Темы статей
Выбрать темы

Реализация товаров

Вороная Наталья, эксперт по кадровым и налоговым вопросам, Солошенко Людмила, налоговый эксперт, Чернышова Наталья, эксперт по кадровым и налоговым вопросам
Итак, что продавать, у вас есть. Теперь можно приступать непосредственно к реализации товаров. Рассмотрим учетные нюансы таких операций. Причем поговорим о бухгалтерском и налоговом учете реализации товаров как в Украине, так и за границу. Но прежде всего рассмотрим методы оценки выбытия товаров.

2.1. Методы оценки выбытия товаров

При выбытии запасов (включая товары) их оценку осуществляют одним из методов, установленных п. 16 НП(С)БУ 9 и п. 2.15 Методрекомендаций № 2. Всего их существует 5:

1) идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

2) средневзвешенной себестоимости;

3) себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

4) нормативных затрат;

5) цены продажи.

Вместе с тем не все из них уместно применять в торговле. Так, для оценки торговым предприятием выбытия товаров совершенно не подойдет метод нормативных затрат. Его применяют преимущественно производственные предприятия. В связи с этим останавливаться на нем в этом спецвыпуске не будем.

А вот применение четырех других методов вполне допустимо. При этом торговые предприятия, ведущие учет товаров по первоначальной стоимости, для определения себестоимости выбывших товаров могут использовать первые три метода. А вот метод цены продажи подойдет для розничных торговых предприятий, которые ведут учет товаров по продажной стоимости.

Метод оценки выбытия запасов предприятие выбирает самостоятельно. Но помните:

для всех единиц* бухгалтерского учета запасов, имеющих одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяют только один из указанных выше методов

* Единицей учета запасов согласно п. 7 НП(С)БУ 9 является их наименование или однородная группа (вид).

Решение о применении того или иного метода учета выбытия товаров нужно отразить в приказе об учетной политике предприятия.

Рассмотрим каждый из четырех методов, применяемых в торговле, подробнее.

Метод идентифицированной себестоимости

Суть этого метода заключается в том, что себестоимость реализации выбывающих товаров определяют отдельно по каждой товарной единице. То есть с баланса списывают ту стоимость, по которой конкретный товар был оприходован при поступлении.

По этой причине для применения метода идентифицированной себестоимости на торговом предприятии должен быть организован индивидуальный учет по каждой товарной единице (конкретной партии). Естественно, сделать это не всегда просто. Поэтому в основном этот метод используют при наличии небольшой номенклатуры реализуемых товаров, когда легко отследить, по какой стоимости товары были зачислены на баланс.

Как правило, метод идентифицированной себестоимости применяют к товарам, которые не являются взаимозаменяемыми (при торговле автомобилями, ювелирными изделиями, недвижимостью). А вот на предприятиях с широкой номенклатурой и большим количеством однородных товаров возможность использования этого метода ограничена.

Лучше понять принцип действия метода идентифицированной себестоимости поможет пример.

Пример 2.1. На 01.09.2021 в остатках товаров автосалона числились 2 автомобиля Kia Ceed SW:

1 автомобиль балансовой стоимостью 554800 грн;

1 автомобиль балансовой стоимостью 558000 грн.

В сентябре 2021 года на предприятии осуществлялись следующие операции:

приобретены 3 автомобиля Kia Ceed SW балансовой стоимостью 556000 грн;

продан 1 автомобиль Kia Ceed SW балансовой стоимостью 554800 грн;

продан 1 автомобиль Kia Ceed SW балансовой стоимостью 556000 грн.

Согласно приказу об учетной политике предприятия учет выбытия товаров ведется методом идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов.

Определим себестоимость реализованных в сентябре 2021 года автомобилей этим методом в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Списание товаров методом идентифицированной себестоимости

Товар

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

Kia Ceed SW

1

554800

554800

1

554800

554800

Kia Ceed SW

1

558000

558000

1

558000

558000

Kia Ceed SW

3

556000

1668000

1

556000

556000

2

556000

1112000

Итого

2

1112800

3

1668000

2

1110800

3

1670000

Таким образом, себестоимость реализованных в сентябре 2021 года автомобилей, определенная методом идентифицированной себестоимости, составляет 1110800 грн (554800 грн + + 556000 грн).

Метод средневзвешенной себестоимости

Этот метод зачастую применяют торговые предприятия, имеющие большое количество товаров различной номенклатуры. При этом методе каждую единицу товаров при их выбытии оценивают по средневзвешенной себестоимости, рассчитанной одним из двух способов:

— за отчетный месяц;

— на дату осуществления операции.

Периодичность определения средневзвешенной себестоимости единицы запасов указывают в приказе об учетной политике предприятия

Предприятия, которые не ведут ежедневный учет выбывших товаров, определяют средневзвешенную себестоимость единицы за отчетный месяц. Для этого суммарную стоимость остатка товаров на начало отчетного месяца и товаров, полученных в отчетном месяце, делят на суммарное количество товаров на начало отчетного месяца и товаров, полученных в отчетном месяце (п. 18 НП(С)БУ 9).

