно, дисконтированию он не подлежит.

Суды также поддерживают такой подход (см. постановление Шестого апелляционного админсуда от 19.04.2021 г. по делу № 640/14503/19 //

reyestr.court.gov.ua/Review/96538330, постановление Шестого апелляционного админсуда от 11.11.2020 г. по делу № 640/14983/19, постановление ВС от 29.07.2020 г. по делу № 640/4003/19).

К тому же вполне можно обойтись и без пролонгации. Если заем краткосрочный (до года), но так и не погашен в срок, то его непогашение в 12-месячный срок не делает заем долгосрочным. Соответственно просроченную задолженность не дисконтируем. Ведь срок оплаты ее уже наступил и кредитор может требовать ее погашения в любой момент времени. Этот аргумент был учтен в решении Окружного админсуда г. Киева по делу № 640/25437/19 от 02.07.2020 г., которое в дальнейшем было поддержано Шестым апелляционным админсудом от 03.11.2020 г.

3. Дисконтировать ли кредит по программе «5-7-9»?

Хотя предприятие по кредитной программе «5-7-9» платит проценты по льготной ставке 3, 5, 7 или 9 %, тем не менее дисконтировать такую долгосрочную задолженность не нужно. Учитывая точку зрения Минфина (mof.gov.ua/storage/files/Інформаційне%20повідомлення_1.pdf // «Налоги & бухучет», 2020, № 62, с. 23), ставка дисконтирования должна базироваться на рыночной ставке процента, который используется в операциях с аналогичными активами. При этом, определяя ставку дисконтирования, должны учитываться и риски, присущие конкретной долгосрочной задолженности.

В нашем случае базовая ставка по кредиту «5-7-9» в размере 13,9 % вполне соответствует рыночной ставке. Соответственно, долгосрочную задолженность по такому кредиту банка не дисконтируем

4. Предприятие в марте 2021 года получило кредит (1 млн грн) под покупку авто. Погашение ожидается через 3 года. Процент по кредиту — 2 % при условии 50 % первого взноса. Нужно ли дисконтировать такую задолженность? Как доказать, что процент рыночный, если другие банки кредитуют на тех же условиях?

Долгосрочные обязательства, в том числе на которые начисляются проценты, должны отражаться на дату баланса по их настоящей стоимости. При этом, если договорная ставка процента по кредиту соответствуют рыночной, то настоящая стоимость задолженности будет равна номинальной. Дисконт за счет начисляемых рыночных процентов в этом случае равен нулю. На это обращают внимание и суды (см. решение Днепропетровского окружного админсуда от 19.08.2019 г. по делу № 160/3615/19).

Теперь о ставке по вашему кредиту. Как поясняет Минфин, при определении ставки дисконта предприятия могут использовать различные данные (в зависимости от обстоятельств), в том числе и рыночную ставку по таким же или подобным займам от финансовых или банковских учреждений.

В вашем случае, учитывая, что другие банки под аналогичные рыночные условия кредитуют по аналогичной ставке (т. е., как и у вас, под 2 % при условии 50 % оплаты), то ее можно смело считать рыночной. А раз ставка рыночная — дисконтирование проводить не нужно. Подтвердим сказанное расчетом.

Настоящая стоимость тела кредита:

1000000 грн /(1 + 0,02)³ = 1000000 грн / 1,061208 = 942322,34 грн.

Настоящая стоимость процентов по кредиту за 1, 2 и 3 годы:

1000000 грн х 2 % х (1/1,02³ + 1/1,02² + 1/1,02) = 57677,66 грн.

Общая настоящая стоимость денежных потоков по кредиту:

942322,34 грн + 57677,66 грн = 1000000 грн.

Как видим, настоящая стоимость задолженности по кредиту у вас равна номинальной. Расчет-подтверждение следует привести в бухсправке

5. Получили заем сроком на 2 года от несвязанного нерезидента в иностранной валюте. Надо ли дисконтировать задолженность по нерезидентскому займу и под какую ставку?

