Недостачи в пределах норм

Естественные потери ТМЦ

Естественные потери — это изменение количества (массы) вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств при сохранении качественных характеристик товара. То есть естественными потерями являются количественные потери ТМЦ, причиной которых стали нормальные природные процессы: испарение влаги, выветривание, распыл, крошение, разлив жидких товаров и т. д.

При этом естественные недостачи ТМЦ, выявленные при инвентаризации, должны вписываться в установленные нормы. Все, что выше, — сверхнормативные потери, которые рассматривают как нехозиспользование ТМЦ (см. статью «Учет сверхнормативных недостач» этого номера).

К сверхнормативным относят и всю суму «неестественных» потерь — потери вследствие порчи ТМЦ, хищения, несоблюдения правил транспортировки, хранения, реализации.

Нормы естественной убыли: какие используем?

По мнению налоговиков, ориентироваться следует на нормы естественной убыли, которые утверждены компетентным органом. На сегодня действует множество нормативно-правовых актов, регламентирующих нормы естественной убыли, хоть некоторые утверждены еще в 80-х годах.

А если нормы естественной убыли не установлены? Можно ли определить такие нормы самостоятельно? Ведь при отсутствии норм естественной убыли любые потери запасов считаются сверхнормативными (абз. четвертый п. 4 разд. IV Положения № 879). Налоговики отвергают такую возможность (см. письмо ГФСУ от 29.03.2018 № 1286/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Хотя, на наш взгляд, если нормативно утвержденные нормы отсутствуют, то предприятие может утвердить их самостоятельно. Такую идею поддерживают и суды: см. постановление Шестого апелляционного админсуда от 14.07.2020 по делу № 640/10521/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/90396149, в котором признали, что самостоятельно разработанные нормы естественной убыли зерна, которые были определены внутренним приказом по предприятию, действуют и могут применяться.

Как применять нормы?

Во-первых, нормы естественной убыли применяют только после того, как установлен факт недостачи ТМЦ — проведена инвентаризация. Списывать естественную убыль до этого нельзя.

Во-вторых, если сумма выявленной недостачи меньше норм естественной убыли, то списывают только сумму фактической недостачи.

В-третьих, если на определенный вид ТМЦ нет утвержденных норм, убыль ценностей рассматривается как недостача сверх норм.

Учет нормативных недостач

Бухгалтерский учет. Недостачи ТМЦ в пределах норм, выявленные в ходе инвентаризации, следует списать с баланса.

Если недостачи в пределах норм естественной убыли выявлены в цехах, их стоимость включаем в состав общепроизводственных расходов и относим на счет 91 (п.п. 15.9 НП(С)БУ 16). В остальных случаях недостачи в пределах норм включают в состав прочих операционных расходов (п. 20 НП(С)БУ 16) по дебету субсчета 947.

Розничные торговцы, которые ведут учет товаров по ценам продажи, списывают также соответствующую сумму торговой наценки (п. 5.7 Методрекомендаций № 2). В этом случае списание первоначальной стоимости отражают проводкой: Дт 947 — Кт 282, а списание торговой наценки — записью: Дт 285 — Кт 282.

Обратите внимание! Материальной ответственности за выявленные потери в пределах норм естественной убыли нет. Поэтому сумму нормативных потерь отражать по дебету субсчета 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» не нужно.

Налог на прибыль. Недостачи в пределах норм отражают по бухучету. На суммы естественной убыли товаров в НКУ разниц не предусмотрено (см. письмо ГФСУ от 15.02.2019 № 561/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

НДС. Выявленные в ходе инвентаризации недостачи ТМЦ в пределах норм расцениваются как хозяйственные. Поэтому начислять компенсирующие НО на такие потери не нужно.

Однако у налоговиков другая позиция. Они считают, что компенсирующие НО не начисляются, только если стоимость списанных в пределах норм естественной убыли запасов включается в цену другой продукции. В остальных случаях они требуют компенсировать «входной» НК налоговыми обязательствами согласно п. 198.5 НКУ (см. письма ГНСУ от 16.03.2021 № 974/ІПК/99-00-21-03-02-06 и от 04.02.2020 № 451/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, консультацию в БЗ 101.04).

Для таких требований нет оснований — ведь, как мы сказали, потери вследствие естественной убыли не могут считаться нехозяйственным использованием или другой операцией, требующей начисления НДС по п. 198.5 НКУ.

Тем, кто не хочет спорить с налоговиками, лучше заложить нормативный процент естественной убыли ТМЦ в калькуляцию цены единицы изготавливаемой продукции/продаваемого товара, а розничным торговцам — в торговую наценку. Такое включение следует зафиксировать документально (см. «Налоги & бухучет», 2019, № 54, с. 3).

Пример. В ходе инвентаризации торговой площади магазина обнаружена недостача товара в пределах норм естественной убыли на сумму 500 грн. Нормы потерь заложены в цену (наценку) продаваемых товаров.

Учет списания недостач в пределах норм