В виде формулы расчет средневзвешенной себестоимости единицы запасов за отчетный месяц выглядит так:

img 1

где С/сср — средневзвешенная себестоимость единицы определенного вида товаров, грн;

Стн — стоимость остатка товаров на начало отчетного месяца, грн;

Стпост — стоимость поступивших в отчетном месяце товаров, грн;

Тн — количество единиц определенного вида товаров на начало месяца, ед.;

Тпост — количество единиц поступивших в отчетном месяце товаров данного вида, ед.

Порядок расчета средневзвешенной себестоимости товаров за отчетный период покажем на примере.

Пример 2.2. На 01.09.2021 в остатках товаров предприятия оптовой торговли числилось 80 шт. микроволновых печей SAMSUNG MS23F302TAS/UA на сумму 275600 грн (3445 грн за шт.).

В сентябре 2021 года на предприятии осуществлены такие операции по купле-продаже микроволновых печей SAMSUNG MS23F302TAS/UA:

16 сентября поступило 50 шт. по цене 3400 грн/шт. (без учета НДС);

22 сентября поступило 30 шт. по цене 3455 грн/шт. (без учета НДС);

29 сентября поступило 90 шт. по цене 3415 грн/шт. (без учета НДС);

20 сентября продано 100 шт..;

30 сентября продано 85 шт.

Учет выбытия товаров согласно приказу об учетной политике предприятия ведется по методу средневзвешенной себестоимости за отчетный месяц.

Определим себестоимость реализованных в сентябре 2021 года микроволновых печей (см. табл. 2.2).

Таблица 2.2. Списание товаров методом средневзвешенной себестоимости (за отчетный месяц)

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

01.09

80

3445

275600

16.09

50

3400

170000

20.09

100

3426,40

342640

22.09

30

3455

103650

29.09

90

3415

307350

30.09

85

3426,40

291244

Итого

80

3445

275600

170

581000

185

3426,40

633884

65

3426,40

222716

Средневзвешенная себестоимость микроволновой печи определяется так:

(275600 + 581000) : (80 + 170) = 3426,40 (грн/шт.).

Таким образом, общая стоимость выбывших за отчетный месяц микроволновых печей составит: 3426,40 х 185 = 633884 (грн).

Предприятия, ведущие учет выбытия товаров на каждую дату операции, применяют вторую разновидность метода средневзвешенной себестоимости. Она предполагает осуществление оценки каждой единицы выбывших товаров по средневзвешенной себестоимости, рассчитываемой делением суммарной стоимости таких товаров на дату операции на суммарное количество товаров на эту же дату (п. 19 НП(С)БУ 9).

Формулу расчета средневзвешенной себестоимости можно представить так:

С/сср = Стопер : Топер,

где Стопер — суммарная стоимость товаров на дату операции, грн;

Топер — количество единиц товаров на дату операции, ед.

Приведем пример.

Пример 2.3. Согласно приказу об учетной политике предприятия учет выбытия товаров ведется по методу средневзвешенной себестоимости на дату операции. Все прочие условия возьмем из примера 2.2.

Средневзвешенную себестоимость товаров на дату операции рассчитывают так, как показано в табл. 2.3.

Таблица 2.3. Списание товаров методом средневзвешенной себестоимости (на дату операции)

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за щт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

01.09

80

3445

275600

16.09

50

3400

170000

20.09

100

3427,69

342769

22.09

30

3455

103650

29.09

90

3415

307350

30.09

85

3425,54

291170,90

Итого

80

3445

275600

170

581000

185

633939,90

65

3425,54

222660,10

Средневзвешенная себестоимость единицы товара на дату операции рассчитывается так:

1) по состоянию на 20.09.2021:

(275600 + 170000) : (80 + 50) = 3427,69 (грн);

2) по состоянию на 30.09.2021:

(275600 + 170000 - 342769 + 103650 + 307350) : : (80 + 50 - 100 + 30 + 90) = 3425,54 (грн).

Таким образом, себестоимость реализованных в сентябре микроволновых печей (185 шт.) составила 633939,90 грн.

Метод ФИФО

Оценка запасов по методу ФИФО (себестоимости первых по времени поступления запасов) основывается на предположении, что товары реализуют в той последовательности, в которой они поступили на предприятие и отражены в бухгалтерском учете (п. 20 НП(С)БУ 9). То есть товары, реализованные первыми, оценивают по себестоимости первых по поступлению товаров. Таким образом, предполагается, что на конец периода остаются товары, которые были приобретены в последнюю очередь.

Проиллюстрируем порядок применения этого метода на примере.

Пример 2.4. Согласно приказу об учетной политике предприятия учет выбытия товаров ведется по методу себестоимости первых по времени поступления запасов.

Остальные условия возьмем из примера 2.2.

С применением метода ФИФО себестоимость реализованных в течение месяца товаров рассчитывают следующим образом (см. табл. 2.4):

Таблица 2.4. Списание товаров методом ФИФО

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

количество, шт.

стоимость за шт., грн

сумма,

грн

01.09

80

3445

275600

16.09

50

3400

170000

20.09

80

3445

275600

20

3400

68000

22.09

30

3455

103650

29.09

90

3415

307350

30.09

30

3400

102000

30

3455

103650

25

3415

85375

Итого

80

3445

275600

170

581000

185

634625

65

3415

221975

Себестоимость микроволновых печей, проданных предприятием оптовой торговли в сентябре 2021 года, определенная методом ФИФО, составила 634625 грн.