Так как задолженность перед нерезидентом долгосрочная (на дату баланса ожидается к погашению более чем через 12 месяцев), то отражаем ее как долгосрочное обязательство (по кредиту счета 506 или 55) по настоящей (дисконтированной) стоимости.

При оценке обязательства по иностранному займу или кредиту (!) за основу необходимо брать рыночные цены (кредитные ставки) страны, из которой был получен заем или кредит, а не внутренний рынок Украины.

Такой же подход использует и НБУ (см. письмо от 17.01.2019 г. № Р/25-0006/2831). Поддерживают его и суды (см. решение Волынского окружного админсуда от 12.11.2020 г. по делу № 140/7964/20 // reyestr.court.gov.ua/Review/93038029).

Так что ориентируемся по внешнему займу (кредиту) на рыночную ставку в стране кредитора по аналогичным типам займов (с аналогичными сроками до их погашения, схемами потоков денежных средств, валютами, кредитными рисками, обеспечением и базами для расчета процентов), скорректированную на местные (украинские) риски (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 16, с. 30).

Первоначальный дисконт долгосрочного займа (разницу между номинальной и настоящей стоимостью) на ближайшую после получения дату баланса отражают в учете записью: Дт 506 — Кт 733.

На следующую отчетную дату заемщик снова должен продисконтировать долгосрочное обязательство по настоящей стоимости исходя из нового (оставшегося) срока до погашения такого кредита и рыночной ставки процента.

При этом полученная отрицательная разница между настоящей стоимостью на текущую дату баланса и настоящей стоимостью на предыдущую отчетную дату отражается в составе расходов с проведением в учете записи: Дт 952 — Кт 506

6. Если в договоре не указать срок возврата займа, спасает ли это от дисконтирования?

В том случае, когда в договоре не указан срок возврата займа, он изначально приобретает статус краткосрочного. Ведь согласно ст. 1049 ГКУ, если договор не содержит срока возврата займа или этот срок определен моментом требования, его нужно вернуть в течение 30 дней со дня предъявления заимодателем требования о возврате. Получается, что фактически кредитор может требовать погашения задолженности в любое время. Соответственно такой заем — краткосрочный. Но будьте внимательны! Если в договоре не будет указан срок возврата займа, налоговики могут вообще попытаться расценивать такой заем как безвозвратную финпомощь (см. письмо ГНСУ от 29.12.2019 г. № 1791/6/99-00-07-02-02-15/ІПК). Хотя законодательных оснований для этого, конечно же, нет. Поэтому, как минимум, стоит в договоре установить срок возврата займа моментом требования

7. Предприятие по договору аренды оборудования сроком на 2 года перечислило обеспечительный платеж арендодателю. Нужно ли его дисконтировать? И если да, то под какую процентную ставку?

Дисконтировать или нет долгосрочную задолженность по выданному/полученному обеспечительному платежу, зависит от условий договора (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 92, с. 15 и 19). Они должны четко определять судьбу обеспечительного платежа. Так, если по условиям договора гарантийный платеж:

— зачисляется в счет уплаты арендных платежей/нанесенного ущерба, то возникшую долгосрочную задолженность по гарантийному платежу дисконтировать сторонам не нужно (это не денежная задолженность);

— возвращается арендатору по окончании срока действия договора аренды и на дату баланса ожидается к возврату более чем через 12 месяцев, то стороны должны его дисконтировать. Ведь у арендодателя это долгосрочные денежные обязательства, у арендатора — долгосрочная денежная дебиторская задолженность

8. Предприятие от нерезидента — связанного лица получило беспроцентный валютный заем на 4 года (срок погашения — 01.10.2025 г.). Нужно ли его дисконтировать?

