Считаем, что в таком случае бесплатных услуг не возникает и есть все основания говорить об отсутствии у сторон налоговых последствий. Но для начала освежим в памяти арендно-карантинные особенности.
Напомним: п. 14 Заключительных и переходных положений ГКУ разрешает арендатору требовать уменьшения арендной платы, если из-за карантинных ограничений он не мог использовать имущество в полном объеме в предпринимательской деятельности. Причем в таком случае даже определен порог карантинной арендной платы и установлено, что ее размер не может превышать таких затрат арендодателя: коммунальные услуги + налог на землю + налог на недвижимость (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2020, № 58, с. 25; 2021, № 9, с. 19). И если по договору арендатор эти расходы компенсирует отдельно от арендной платы, значит, он освобождается от арендной платы и она равняется нулю.
В конце концов, даже если деятельность арендаторов не подпадает под запрещенные на карантине виды деятельности, то решение об освобождении от арендной платы может быть принято по договоренности сторон. Главное — договориться с арендодателем! С этим у сторон не возникло сложностей. Теперь о том, светят ли в таком случае бесплатные услуги.
Бесплатная аренда
Считаем, что речь о бесплатных услугах может идти только в том случае, когда арендаторы освобождаются от арендной платы по договоренности с арендодателем (арендную плату не уплачивают), однако при этом продолжают пользоваться на карантине арендованным имуществом (не важно — полностью/частично). Тогда действительно имеет место поставка услуг аренды (использование арендованного имущества арендаторами). А освобождение от арендной платы означает, что арендаторы пользуются таким имуществом бесплатно. То есть
в таком случае реально есть бесплатное использование имущества и бесплатность получаемых услуг
А значит, арендодателю придется:
— начислить НО по НДС с бесплатно предоставленных услуг (исходя из обычных цен, п. 188.1 НКУ), — удержать НДФЛ и военный сбор со стоимости арендных услуг, бесплатно полученных гражданами-арендаторами (п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ). При этом в базу обложения НДФЛ такой доход войдет увеличенным на натуральный коэффициент. Хотя в некоторых случаях при бесплатном пользовании налоговики признавали отсутствие у физлица дохода (письмо ГФСУ от 24.05.2017 г. № 324/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).
А вот единоналожнику-ФЛП (арендатору) придется показать доход от бесплатно полученных услуг. Причем, по мнению фискалов, — исходя из обычных цен (БЗ 107.01.03). Хотя порой налоговики высказывались за отсутствие ЕН-дохода (письмо ГНСУ от 05.01.2021 г. № 86/ІПК/99-00-04-03-03-06 // «Налоги & бухучет», 2021, № 15, с. 28).
Как видим, при бесплатности налоговые последствия привязаны к обычной цене. Правда, определение ее размера — вопрос открытый. Тут все будет зависеть от того, какой размер обычной цены готов обосновать арендодатель. То ли в возникших обстоятельствах настаивать на обычности бесплатности, то ли, как вариант, обычную цену определять на уровне: коммунальные + налоги (а может быть, и ниже), то ли другим способом.
Есть ли арендные услуги?
Однако наша ситуация — другая: имуществом на карантине арендаторы не пользовались (из-за чего, собственно, и было принято решение об их освобождении от арендной платы). То есть фактически аренды не было и арендные услуги не предоставлялись.
Ведь арендная услуга заключается в передаче имущества в пользование арендатору (ч. 1 ст. 759 ГКУ). А если имущество не могло использоваться (использования не было), значит: (1) услуга как таковая не оказывалась, (2) поставки услуг не было и (3) никаких услуг по пользованию арендованным имуществом арендаторы не получали (ни платных, ни бесплатных). А раз услуги вообще сами по себе отсутствовали, то говорить о каком-то их бесплатном получении тем более нельзя. Поэтому
никаких налоговых последствий (как при бесплатных услугах) в таком случае не возникает
Поставки услуг не было — значит НО по НДС и военного сбора с НДФЛ тут не может быть.
При этом факт отсутствия пользования имуществом лучше подтвердить. Для надежности можно заручиться письмами от арендаторов (предпринимателя — особенно если его деятельность не попадает в запрещенные виды деятельности, и граждан) с просьбой не начислять арендную плату в связи с временной невозможностью использования имущества во время карантина. Тем более, важно получить подтверждения от граждан. Ведь карантинное снижение арендной платы из п. 14 Заключительных и переходных положений ГКУ установлено для арендаторов, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Поэтому в дополнение к договоренности об освобождении от арендной платы советуем иметь от граждан-арендаторов письма-просьбы о временном приостановлении аренды. Это только подтвердит отсутствие услуг.
И в заключение сравним обе ситуации.
Налоговые последствия при освобождении от арендной платы
выводы
- По договоренности с арендодателем арендатор может быть освобожден на карантине от арендной платы.
- Если освобожденный от арендной платы арендатор не пользуется имуществом, то поставки арендных услуг не происходит, поэтому никаких бесплатно полученных услуг тут нет.