Метод цены продажи

Этот метод могут использовать предприятия розничной торговли, которые имеют значительную и переменную номенклатуру товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки и ведут учет товаров в продажных ценах, если применение других методов оценки неоправданно (п. 22 НП(С)БУ 9). Однако не запрещено применять метод цены продажи и тем предприятиям розничной торговли, у которых уровни торговых наценок для различных групп товаров разнятся. В такой ситуации, чтобы не допустить искажения себестоимости реализованных товаров, распределение торговой наценки целесообразно производить отдельно по каждой группе товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки, обеспечив при этом накопление соответствующей информации в разрезе таких однородных групп (видов) товаров.

Так же следует поступать (т. е. производить отдельное распределение торговой наценки) и тем предприятиям, которые продают облагаемые и не облагаемые НДС товары. Дело в том, что торговая наценка, начисленная на поступивший в розницу облагаемый НДС товар, кроме прибыли торгового предприятия, включает в себя также сумму НДС. Начисленная же торговая наценка на не облагаемый (освобожденный от обложения) НДС товар будет включать только сумму прибыли. Поэтому при равном проценте прибыли на облагаемый и не облагаемый (освобожденный от обложения) НДС товар уровень торговых наценок будет разным.

Метод цены продажи основан на применении среднего процента торговой наценки на товары. Себестоимость реализации в таком случае определяют как разницу между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары.

Сумму торговой наценки на реализованные товары определяют как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки.

В свою очередь, средний процент торговой наценки рассчитывают делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров. В виде формулы этот расчет можно представить следующим образом:

img 2

где Ср. % ТН — средний процент торговой наценки, %;

ТНн — остаток торговых наценок на начало отчетного месяца, грн;

ТНп — сумма торговой наценки, приходящейся на полученные в отчетном месяце товары, грн;

СРн — продажная (розничная) стоимость остатка товаров на начало отчетного месяца, грн;

СРп — продажная (розничная) стоимость полученных в отчетном месяце товаров, грн.

Обратите внимание: расчет себестоимости выбывших (реализованных, испорченных, бесплатно переданных и т. д.) товаров при применении метода цены продажи производят единоразово по окончании отчетного месяца, а не по каждому факту их реализации (выбытия).

Рассмотрим пример.

Пример 2.5. На предприятии розничной торговли продажная стоимость остатков товаров на 01.09.2021 составила 348000 грн. При этом первоначальная стоимость товаров — 208800 грн, а сумма торговой наценки 139200 грн.

В течение месяца предприятие приобрело товары стоимостью 54432 грн (в том числе НДС 9072 грн). Розничная стоимость полученных товаров — 75600 грн.

Продажная (розничная) стоимость товаров, реализованных в сентябре 2021 года, составила 129600 грн.

На основании приведенных данных рассчитаем средний процент торговой наценки и себестоимость реализованных товаров методом цены продажи (см. табл. 2.5).

Таблица 2.5. Списание товаров методом цены продажи

№ п/п

Показатель

Ед. изм.

Первоначальная (покупная) стоимость

Сумма торговой наценки (субсчет 285)

Продажная стоимость

(субсчет 282),

гр. 4 + гр. 5

1

2

3

4

5

6

1

Остаток товаров на 01.09.2021

грн

208800

139200

348000

2

Поступило товаров в течение месяца

грн

45360

30240

75600

3

Итого (стр. 1 + стр. 2)

грн

254160

169440

423600

4

Средний процент торговой наценки

%

169440 : 423600 х 100 = 40

5

Реализованы товары в течение месяца

грн

77760

(129600 - 51840)

51840

(129600 х 40 : 100)

129600

6

Остаток товаров на 30.09.2021

(стр. 3 - стр. 5)

грн

176400

117600

294000

Проведенные расчеты показали, что сумма торговой наценки, приходящейся на товары, реализованные предприятием в сентябре 2021 года, составила 51840 грн. В свою очередь, себестоимость реализованных за этот месяц товаров равна 77760 грн.

2.2. Реализуем товары в Украине

Бухгалтерский учет

При реализации товаров за денежные средства в бухгалтерском учете предприятия-продавца возникает доход. При этом для его признания должны быть одновременно соблюдены следующие условия (п. 8 НП(С)БУ 15):

1) покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на товары;

2) предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованными товарами;

3) сумма дохода (выручки) может быть достоверно определена;

4) существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

При невыполнении хотя бы одного из приведенных условий доход в бухгалтерском учете не признается.

Таким образом,

доход от реализации товаров в бухгалтерском учете отражают, как правило, на дату их отгрузки

Если отгрузке товаров предшествует предварительная оплата, ее сумма никакого влияния на величину дохода не оказывает (п.п. 6.3 НП(С)БУ 15).

Обратите внимание: в соответствии с п.п. 6.1 НП(С)БУ 15 из сумм дохода исключаются суммы непрямых налогов (НДС, акцизного налога и других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и во внебюджетные фонды).