В НП(С)БУ 11 не предусмотрено каких-либо оговорок в части признания и оценки обязательств в отношениях со связанными лицами. Поэтому обязательство со связанным лицом подлежит дисконтированию на общих условиях — если такое обязательство является долгосрочным (кредит получен на 4 года). Как определить ставку дисконта, см. ответы на вопросы 3 — 5.

При этом учтите: само дисконтирование является не операцией с контрагентом, а расчетной величиной. Соответственно такая операция не считается контролируемой и не учитывается для исчисления объема хозопераций с каждым контрагентом для целей трансфертного ценообразования (см. письмо ГНСУ от 24.06.2020 г. № 2552/6/99-00-05-05-02-06/ІПК)

9. По какой методике дисконтировать задолженность предприятию, отчитывающемуся по нацстандартам?

Формальный подход. Если буквально читать требования НП(С)БУ 11 и НП(С)БУ 10, то, по сути, вырисовывается такой формальный подход к дисконтированию:

1) при признании долгосрочную задолженность отражаем по номиналу;

2) на дату баланса оцениваем долгосрочные обязательства и долгосрочную дебиторскую задолженность по настоящей стоимости (с применением ставки дисконтирования и исходя из оставшегося срока до погашения);

3) разницу между оценками настоящей стоимости задолженности на текущую и предыдущую даты баланса списываем на расходы

(Дт 952) или доходы (Кт 733).

При таком подходе долгосрочную задолженность дисконтируют до перехода задолженности в краткосрочную (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 23, с. 15).

То есть долгосрочные обязательства и дебиторскую задолженность, которые на дату баланса станут текущими (будут погашены в течение 12 месяцев, с даты баланса), уже не дисконтируют.

Ставшие краткосрочными обязательства на дату баланса показывают по номинальной стоимости, т. е. в сумме погашения (без дисконтирования) согласно п. 11 НП(С)БУ 11.

В свою очередь, денежную долгосрочную дебиторскую задолженность, ставшую краткосрочной, отражают по чистой реализационной стоимости, которую определяют как номинальную стоимость за вычетом резерва сомнительных долгов согласно п. 7 НП(С)БУ 10.

Аналогично поступают, если переводят только часть долгосрочной задолженности в состав текущей.

МСФО-подход с амортизацией дисконта. Налоговики навязывают методику с амортизацией дисконта, ориентированную на нормы НП(С)БУ 12, НП(С)БУ 13 и МСФО. Суть подхода заключается в следующем:

1) при признании долгосрочные обязательства/долгосрочную дебиторскую задолженности оценивают по настоящей (дисконтированной) стоимости. Исходя из того, что настоящая стоимость всегда меньше будущей, в результате дисконтирования возникает:

— доход (Кт 733) — если дисконтируют сумму долгосрочного обязательства;

— расходы (Дт 952) — если дисконтируют сумму долгосрочной дебиторской задолженности;

2) в последующих периодах сумму дисконта (разницу между номинальной и настоящей стоимостью) амортизируют в течение всего срока существования задолженности (от даты получения до даты погашения) по методу эффективной ставки процента.

В результате доход по обязательствам будет компенсироваться процентными расходами, а расходы по дебиторской задолженности — процентным доходом

10. Как отражать в учете операции дисконтирования?

На ближайшую после признания дату баланса разницу между номинальной и дисконтированной стоимостью задолженности (сумму первичного дисконта) показывают так:

— по долгосрочным обязательствам — в составе прочих доходов от финансовых операций (Кт 733) в корреспонденции с соответствующим субсчетом учета кредиторской задолженности;

— по долгосрочной дебиторской задолженности — в составе прочих финансовых расходов (Дт 952) в корреспонденции с соответствующим субсчетом учета дебиторской задолженности.

В дальнейшем показанные у должника доходы будут постепенно списываться с отражением в составе прочих финансовых расходов (Дт 952). В свою очередь, кредитор будет отражать прочие финансовые доходы (Кт 733).

Исключение — операции с учредителями. Возникновение и списание дисконта в таких случаях отражают за счет изменений собственного капитала (субсчет 425)