Для отражения дохода от реализации товаров Инструкцией № 291 предусмотрен одноименный субсчет 702.

Одновременно с признанием дохода, полученного от продажи, в бухгалтерском учете предприятия отражают расходы в сумме, равной себестоимости реализованных товаров (п. 7 НП(С)БУ 16).

Как предписывает п. 10 НП(С)БУ 16, себестоимость реализованных товаров определяют в соответствии с НП(С)БУ 9. То есть ее формируют все те расходы, которые на этапе приобретения товаров включались в состав первоначальной стоимости. Кроме того, на величину первоначальной стоимости товаров, а значит, и на себестоимость их реализации влияют суммы уценки таких товаров*.

* О порядке формирования первоначальной стоимости товаров см. в подразделе 1.1, а об уценке товаров — в разделе 5.

Напомним, что для определения себестоимости реализованных товаров применяют один из методов, предусмотренных в п. 16 НП(С)БУ 9 и п. 2.15 Методрекомендаций № 2 (см. подраздел 2.1).

Фактическую себестоимость реализованных товаров списывают проводкой: Дт 902 — Кт 281 (282). При этом предприятия розничной торговли, которые ведут учет по продажным ценам, при списании реализованных товаров с баланса должны списать еще и сумму торговой наценки на них. Для этого делают проводку: Дт 285 — Кт 282 либо отражают обратную корреспонденцию счетов методом «красное сторно»: Дт 282 — Кт 285.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Трудностей с налогом на прибыль у предприятий-продавцов возникать не будет. Ведь в общем случае объект обложения налогом на прибыль определяют на основании бухгалтерского финрезультата. Высокодоходники и малодоходники-добровольцы корректируют эту величину на разницы, установленные разд. ІІІ НКУ. Однако для операций по реализации товаров на территории Украины расчет разниц не предусмотрен. Поэтому, независимо от суммы годового дохода, предприятия в этом вопросе ориентируются исключительно на данные бухгалтерского учета.

Но! Есть один нюанс в отношении бывших единоналожников. Так, если товары были отгружены покупателю во время пребывания поставщика на упрощенной системе налогообложения (кроме «единоналожной» группы 4), этот поставщик должен увеличить бухгалтерский финрезультат налогового (отчетного) периода на сумму дохода, полученного как оплата за такие товары. Это предусмотрено п. 41 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Причем касается указанная обязанность как высокодоходников, так и всех без исключения малодоходников.

НДС. Операции по поставке (продаже) товаров на территории Украины согласно п.п. «а» п. 185.1 НКУ являются объектом обложения НДС. Следовательно, осуществляя такие операции, предприятие — плательщик НДС должно начислить налоговые обязательства по этому налогу на дату события, которое произошло раньше (п. 187.1 НКУ):

а) на дату зачисления денежных средств от покупателя на банковский счет плательщика налога в качестве оплаты товаров, подлежащих поставке. В случае поставки товаров за наличные такой датой будет дата оприходования денежных средств в кассе плательщика налога, а при отсутствии таковой — дата инкассации наличности в банковском учреждении, обслуживающем этого плательщика налога;

б) на дату отгрузки товаров.

Исключением из этого правила является поставка товаров с оплатой за счет бюджетных средств. В таком случае датой возникновения налоговых обязательств по НДС будет дата зачисления денежных средств на банковский счет плательщика налога или дата получения соответствующей компенсации в любой другой форме, включая уменьшение задолженности такого плательщика налога по его обязательствам перед бюджетом (п. 187.7 НКУ).

Кроме того, особый порядок определения даты начисления налоговых обязательств предусмотрен п. 187.5 НКУ для предприятий, использующих при расчетах платежные карточки. Для таких случаев датой увеличения налоговых обязательств считается дата, удостоверяющая факт поставки товаров покупателю, оформленной налоговой накладной, или дата выписки соответствующего счета (товарного чека), в зависимости от того, какое событие произошло раньше.

Базу обложения НДС операций по поставке товаров определяют согласно п. 188.1 НКУ исходя из договорной стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме «розничного» акцизного налога). При этом она не может быть меньше цены приобретения таких товаров, за исключением товаров, цены на которые подлежат государственному регулированию. Заметим: ценой приобретения безопаснее считать первоначальную стоимость товаров (с учетом всех расходов, перечисленных в п. 9 НП(С)БУ 9).

Причем если реализуется импортный товар, минбаза обложения НДС определяется в общем порядке. То есть обращать внимание на его таможенную стоимость не следует. Это подтверждают и налоговики (см., например, письма ГНСУ от 17.08.2020 № 3382/ІПК/99-00-05-06-02-06 и от 03.06.2020 № 2294/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Ставка налога для подавляющего большинства товаров, реализуемых на территории Украины, составляет 20 %. Исключение — операции, которые не являются объектом налогообложения или освобождены от обложения НДС, а также операции, к которым применяется ставка 0, 7 или 14 % (п. 194.1 НКУ).

На дату возникновения налоговых обязательств продавец обязан составить в электронной форме налоговую накладную (п. 201.1 НКУ)

Причем если реализуются товары, минбаза которых превышает фактическую цену поставки, необходимо составить две налоговые накладные (п. 15 Порядка № 1307):

— первую — на сумму, рассчитанную исходя из фактической цены поставки;

— вторую — на сумму превышения цены приобретения над ценой реализации (ее покупателю не предоставляют).

Обратите внимание: вместо отдельных налоговых накладных на сумму превышения разрешено составлять не позднее последнего дня месяца одну сводную налоговую накладную с учетом сумм НДС, рассчитанных исходя из превышения базы налогообложения над фактической ценой, определенной отдельно по каждой операции поставки товаров (п. 15 Порядка № 1307, п. 201.4 НКУ). При этом в графе «Зведена податкова накладна» такой налоговой накладной указывают код признака «3» (п. 11 Порядка № 1307).

В графе «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» налоговой накладной, составленной на сумму превышения минбазы над фактической ценой, делают отметку «Х» и указывают тип причины «15» (п. 8 Порядка № 1307). А в строках, отведенных для указания данных покупателя, поставщик приводит собственные данные.

Больше о составлении налоговой накладной «на минбазу» вы можете прочесть в «Налоги & бухучет», 2018, № 96, с. 36.

Что касается розничных торговцев, то они, как правило, реализуют товары неплательщикам НДС. В связи с этим необходимости предоставлять покупателям налоговые накладные нет. Обычно такой продавец составляет налоговую накладную по ежедневным итогам операций (с типом причины «11»). При этом в графе «Отримувач (покупець)» указывают «Неплатник», а в строке «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляют условный ИНН «100000000000» (пп. 12 и 14 Порядка № 1307).

Важно! Все налоговые накладные подлежат регистрации в ЕРНН (абзац первый п. 201.1 НКУ).

А теперь рассмотрим примеры.

Пример 2.6. Предприятие оптовой торговли реализует партию товаров общей стоимостью 36000 грн (в том числе НДС 6000 грн). Оплата товара осуществляется на условиях:

1) последующей оплаты. Первоначальная стоимость реализованного товара — 30600 грн;

2) предоплаты. Первоначальная стоимость реализованного товара — 21000 грн.

Порядок отражения таких операций в учете показан в табл. 2.6.

Таблица 2.6. Учет реализации товаров предприятием оптовой торговли

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн

Дт

Кт

Вариант 1. Первое событие — отгрузка товаров

1

Отгружены товары покупателю, отражен доход от реализации

361

702

36000

2

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из договорной стоимости

702

641/НДС

6000

3

Начислены налоговые обязательства на сумму превышения цены приобретения над договорной стоимостью

((30600 грн - 30000 грн) х 20 % : 100 %)

949

641/НДС

120*

* Поскольку договорная стоимость товаров (30000 грн) ниже цены их приобретения (30600 грн), базой обложения НДС является цена приобретения.

4

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

30600

5

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

30000

— себестоимость реализованных товаров

791

902

30600

— сумма начисленного НДС от суммы превышения минбазы над договорной стоимостью

791

949

120

6

Получены денежные средства в оплату отгруженных товаров

311

361

36000

Вариант 2. Первое событие — получение предоплаты

1

Получена предоплата за товары

311

681

36000

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

643

641/НДС

6000*

* Поскольку договорная стоимость товаров (30000 грн) превышает цену их приобретения (21000 грн), базой обложения НДС является договорная стоимость.

3

Отгружены товары покупателю, отражен доход от реализации

361

702

36000

4

Списана отраженная ранее сумма налоговых обязательств по НДС

702

643

6000

5

Произведен зачет задолженностей

681

361

36000

6

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

21000

7

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

30000

— себестоимость реализованных товаров

791

902

21000

Пример 2.7. Предприятие розничной торговли ведет учет по ценам продажи. В течение месяца реализован товар стоимостью 134400 грн (в том числе первоначальная стоимость — 96000 грн, торговая наценка — 38400 грн).

Реализацию товаров в учете предприятие розничной торговли отражает следующим образом (см. табл. 2.7):

Таблица 2.7. Учет реализации товаров предприятием розничной торговли

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн

Дт

Кт

1

Отражен доход от реализации товара

301/Операц. касса

702

134400

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

22400*

* Поскольку договорная стоимость товаров (112000 грн) превышает их первоначальную стоимость (96000 грн), базой обложения НДС является договорная стоимость.

3

Списана сумма торговой наценки, приходящейся на реализованные товары

285

282

38400

4

Списана себестоимость реализованных товаров

902

282

96000

5

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

112000

— себестоимость реализованных товаров

791

902

96000

6

Сдана выручка в кассу предприятия

301

301/Операц. касса

134400

Особенности учета при расчетах платежной карточкой

Когда покупатели осуществляют оплату за приобретенные товары на текущий счет или наличными в кассу предприятия, действует стандартная схема учета, которую мы рассмотрели выше. Однако существует еще и такой распространенный способ расчетов, как оплата при помощи банковской платежной карточки (далее — БПК). И вот здесь уже всплывают нюансы. Поговорим о них.

Дело в том, что при оплате товаров БПК денежные средства, списанные с карточного счета покупателя, поступают на счет продавца не сразу*. В связи с этим моментально отразить уплаченные за реализованный товар денежные средства на счете 31 нельзя. А как же тогда действовать? Начнем по порядку.

* Сроки расчетов между банком-эквайером и субъектом хозяйствования определяются в договоре эквайринга (п. 4 разд. V Положения № 705).

При осуществлении реализации товаров с использованием БПК должна быть оформлена квитанция платежного терминала либо слип (пп. 6 и 7 разд. VII Положения № 705). Обычно информация об осуществленных операциях передается банку-эквайеру непосредственно в момент совершения операции (при авторизации). В этом случае до поступления на текущий счет денежные средства учитывают на субсчете 333 «Денежные средства в пути в национальной валюте».

Если же договором предусмотрено, что для выполнения расчетов за осуществленные операции банку-еквайеру нужно передать реестр платежных квитанций, подтверждающих оплату через БПК (или слипы), такие документы до момента передачи учитывают на субсчете 331 «Денежные документы в национальной валюте». При передаче документов еквайеру делают проводку: Дт 333 — Кт 331. И только после того как банк-эквайер зачислит «подвисшие» денежные средства на текущий счет предприятия, их учитывают на субсчете 311.

За обслуживание расчетов с БПК банку-эквайеру причитается комиссионное вознаграждение. Оно может как уплачиваться отдельно, так и списываться с суммы средств, зачисляемых на счет предприятия (по договоренности сторон). Независимо от выбранного способа сумму такого вознаграждения относят в состав административных расходов предприятия (счет 92). Это следует из п. 18 НП(С)БУ 16.

Рассмотрим пример.

Пример 2.8. Предприятием оптовой торговли реализована партия товара стоимостью 28800 грн (в том числе НДС — 4800 грн). Оплата за товары осуществлена с использованием корпоративной БПК предприятия-покупателя. Передача банку информации о расчетах осуществляется в момент совершения операции (при авторизации).

Первоначальная стоимость реализованного товара — 16800 грн.

Комиссионное вознаграждение банка-эквайера согласно договору составляет 1,8 %. Оно удерживается из суммы средств, зачисляемых на счет предприятия.

Отражение таких операций в учете предприятия-продавца приведено в табл. 2.8.

Таблица 2.8. Учет реализации товаров с использованием БПК

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн

Дт

Кт

1

Отражена реализация товаров с расчетами через БПК

333

702

28800

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

4800*

* Поскольку договорная стоимость товаров (24000 грн) превышает цену их приобретения (16800 грн), базой обложения НДС является договорная стоимость.

3

Зачислены денежные средства на текущий счет за минусом комиссии банка (28800 грн - (28800 грн х 1,8 % : 100 %))

311

333

28281,60

4

Отражена комиссия банка

92

333

518,40

5

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

16800

6

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

24000

— себестоимость реализованных товаров

791

902

16800

— сумма комиссии банка

791

92

518,40

2.3. Экспорт товаров

Бухгалтерский учет

В целом при реализации товаров на экспорт действуют те же учетные правила, что и при их реализации за гривни (см. подраздел 2.2). Но в связи с тем, что в экспортном случае расчеты обычно осуществляются в иностранной валюте, кроме общих правил, необходимо учитывать также нормы НП(С)БУ 21. А из них следует, что учетные особенности при реализации за инвалюту зависят от того, какое событие было первым — отгрузка товаров или оплата их стоимости. Рассмотрим возможные варианты.

1. Первое событие — отгрузка товара. В этом случае операции в иностранной валюте при первоначальном признании отражают в валюте отчетности путем пересчета по курсу НБУ на дату осуществления операции (дату признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов) (п. 5 НП(С)БУ 21). То есть

в общем случае доход от реализации товаров на экспорт определяется по курсу НБУ на дату их отгрузки

Возникшая при этом дебиторская задолженность покупателя считается монетарной, поскольку подлежит погашению деньгами. Следовательно, на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения задолженности) по ней нужно определять курсовые разницы* (п. 8 НП(С)БУ 21). Подробнее — в табл. 2.9.

* В пределах суммы погашения задолженности или по всей статье — в соответствии с учетной политикой предприятия.

Таблица 2.9. Курсовые разницы при реализации товаров за инвалюту

Вид курсовой разницы при экспорте

Критерии определения

На каком субсчете учитывать

Положительная

Курс НБУ на дату баланса или на дату погашения задолженности выше курса НБУ, действовавшего на дату предыдущей оценки монетарной статьи

Субсчет 714 «Доход от операционной курсовой разницы»

Отрицательная

Курс НБУ на дату баланса или на дату погашения задолженности снизился по сравнению с курсом НБУ, действовавшим на дату предыдущей оценки монетарной статьи

Субсчет 945 «Потери от операционной курсовой разницы»

2. Первое событие — оплата товаров. В этом случае сумму дохода от реализации товаров на экспорт отражают с применением валютного курса на дату получения аванса (абзац второй п. 6 НП(С)БУ 21).

Поскольку доходы мы отражаем в учете на дату перехода рисков и выгод, связанных с правом собственности на товар,

валютный курс, действовавший на дату получения аванса, необходимо запомнить и учесть при определении дохода в момент отгрузки товара

Причем, по нашему мнению, датой получения аванса следует считать дату поступления валюты на распределительный (а не на текущий) счет*.

* Об этом подробнее читайте в «Налоги & бухучет», 2019, № 56, с. 2.

Кредиторская задолженность перед покупателем, возникшая после поступления предоплаты, будет погашена не деньгами, а товаром, а значит, она является немонетарной. В силу этого курсовые разницы по такой задолженности ни на дату баланса, ни на дату погашения рассчитывать не нужно.

Имейте в виду: при получении авансовых оплат частями и отгрузке товаров покупателю частями доход от реализации определяют по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов на дату каждого аванса исходя из последовательности их осуществления (абзац второй п. 6 НП(С)БУ 21).

Кроме того, на практике встречаются ситуации, когда отгрузка товара (с передачей права собственности) осуществляется лишь после частичной предоплаты. В таком случае доход от реализации товаров на экспорт складывается из:

— суммы, равной полученному авансу, пересчитанному в гривни по курсу НБУ на дату его получения (абзац второй п. 6 НП(С)БУ 21);

— оставшейся части стоимости экспортированных запасов, определяемой по курсу НБУ на дату их отгрузки (п. 5 НП(С)БУ 21).

Суммы уплаченных экспортером расходов, связанных с реализацией товаров, являются расходами на сбыт и учитываются на одноименном счете 93

Налоговый учет

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете предприятий-малодоходников, принявших решение не рассчитывать разницы, установленные разд. ІІІ НКУ, все спокойно. Они определяют объект обложения налогом на прибыль на основании данных бухгалтерского учета и никакие корректировки финрезультата, предусмотренные упомянутым разделом НКУ, не осуществляют.

А вот для высокодоходников и малодоходников-добровольцев предусмотрен целый ряд «реализационно-нерезидентских» разниц. Но не спешите огорчаться! Касаются они далеко не всех операций по реализации товаров нерезидентам.

Одна из таких разниц установлена п.п. 140.5.1 НКУ. Эта норма обязывает увеличивать финансовый результат налогового (отчетного) периода на сумму превышения цены, определенной по принципу «вытянутой руки», над договорной (контрактной) стоимостью реализованных товаров при осуществлении контролируемых операций в случаях, установленных ст. 39 НКУ (ср. ).

Для корректировки цены контролируемой операции, по результатам которой рассчитанная цена соответствует принципу «вытянутой руки», применяют курс НБУ на дату осуществления такой контролируемой операции (см. письмо ГФСУ от 25.05.2018 № 2340/6/99-99-12-03-07-15/ІПК). То есть в нашем случае — на дату перехода права собственности на товары.

Кроме того, п.п. 140.5.51 НКУ установлена еще одна «реализационно-нерезидентская» разница. Ее рассчитывают в случае реализации товаров нерезидентам:

— государство (территория) регистрации которых входит в Перечень № 1045;

— организационно-правовая форма которых включена в Перечень № 480 и которые не уплачивают налог на прибыль (корпоративный налог) и/или не являются налоговыми резидентами государства, в котором они зарегистрированы как юридические лица.

При осуществлении таких операций высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется финрезультат до налогообложения увеличить на сумму 30 % стоимости реализованных товаров.

Обратите внимание: такую разницу не применяют, если операция является контролируемой, а также если по неконтролируемой операции сумма доходов подтверждена по принципу «вытянутой руки» в соответствии с процедурой, установленной ст. 39 НКУ, но без подачи отчета. При этом если цена товара, определенная по принципу «вытянутой руки», превышает цену их реализации, то финрезультат до налогообложения необходимо увеличить на сумму такого превышения.

Обратите внимание: все рассмотренные выше разницы применяют исключительно по итогам налогового (отчетного) года.

НДС. В соответствии с п.п. «г» п. 185.1 НКУ операции по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины являются объектом обложения НДС.

При этом облагают экспортные операции по ставке 0 % (п.п. 195.1.1 НКУ). То есть налоговые обязательства при экспорте товаров возникают, но по ставке 0 %.

Учтите:

получение от нерезидента предоплаты на НДС-учет не влияет (п. 187.11 НКУ)

То есть правило «первого события» здесь не работает.

Согласно п.п. «б» п. 187.1 НКУ налоговые обязательства возникают на дату оформления в установленном порядке таможенной декларации (далее — ТД), удостоверяющей факт пересечения товарами таможенной границы Украины. При этом такой датой признается дата завершения процедуры таможенного оформления экспортной операции (см. разъяснения из подкатегорий 101.06 и 101.09 БЗ, письмо Минфина от 21.03.2019 № 11310-09-63/7948 // «Налоги & бухучет», 2019, № 30, с. 3). В свою очередь, эта дата определяется по факту проставления должностным лицом таможенного органа на всех листах ТД оттиска личной номерной печати (при электронном декларировании — по факту удостоверения ТД электронной цифровой подписью должностного лица).

На указанную дату экспортер должен составить налоговую накладную с типом причины «07». В графе «Отримувач (покупець)» указывается наименование (Ф. И. О.) нерезидента и через запятую — страна, в которой зарегистрирован покупатель (нерезидент). В графе «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляется условный ИНН — «300000000000» (абзац второй п. 12 Порядка № 1307). Экспортная налоговая накладная покупателю не выдается.

Что касается базы обложения НДС, то ее для операций по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины определяют как договорную (контрактную) стоимость таких товаров, указанную в ТД, оформленной согласно требованиям ТКУ (п. 189.17 НКУ). Из этой нормы можно сделать вывод, что правило минбазы, предусмотренное п. 188.1 НКУ, на экспортные операции не распространяется.

Важная особенность определения базы налогообложения в экспортной операции заключается в том, что договорная стоимость товара выражена в иностранной валюте. Для ее пересчета в гривни берут курс, установленный НБУ в рабочий день, предшествующий оформлению ТД (т. е. тот же курс, который применялся в ТД). На это налоговики указывали в разъяснении из подкатегории 101.09 БЗ.

Примечательно, что в случае экспорта товаров, операции по поставке которых на таможенной территории Украины освобождены от обложения НДС на основании ст. 197 НКУ, также применяется ставка НДС 0 % (п. 195.2 НКУ). Но! Есть экспортные операции, по которым нулевую ставку не применяют. Это операции, освобожденные от НДС другими разделами НКУ, операции, не являющиеся объектом обложения НДС, а также экспортные операции, по которым НКУ непосредственно установлено неприменение ставки 0 %.

А теперь порядок отражения экспортных операций в учете рассмотрим на примере.

Пример 2.9. Предприятием оптовой торговли отгружен на экспорт товар. Согласно договоренности сторон экспортные операции осуществлены в следующей последовательности:

16.09.2021 (курс НБУ — 26,95 грн/$*) — на распределительный счет предприятия получена частичная предоплата за товары в размере $4800 ;

* Здесь и далее — курс условный.

22.09.2021 (курс НБУ — 27,05 грн/$) — отгружен товар на сумму $9600 (оформлена ТД);

07.10.2021 (курс НБУ — 27,00 грн/$) — получена от нерезидента оплата оставшейся части стоимости экспортированного товара в сумме $4800.

Курс НБУ на 30.09.2021 — 27,10 грн/$.

Себестоимость реализованных товаров составляет 204000 грн. Стоимость услуг таможенного брокера — 2160 грн (в том числе НДС — 360 грн).

Указанные экспортные операции отражают в учете следующим образом (см. табл. 2.10):

Таблица 2.10. Учет экспорта товаров с частичной предоплатой

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, $/грн

Дт

Кт

Получение 50 % аванса за товар от нерезидента

(курс НБУ на 16.09.2021 — 26,95 грн/$)

1

Поступила частичная предоплата за товар от нерезидента ($4800 х 26,95 грн/$)

316

681

$4800

129360

Отгрузка товара на экспорт

(курс НБУ на 22.09.2021 — 27,05 грн/$)

2

Предоставлены услуги по декларированию товара таможенным брокером

93

685

1800

3

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

685

360

641/НДС

644/1

360

4

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

2160

5

Отгружен товар на экспорт ($4800 х 26,95 грн/$* + $4800 х 27,05 грн/$)

362

702

$9600

259200

* Доход от реализации товаров, оплаченных наперед, определяют по курсу НБУ, действовавшему на момент получения предоплаты на распределительный счет предприятия (абзац второй п. 6 НП(С)БУ 21).

6

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

0*

* При определении базы налогообложения применяется курс, установленный НБУ в рабочий день, предшествующий оформлению ТД.

7

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

204000

8

Произведен зачет задолженностей (на сумму ранее полученного аванса)

681

362

$4800

129360

9

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

259200

— себестоимость реализованного товара

791

902

204000

— стоимость услуг таможенного брокера

791

93

1800

Отражение курсовой разницы на дату баланса

(курс НБУ на 30.09.2021 — 27,10 грн/$)

10

Отражена на дату баланса курсовая разница по монетарной задолженности нерезидента

($4800 х (27,10 грн/$ - 27,05 грн/$))

362

714

240

11

Списана курсовая разница на финансовый результат

714

791

240

Поступление средств в оплату оставшейся части товара

(курс НБУ на 07.10.2021 — 27,00 грн/$)

12

Получены средства от нерезидента в оплату за товар ($4800 х 27,00 грн/$)

316

362

$4800

129600

13

Отражена курсовая разница, возникшая при погашении монетарной задолженности нерезидента

($4800 х (27,00 грн/$ - 27,10 грн/$))

945

362

480

14

Списана курсовая разница на финансовый результат

791

945

480

выводы

  • При продаже товаров торговые предприятия осуществляют их оценку одним из следующих методов: идентифицированной себестоимости, средневзвешенной себестоимости, ФИФО или цены продажи.
  • Предприятия розничной торговли, которые ведут учет по продажным ценам, при списании реализованных товаров с баланса должны списать также сумму торговой наценки на них.
  • Базу обложения НДС операций по поставке товаров на территории Украины определяют исходя из их договорной стоимости, но не ниже цены приобретения.
  • При экспорте товаров на условиях предоплаты валютный курс, действовавший на дату получения аванса, запоминают и учитывают при определении дохода в момент отгрузки товара.
  • В общем случае экспортные операции облагают НДС по ставке 0 %.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше